第三章存貨中級會計實務23.1存貨概述3.1.1存貨的性質與分類1、存貨的性質(1)定義企業在日常活動中持有以備出售的產成品或商品、處在生產過程中的在產品、在生產過程中或提供勞務過程中耗用的材料和物資等。(2)內容包括企業為產品生產和商品銷售而持有的原材料、在產品、產成品、商品、周轉材料等。3(3)流動性通常在一年或超過一年的一個營業周期內被消耗或經出售轉換為現金、銀行存款或應收賬款等，具有明顯的流動性，屬于流動資產。2、存貨的分類（1）按存貨的具體內容分類

可分為原材料、在產品、半成品、產成品（商品）、周轉材料等；（2）按取得存貨的不同來源分類

可分為外購存貨和自制存貨（含委托外單位加工存貨）等。43.1.2存貨的范圍企業應以所有權的歸屬來確定存貨范圍所有權的歸屬須注意的問題企業的存貨主要包括的內容5

3.2.1外購存貨的入賬價值

根據我國會計準則的相關規定，外購存貨以其采購成本以其采購成本入賬，存貨的采購成本包括購貨價格、相關稅費，以及運輸費、裝卸費、保險費等其他可直接歸屬于存貨采購成本的費用。1、購貨價格購貨價格是指因購貨而支付的對價，不包括按規定可以抵扣的增值稅額發生現金折扣時，一般不調整購貨價格，而是把獲得的現金折扣作為理財收入計入財務費用3.2存貨入賬價值62、計入存貨采購成本的相關稅費計入存貨采購成本的相關稅費是指企業外購貨物應支付的稅金及相關費用。3、其他可歸屬于存貨采購成本的費用其他可歸屬于存貨采購成本的費用是指為使存貨達到預定可使用狀態所支付的除買價及相關稅費以外的采購費用。73.2.2自制存貨的入賬價值1、消耗的材料成本自制存貨消耗的材料成本是指為了制造存貨直接消耗的原料及主要材料、輔助材料等，一般又稱為直接材料。2、發生的加工成本自制存貨發生的加工成本是指企業為加工生產某種產品或材料，在直接材料成本基礎上追加的生產成本，主要包括直接人工和制造費用兩大部分。83.3原材料3.3.1“原材料”科目按實際成本記錄科目設置：“原材料”、“在途物資”、“委托加工物資”、“生產成本”等1、外購原材料外埠采購材料，會使結算憑證到達和材料驗收入庫在時間上產生三種情況。

(1)結算憑證到達并同時將材料驗收入庫【例3-2】

(2)結算憑證先到、材料后入庫【例3-3】

(3)材料先驗收入庫，結算憑證后到【例3-4】92、委托加工原材料由企業提供原料及主要材料，通過支付加工費，由受托加工單位按合同要求加工為企業所需的原材料核算方法：（1）企業加工業務較多時，單獨設置“委托加工材料”或“委托加工物資”科目，并按委托加工合同和受托加工單位設置明細科目，同時按加工原材料的成本構成項目進行明細核算；

（2）企業加工業務較少且加工原材料的成本核算較簡單的情況下，不單獨設置“委托加工材料”或“委托加工物資”科目，而是通過“原材料”、“外購商品”等科目進行核算，即在這些會計科目中設置“委托加工”明細科目對加工原材料的業務進行核算【例3-6】103、發出材料實際成本的計算與結轉“原材料”科目按實際成本記錄的情況下，發出原材料的實際成本應按一定的存貨計價方法確定；

在會計核算上，發出原材料時，應按其具體用途反映原材料的實際耗費情況，借記有關科目，貸記“原材料”科目

113.3.2“原材料”科目按計劃成本記錄科目設置：“材料采購”、“原材料”、“材料成本差異”等科目，不再設置“在途材料”或“在途物資”科目；1、原材料收發核算的一般方法和程序（1）采購材料時，按采購材料的實際成本借記“材料采購”科目，貸記有關科目。12（2）月份終了(或在材料入庫時)，根據已經結算入庫外購材料的計劃成本，借記“原材料”科目，按采購材料的實際成本貸記“材料采購”科目。按兩者差額，貸記或借記“材料成本差異”科目。（3）月份終了，對于尚未收到發票賬單的收料憑證，應按計劃成本暫估入賬，下月初用紅字沖回。（4）發出材料時，按發出原材料的計劃成本記帳。（5）月份終了，將材料成本差異總額按成本差異率在發出材料和期末庫存材料之間進行分攤。計算發出材料應負擔的成本差異的方法有兩種：一是按當月的成本差異率計算；二是按上月的成本差異率計算。13（6）會計期末，“材料采購”科目的借方余額反映已承擔所購材料風險但尚未驗收入庫在途材料的實際成本；“原材料”科目的借方余額反映入庫后未發出的原材料的計劃成本；“材料成本差異”的余額反映入庫后未發出的原材料負擔的材料成本差異。在編制資產負債表時，應將“材料采購”、“原材料”科目的借方余額合計再加上“材料成本差異”借方余額或減去“材料成本差異”的貸方余額后的數額作為存貨項目的組成內容予以反映。2、原材料收發核算舉例【例3-8】143.4商品3.4.1商品的范圍及會計科目設置1、商品的范圍企業為轉賣或加工后轉賣而儲存的存貨主要包括：

（1）企業全部自有的庫存商品（2）加工中的商品（3）出租的商品（4）接受外來原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品等。152、商品核算的主要會計科目（1）企業自有的庫存商品“庫存商品”等科目；其中工業企業的庫存商品主要是指產成品，商品流通企業的庫存商品主要是指外購或委托加工完成驗收入庫用于銷售的各種商品；房地產開發企業一般以“開發商品”核算，農業企業收獲的農產品，一般以“農產品”科目核算。（2）委托外單位加工的商品“委托加工商品”或“委托加工物資”科目核算，出租的商品一般通過“出租商品”科目進行核算。163.4.2商品采購成本商品的采購成本類似于生產企業采購材料的采購成本，包括買價、相關稅費和采購費用。具體構成見p71173.4.3商品核算方法根據“庫存商品”科目記錄的方法不同，可以把商品核算方法分為數量金額核算法和金額核算法兩類。兩類方法的區別：數量金額核算法下，商品的增減變動及結存在會計賬簿上同時以實物量和價值量進行核算。金額核算法下，商品的增減變動及結存在會計賬簿上主要以價值量進行核算，一般不進行數量核算。3.6存貨清查3.6.1存貨盤盈在我國會計實務中，盤盈的存貨一般按同類或類似存貨的市場價格（公允價值）計價。A.當時借：原材料等貸：待處理財產損溢—待處理流動資產損溢B.處理時借：待處理財產損溢

貸：管理費用【例3-18】183.6.2存貨盤虧和毀損A.當時借：待處理財產損溢

貸：原材料應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）B.處理時借：管理費用（正常損耗）

其他應收款（保險賠款或責任人賠款）

營業外支出——非常損失

貸：待處理財產損溢【例3-19】193.7存貨期末計價存貨期末計價是指會計期末對存貨價值的重新計量。根據我國企業會計準則的相關規定，資產負債表日，企業應當按照成本與可變現凈值孰低計量。1)成本低于可變現凈值時：存貨按成本計量2）成本高于可變現凈值時：存貨按可變現凈值計量，同時按照成本高于可變現凈值的差額計提存貨跌價準備，計入當期損益。203.7.1可變現凈值的確定

1.存貨的可變現凈值

2.可變現凈值的確定（1）產成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的存貨（2）用于生產的材料、在產品或自制半成品等需要經過進一步加工的存貨（3）估計售價的確定【例題】甲公司庫存商品100件，每件商品的成本為120元，其中合同約定的商品60件，合同價為每件170元，該商品在市場上的售價為每件150元，預計每件商品的銷售稅費為36元，則該庫存商品可變現凈值的計算過程如下：

【解析】合同約定部分的可變現凈值＝60×170－60×36＝8040（元），相比其賬面成本7200元（60×120），發生增值840元，不予認定；

非合同約定部分的可變現凈值＝40×150-40×36＝4560（元），相比其賬面成本4800元（40×120），發生貶值240元，應予認定。【例題】甲公司庫存原材料100件，每件材料的成本為100元，所存材料均用于產品生產，每件材料經追加成本20元后加工成一件完工品。其中合同定貨60件，每件完工品的合同價為180元，單件完工品的市場售價為每件140元，預計每件完工品的銷售稅費為30元，則該批庫存材料的可變現凈值的計算過程如下：

【解析】合同約定部分的材料可變現凈值＝60×180－60×30－60×20＝7800（元），相比其賬面成本6000元（60×100），發生增值1800元，不予認定；

非合同約定部分的材料可變現凈值＝40×140-40×30－40×20＝3600（元），相比其賬面成本4000元（40×100），發生貶值400元，應予認定。【例題】下列關于存貨可變現凈值的表述中，正確的是（）。

A.可變現凈值等于存貨的市場銷售價格

B.可變現凈值等于銷售存貨產生的現金流入

C.可變現凈值等于銷售存貨產生現金流入的現值

D.可變現凈值是確認存貨跌價準備的重要依據之一

『正確答案』D【例題】持有存貨的數量多于銷售合同訂購數量的，超出部分的存貨可變現凈值應當以產成品或商品的合同價格作為計算基礎。（）

『正確答案』×3.7.2成本與可變現凈值的比較

1.按存貨項目比較

2.按存貨類別比較

3.按全部存貨比較會計實務中，為了反映存貨成本與市價比較的詳細情況，一般按存貨的項目進行成本與可變現凈值的比較，如果存貨項目過多，也可以按照存貨類別進行成本與可變現凈值的比較。我國企業會計準則的規定，企業通常應當按照當個存貨項目計提存貨跌價準備，對于數量繁多、單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準備。

3.7.3存貨發生減值的跡象與計量

1.判斷存貨發生減值的主要跡象

2.存貨跌價準備的計量練習甲公司期末存貨采用成本與可變現凈值孰低法計價。2008年9月26日甲公司與M公司簽訂銷售合同：由甲公司于2009年3月6日向M公司銷售電腦10000臺，每臺1.5萬元。2008年12月31日，甲公司庫存電腦13000臺，單位成本為1.41萬元。2008年12月31日市場銷售價格為每臺1.3萬元，預計銷售稅費均為每臺0.05萬元。甲公司于2009年3月6日向M公司銷售電腦10000臺，每臺1.5萬元；此外4月6日銷售未簽訂銷售合同的電腦100臺，市場銷售價格為每臺1.2萬元，貨款均已收到。要求：(1)編制2008年末計提存貨跌價準備會計分錄，并列示計算過程；(2)編制2009年有關銷售業務的會計分錄。【答案】(1)有合同約定部分①可變現凈值=10000×1.5-10000×0.05=14500(萬元)②成本=10000×1.41=14100(萬元)③計提存貨跌價準備金額=0(2)沒有合同約定部分①可變現凈值=3000×1.3-3000×0.05=3750(萬元)②成本=3000×1.41=4230(萬元)③計提存貨跌價準備=4230-3750=480(萬元)(3)借：資產減值損失——計提的存貨跌價準備480

貸：存貨跌價準備480(4)2009年3月6日向M公司銷售電腦10000臺借：銀行存款17550

貸：主營業務收入(10000×1.5)15000

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)2550

借：主營業務成本14100

貸：庫存商品