1、PAGE PAGE 15目 錄摘要Abstract一、企業養老金概述1（一）養老金的涵義1 （二）養老金的性質1 （三）養老金的核算主體2（四）養老金計劃的種類2 （五）養老金計提和支付模式 二、養老金的會計處理3（一）養老金的核算原則3（二）國外養老金會計處理4（三）國內對于養老金的會計處理5（四）養老金會計信息披露7三、我國養老金會計存在的問題及改進建議8（一）我國養老金會計存在的問題8（二） 完善我國養老金會計的改進建議10致謝12參考文獻 13 人口老齡化趨勢已成為全球性的問題，世界各國一直在不斷努力尋求解決的途徑，至今已形成了各具特色的養老保險制度。在會計處理上，西方國家已形成一套比

2、較完善的體系，而我國在這方面尚處于探索階段。本文分析了養老金的性質及養老金會計核算的原則；借鑒西方（主要是美國和IASC）養老金會計領域的研究成果，分別就兩種養老金給付方式下的會計處理進行論述；結合我國養老金制度發展的實際情況，對養老金計劃及會計問題進行初步探討。一、企業養老金概述（一）養老金的涵義養老金（Pension），是用于養老的貨幣額，是政府或先前的雇主向已經結束其正常工作生涯或喪失工作能力的人提供的一種定期給付。陶玉瓊（2004）在其文章中寫道養老金，又稱退休金，是指支付給離退休人員用于保障其日后生活的資金。1補充養老金（又稱企業年金），賴永添等（2007）認為是具備條件的企業在依法

3、參加基本養老保險的基礎上，由企業及其職工按照國家有關規定，自愿建立、共同繳費，基金完全積累的補充養老保險。2養老金計劃又稱退休金方案，國際會計準則第19號（IAS 19）明確指出：“養老金計劃是指雇主在職工退休時或退休后，提供養老金給職工的正式或非正式的安排（不論是按年支付還是一筆付清），其養老金在職工退休前即可按文件條款或雇主慣例加以確定或估算?！?可見，養老金計劃是指一個按規定原則給付養老金的預先承諾，再加上一些能夠保證這個承諾實現的財務安排。它存在許多種分類方式，從融資方面來說，養老金計劃存在著兩種制度安排：現收現付制和基金制；而根據養老金給付方式的不同，養老金計劃又分為設定提存計劃和設

4、定福利計劃。國際會計準則中論述雇傭后的受益計劃分類為界定供款計劃或是界定利益計劃，經濟物質的計劃，作為來自其主要條款和條件。（二）養老金的性質養老金的性質問題，朱康萍（2004）認為它是養老金制度中一個非常重要的問題，也是企業養老金會計中一個基礎且尚在討論的問題，因為它決定著隨之而來的一系列會計處理和披露，為會計語言的表達提供一個基本指向。4從發展的角度看，人們對養老金性質的認識隨著歷史的變遷而有所不同，相關的觀點有社會福利觀、勞動報酬觀和節約成本論等，但最主要的是前兩種：一是“社會福利觀”，二是“勞動報酬觀”。社會福利觀認為，企業職工退休后領取的養老金是對剩余價值的分配，體現的是一種社會福利

5、，而在職時領取的工資則是按勞分配的體現。該觀點反映在會計處理上就是平時不計提養老金，只有在實際發生時才將其計入“營業外支出”。該觀點長久以來在我國占據有一定的市場，我國傳統的養老金制度正是基于此而形成的，企業在職服務期間并不確認養老金費用，而養老金的支付由國家和企業大包大攬。由于養老金平時不計提，再加上養老金支付的不確定因素很多，一旦發生大額非預期的養老金支出，可能會使企業陷入財務困境而無法自拔，影響其后續發展。而對企業社會功能的強化，也必將會使企業不堪重負。隨著我國市場經濟的發展，社會福利觀的弊病日益突顯，“凡事預則立，不預則廢”，平時不確認養老金費用帶來的后果是企業無法預知未來應付的養老金

6、數額，同時導致成本和收益的不相配比，使得企業各期的損益缺乏可比性，影響了企業之間的競爭。 勞動報酬觀認為，養老金是勞動力價值的組成部分，是職工在職工作期間的一部分報酬，它與工資的區別在于工資是職工在職時領取的勞動報酬，而養老金則是遞延的勞動報酬，因而成了“遞延工資”的代名詞，但它們都是在職勞動報酬的一部分。所以，在該觀點下，養老金的會計處理與社會福利觀相比有著本質的不同，它不再作為一項營業外支出，而是在勞務發生時就確認為當期的成本費用。隨著人們對養老金問題探討的不斷深入，勞動報酬觀已得到越來越多的認同。1985年12月，美國財務會計準則委員會在其頒布的第87號養老金會計準則中就明確支持了這種觀

7、點，要求公司按照權責發生制的原則對養老金費用進行會計處理，使其更符合配比原則，也就是在向職工支付工資的同時，計提養老金計入當期的成本并確認為負債。姚海碧（2004）由于建立在勞動報酬觀基礎上養老金的會計核算更能滿足權責發生制和配比原則的要求，使企業各期的損益更具有可比性，有利于企業之間的競爭，因而我國理論界也逐漸認同這種觀點。5（三）養老金的核算主體 嚴格來說與絕大多數企業相關的養老金會計應依照企業會計準則第9號職工薪酬實施，其會計主體是企業本身。張浩（2006）企業會計準則第10號企業年金基金是用來規范企業年金的受托人、托管人、賬戶管理人、投資管理人，要求他們以企業年金基金作為獨立的會計主體

8、進行確認、計量和列報，要求他們應當將年金基金與其固有資產和其他資產嚴格區分，以確保企業年金基金的安全。這有助于提供關于企業年金財務狀況、凈資產變動等方面的有用信息，進而反映相關各方受托責任的履行情況。6（四）養老金計劃的種類研究養老金會計不能脫離養老金計劃，計劃不同其會計行為的選擇必然會有所差異。季曉東（2002）在其文章中寫到：在設定提存計劃下（Defined Contribution Plan），企業并不承諾將來發放的養老金具體金額，只需定期提存一定金額的養老基金交給信托機構保管運用，雇員退休時從信托機構領取的養老金數額是一個變量，其大小視所提存的基金及其投資盈利情況而定，與計劃資產相關的

9、風險（如通貨膨脹、生活費用水平等）全部由雇員個人承擔。企業各期所承擔的養老金義務一般就是該期應提存的金額。當企業每期實際提存時，其現行義務就得到履行。設定福利計劃（Defined Benefit Plan）是根據雇員工資收入和服務年限來確定未來養老金的實際利益水平的，未來的養老金由企業預先承諾，與計劃資產相關的風險完全由企業承擔。若計劃資產的公允價值小于應發放的養老金數額，企業必須負責提存足夠的的資金以供發放：若待養老金計劃已清償后計劃資產仍有盈余，這部分盈余屬于企業。7我國的企業年金計劃屬于設定提存計劃，而許多企業年金會計比較成熟的國家采用設定福利計劃。這是因為我國大多數企業按設定福利計劃處

10、理的條件尚不成熟，如會計人員素質不高、精算師隊伍建設欠缺等，而且我國養老保險體制、資本市場、稅收制度和企業年金的發展歷程及現實狀況和西方國家都有較大差異，這就造成我國在企業年金計劃以及會計處理上同國際慣例存在較大的差異。（五）養老金計提和支付模式徐巖、高小桂（2003）指出世界上通行的養老金計提和支付模式大體上可以分成三種：（1）由企業自己按一定或分次支付養老金。（2）由企業自己按一定比例計提養老基金，但把這部分養老基金上交由國家的一個專職機構管理，待職工退休時，由該專職機構一次或分次支付養老金。（3）企業為職工向保險公司購買年金保單，待職工退休時，由保險公司一次或分次支付養老金。8從這三種模

11、式來看，養老金會計處理大體上分成兩部分。一部分是由企業會計人員來處理定期預提的作為遞延勞動報酬的養老金費用（成本），同時確定企業應負擔的養老金責任；另一部分就是養老基金的會計處理，它可以由企業負責專戶處理，也可以不由企業負責而由養老基金受托管理或保險公司來處理。這一部分涉及到養老基金的投資、收回、增加和減少，要運用到許多專業人員的計算，嚴格地說它屬于基金會計的范疇。二、養老金的會計處理（一）養老金的核算原則養老金作為支付給退休職工用于保障日后生活的資金，其性質應是勞動價值的組成部分，在勞務發生時就應將其確認為當期的成本費用，所以如上所述，養老金會計核算時應遵循權責發生制原則和配比原則。具體而言

12、：1在當期確認養老金費用符合養老金的基本屬性，是權責發生制原則的要求養老金的屬性是遞延工資，它是職工勞動報酬分期支付中的延期支付部分，職工對這部分價值具有請求權和追索權，因此，企業在職工提供服務期間，在確認支付的工資為成本費用的同時，還要及時確認和計量這一部分遞延工資，企業在獲得職工提供的當期服務的權利時，也就負有了確認養老金負債的義務，即養老金費用必須在相關的權利和義務發生當期進行確認和計量，作為企業生產經營活動的必要費用。養老金的分期計入，是與權責發生制原則相一致的，是權責發生制內在要求的體現。周茂春在他的文章就曾寫到：“養老金實際上是職工在工作期間的勞動報酬的一部分，它與工資相比只是職工

13、勞動報酬分期支付中的延期支付部分。所以，養老金的實質是“ 遞延工資”，企業在對養老金進行確認時應采用勞動報酬的觀點。權責發生制能反映現金實際收支部分，使借款利息、個人賬戶的應付利息等在會計報表中得到反映，可以全面、準確地記錄和反映保險基金的負債及運營情況，有利于防范基金風險。2養老金費用的當期確認也是配比原則的要求從職工為企業提供服務到領取養老金的全過程，主要經歷了養老金的發生、籌集、發放三個環節，這些環節是相互獨立和相互分離的。郝惠平（2007）指出養老金費用發生是以職工提供勞務為依據，是其勞動報酬的一部分，而職工付出勞動的同時給企業創造了價值，帶來了相應的經濟效益，根據收入費用的配比原則，

14、企業在核算費用時應將發生時的養老金費用計入當期經營費用，只有這樣才能正確反映出企業的經營成果。如果在職工退休支付養老金時確認養老金費用，顯然是不合適的，由于職工已不能給企業帶來任何經濟收益。9美國第87號財務會計準則（FAS 87）中寫到：有用的會計信息的確認建立在權責發生制的基礎上是必要的，并不意味著會計信息和資金的決定無關。在養老金，正如在其他方面，管理者可利用會計信息同其他因素一起在作出財務決策。有些雇主可能決定改變自己的養老金籌資政策，部分是基于新的會計信息。財務報表應提供實用的資訊，向那些作出經濟決策并決定基金的養老金計劃，或大或小的程度上是一個經濟決定。10（二）國外養老金會計處理

15、國外養老金的會計處理分為設定提存制下的會計處理和設定福利制下的會計處理。前者只需在提存時借記“養老金費用”，貸記“現金”（實際提存時）或者“應付養老金”尚未實際提存現金時；如果企業各期應提存的數額與實際提存數額之間不等，則構成一項負債（應計費用）或者是一項資產（預付費用）。在設定受益計劃下，會計處理一般包括以下內容：（1）提存資金時，借記“養老金計劃資產”，貸記“銀行存款”。（2）每年發生服務成本和負債利息時，借記“管理費用養老金費用”，貸記“預計福利負債”。（3）養老金計劃資產發生實際收益時，借記“養老金計劃資產”貸記“管理費用”。發生損失時作相反分錄（4）引入或修改養老金計劃時，借記“前期

16、服務成本”，貸記“預計福利負債”。（5）實際支福利時，借記“預計福利負債”，貸記“養老金計劃資產”。（6）每年攤銷時，借記“管理費用養老金費用”，貸記“前期服務成本” 。后者由于要將未來的給付義務換算成當前的養老金費用和負債，會計核算工作相當復雜。首先，企業將來的給付義務包括許多不確定因素；其次，將來的給付義務換算成現時的養老金費用和負債，要考慮貨幣的時間的價值，從而涉及貼現率的選擇；而貼現率的選擇必須將不確定性因素考慮進去，這項工作會計人員很難勝任、一般由精算師完成。因此，設定福利制下的會計處理，必須在精算師、基金組織及企業內部的會計信息基礎上完成。（三）國內對于養老金的會計處理1一般企業的

17、會計處理以前我國基本養老金是企業按照國家規定的繳費比例（20%，其中8%記入個人賬戶）以在職職工的繳費工資為基數計算出來，借記“管理費用”，貸記“其他應付款”。而企業年金基金則借記“管理費用”，貸記“應付福利費”。由于我國養老金的會計核算采用“權責發生制”，在計提養老金時，借方科目發生了變化。2006年頒布的企業會計準則第9號職工薪酬規定企業為職工繳納的養老保險費（包括基本養老保險和企業補充養老保險），應當在職工為其提供服務的會計期間，根據工資總額的一定比例計算，按照職工提供服務的受益對象，分別以下列情況處理：應由生產產品、提供勞務負擔的職工薪酬，計入產品成本或勞務成本。應由在建工程、無形資產

18、負擔的職工薪酬，計入建造固定資產或無形資產成本。上述和之外的其他職工薪酬，計入當期損益。2國有虧損企業相關處理 由于我國養老金制度長期實行現收現付制度，會計核算體系中僅僅對實際支付部分養老金進行核算，沒有對企業應繳納而未繳納養老金部分的“隱性負債”進行反映。當企業出現持續虧損，需要進行政策性破產或重組改制時，企業往往以經濟效益不好為由少繳或欠繳職工養老保險費。由于職工養老金“隱性負債”沒有進行反映，侵害職工權益的行為就難免不會發生。這給會計信息系統提出了如何顯示虧損企業職工養老金“隱性負債”，保護企業職工合法權益，降低企業改制成本的“虧損企業養老金會計處理模式”問題。隱性債務（IPD）是在現收

19、現付養老保險制度下對在職職工和退休人員養老金的承諾，即養老保險制度從現收現付制向基金積累或半積累制轉變過程中，現在工作的中老年和已經退休的人員過去沒有積累基金，而又必須按照新制度領取養老金，應得而實際又沒有的“積累”部分。江偉（2006）提到退休人員養老金現款支付。退休人員是指根據我國相關勞動法律法規，已達到退休年齡的人員。當這部分人員辦理退休手續，其養老金應轉由社會統籌機構統一發放管理，對這部分職工的養老金按時足額支付給社會統籌機構。對于企業離休職工，目前重慶市全部離休人員有萬余名，均采用財政承擔“兩費”（生活費和醫療費）制度，政府也鼓勵企業對離休人員提供額外補充養老金，如企業提供形式不同的

20、各種福利和生活補助等。11未退休人員養老金掛賬處理。企業對未達到法定退休年齡的未退休人員養老金采用按國家規定進行計提，但由于國有虧損企業繳納該資金確有困難，可采用掛賬方式，待職工辦理退休手續或企業破產、兼并、扭虧為盈等時一并處理。通過該方式使國有虧損企業應承擔的職工養老金債務顯性化，為國有虧損企業在破產、兼并重組等改制過程中保護職工權益提供了決策有用信息，也為中央財政補助中西部地區和老工業基地社會保障基金；或財政承受能力較強，中央財政不予補助地區的省市級政府財政補助社會保障基金提供了較為科學合理的依據。根據我國國民經濟改革整體戰略，國有虧損企業掛賬拖欠職工的養老金有以下解決途徑：政策性破產，優

21、先清償養老金債務。我國現行企業破產法第三十七條規定，企業破產財產優先撥付破產費用后，首先清償“破產企業所欠職工工資和勞動保險費用”。企業破產法（草案）二審稿也規定，“對破產人所欠職工的工資和基本社會保險費用，以及法律、行政法規規定應當支付給職工的補償金，按照清償順序仍未受到清償的部分，在特定財產中優先受償?！币虼?，國有虧損企業掛賬部分養老金可以在申請政策性破產后由破產財產優先清償。若破產財產無法全額支付時，其差額部分實際上由國家財政承擔。企業兼并，兼并方接管養老金債務。根據世界經濟發展趨勢和完善我國市場經濟體制需要，經濟結構戰略性調整已成必然。國有虧損企業在經濟結構戰略性調整中，被優勢盈利企業

22、兼并時，應解決掛賬部分養老金問題。兼并企業對被兼并的國有虧損企業職工，應及時向社會保險經辦機構接續社會保險關系，并及時、足額繳納被兼并企業拖欠職工的養老金。為維護社會穩定，國家正逐步完善相關法律法規，為解決企業兼并過程中國有虧損企業掛賬部分養老金問題提供了系列法律保障。扭虧為盈，補交養老金債務。國有虧損企業通過政府政策扶持，技術改造實現產品升級換代，轉換經營機制，推行市場化改造，明確責權利，建立科學的內部治理機制等辦法和措施，是可以擺脫困境，實現扭虧為盈的。企業實現盈利后就可以繳清當年職工養老金，并根據生產經營實際情況，一次或分次補交以前掛賬部分養老金。因此會計處理應以國有虧損企業為會計主體，

23、進入破產和兼并程序時，喪失會計主體資格，不屬本文討論范疇。國有虧損企業養老金會計處理如下：退休人員養老金現款支付。國有虧損企業該部分賬務處理涉及退休和離休職工兩部分，主要有以下幾筆經濟業務：企業現款上繳退休人員社會統籌費時：借：管理費用退休養老金費用貸：銀行存款企業現款支付離休人員額外福利時：借：管理費用離休養老金費用貸：現金/ 銀行存款未退休人員養老金掛賬處理企業拖欠在職職工養老金掛賬時：借：管理費用養老金費用貸：其他應付款社會統籌扭虧為盈。根據國家稅務總局關于執行 需要明確的有關所得稅問題的通知（ 國稅發200345號）第五條第二項和第十一條規定：自2003年1月1日，企業為全體雇員按照國

24、務院或省級人民政府規定的比例或標準補繳的基本或補充養老保險，可在補繳當期直接扣除；金額較大的，主管稅務機關可要求企業在不低于三年的期間內分期均勻扣除。企業繳納當期在職職工養老金時：借：管理費用養老金費用貸：銀行存款企業向個人賬戶超額撥付養老金時：借：管理費用養老金費用（法定部分）長期待攤費用/ 待攤費用養老金費用（超額部分）貸：銀行存款企業補繳以前年度養老金掛賬時：借：其他應付款社會統籌貸：銀行存款 （四）養老金會計信息披露養老金會計信息是企業會計信息的重要組成部分，其充分披露不僅有助于會計信息的使用者全面掌握企業的相關信息，也有助于養老金制度的建設?？讘c林等（2005）認為我國原先的會計制度

25、將養老金成本“掩蓋”在管理費用中，未對養老金會計信息單獨披露，這不符合國際慣例，將無法為國際間的交流合作直接提供可比信息，導致不必要的信息轉換成本，甚至可能造成對會計信息的曲解。12美國財務會計準則未對養老金既定交存計劃的列報提出要求，但是美國財務會計準則第132號雇主對養老金和其他退休后福利的披露規定：雇主應對本期既定繳存計劃已確認的養老金成本的金額進行披露，披露應包括對本期內影響可比性的任何重大變更的性質和影響的描述，例如雇主提取率的改變，企業合并或剝離股權。養老金既定提存計劃不要求列報養老金會計信息，但要求對當期已確認的養老金成本數額進行披露。我國的企業會計準則也未提及列報的問題，對養老

26、金的披露未提出要求，為使我們的會計信息更具有可比性、更易被理解和更好的滿足報表使用者了解企業的財務狀況和職工福利狀況的要求，應在資產負債表中增加如下列報信息：“預付養老金”應在資產負債表流動資產項目下列示，“應付養老金”應在資產負債表短期負債或長期負債項目下列示。此外，還應在損益表的附注中，對本期養老金計劃已確認的成本金額進行表外披露。表外披露還應包括企業年金計劃的詳細說明、計量養老金費用的會計政策、以及對本期內影響可比性的任何重大變更的性質和影響的描述，例如雇主提取率的改變，企業合并或剝離股權。曹書軍等（2003）認為養老金的信息披露應當包括：（1）在當期損益表的管理費用項目下列示當期“養老

27、金費用”凈額；（2）在期末的資產負債表流動資產項目下列示“預付養老金費用”的金額；（3）在期末的資產負債表流動負債項目或長期負債項目下列示“應付養老金負債”的金額。在報表附注中，需詳細說明企業養老金計劃內容、養老金費用計量采用的會計政策、主要的精算假設、有關養老金成本的攤銷方法、當期養老金費用的具體構成要素及其金額等等。13三、我國養老金會計存在的問題及改進建議（一）我國養老金會計存在的問題1我國養老金制度存在的問題我國城鎮職工養老金保險制度始建于20 世紀50 年代初期。改革開放以后進行了一系列改革。葛家澍（2000）認為，目前我國養老保險制度的基本框架分為三個層次，分別是基本養老保險（計劃

28、），企業補充養老保險（計劃） 以及個人儲蓄性養老保險（計劃）。14在上述三個層次的養老金計劃中，第一層次的基本養老保險是養老保險制度中最重要的組成部分，而類似于國外職業養老金計劃的企業補充養老保險以及個人儲蓄性養老保險目前處于一種零星發展的狀態。現階段我國養老保險制度的改革主要集中在對基本養老保險的建立和完善上，下文主要圍繞基本養老保險計劃與企業補充養老保險計劃展開討論。我國現行的基本養老金計劃實行社會統籌與職工個人賬戶相結合（簡稱“統賬結合”）該種模式下，職工退休后的養老金由兩部分組成：一是從養老統籌基金領取“基礎養老金”；二是從個人退休賬戶領取“個人賬戶養老金”。 我國對于補充養老金計劃采

29、取了半強制性態度，國家對補充養老金計劃規定實施政策和實施條件，企業達到規定的可以實行，不符合條件的可以不實行，企業經濟效益好時可以多補充，企業經濟效益不好時可以少補充或暫時不補充，主要依據企業的經濟效益情況而定。從養老金給付形式看，我國的補充養老金計劃采用了個人賬戶形式的定額繳費制計劃。目前我國養老金制度還存在很多問題，也面臨著很多困難。主要有以下兩點： （1）我國至今養老金制度改革主要局限于基本養老保險上，但又沒做到“低水平，廣覆蓋”。即國家提供的養老金保險，僅能保持人們退休后的基本生活水平，此外我國養老金制度目前主要覆蓋了城鎮居民，對農村居民提供的養老金保險還不充分。（2）建設多層次的養老

30、保險體系進展緩慢，發展很不平衡。由于人們長期將企業補充養老保險的功能定位于輔助性的地位，擔當的是基本養老保險的補充角色，企業補充養老保險覆蓋面極低。2我國養老金會計核算存在的問題在我國，養老保險是按照國家、企業、個人共同負擔的原則，實行社會統籌與個人賬戶相結合，由財政和社會保障部門統籌管理?；攫B老金計劃中社會統籌部分實行現收現付制，它的資金全部來源于企業；基本養老保險計劃中的個人賬戶部分和企業補充養老保險實行的都是設定提存制。在新會計準則頒布前我國養老金確認的原則實行的是現收現付制，養老金在“管理費用”中作為期間費用核算。在新的經濟環境下，這種會計處理方法存在以下缺陷：（1）不符合權責發生制

31、原則養老金是職工工作期間為企業服務所獲取勞動報酬的一部分，與工資相比不同之處在于，工資是勞動報酬的即付部分，而養老金是職工勞動報酬的延期支付部分。既然養老金是勞動報酬的一部分，因此在職工提供服務期間，企業在支付工資的同時就要按照權責發生制及時確認和計量這部分延期支付的附加價值，并提計入當期成本。（2）不符合配比原則養老金是以職工提供勞動為依據，是其勞動報酬的一部分，而職工退休后企業發生的養老金才實際支付，由于那時職工已不能給企業帶來任何經濟效益，顯然不應在支付時確認任何費用。根據收入費用配比原則，企業理應將相關養老金計入當期經營費用，只有這樣才能正確反映出企業各期的經營成果。（3）不符合信息充

32、分披露原則我國現有的會計制度將養老金的核算掩蓋在“管理費用”中，沒有對養老金信息進行充分披露，因而不能對企業為社會所作的貢獻及所承擔的社會責任做出正確的衡量評價。為了使信息使用者能全面掌握相關會計信息，進一步理解報表列示的數據，在企業財務報表的附注中對這些信息進行披露就顯得格外重要。（4）與國際慣例相悖我國企業養老金的會計處理無法為國際間的交流合作提供具有可比性的信息平臺，可能會造成對會計信息的曲解，或是導致不必要的信息轉換成本。（二）完善我國養老金會計的改進建議1健全我國養老金制度我國基本養老保險是規定受益制與規定繳費制的結合，從制度設計及“實質重于形式”原則上看，似應按照規定受益制來進行會

33、計處理。但目前我國企業養老金會計處理按規定受益制加以確認的條件尚不成熟，同國際慣例存在著一定的差距。因此建議，目前養老金費用的確認，還是應按規定繳費制來進行。這可從以下三方面進行分析：第一，從我國現在的養老金制度來看。企業養老金費用的構成模糊，按規定受益制的要求加以確認比較困難。 第二，從養老金計劃的類型來看：（1）規定繳費制實施較容易，管理成本較低，會計處理比較簡單；而規定受益制的實施難度大，管理成本較高，會計處理復雜；（2）規定繳費制計劃下建立個人養老金賬戶，對勞動力流動的障礙相對于規定受益制而言較小，有利于人才的合理流動；對于企業而言，不承擔將來確定金額養老金的義務，只需按預先確定的養老

34、金額或比例繳納，至于以后養老基金的投資風險等則由職工個人承擔；（3）規定繳費制下養老金的安全性比規定受益制下要高。因為一方面，在競爭激烈的市場經濟中，企業的優勝劣汰司空見慣，若養老金計劃采用規定繳費制，一旦企業破產倒閉，由于建立了個人賬戶，職工個人的養老金將不受影響。相反，在規定受益制計劃下，則存在一定的必然性， 因為該計劃下未來的養老金給付由企業預先承諾， 若企業面臨破產倒閉，則將給職工的養老金收益帶來一定影響，尤其是在非基金計劃下；另一方面，目前我國企業信用普遍不高，企業管理也欠規范，法規制度尚不健全，實行規定繳費制計劃有利于減少因道德風險而可能給個人帶來的損失。第三， 從國際趨勢和我國實

35、情看。盡管規定受益制在國外許多大企業中采用， 但規定繳費制在一些中小企業中仍很受歡迎。陳星（2005）我國目前對包括養老金在內的社會保障制度的建立還處于探索階段，在三個層次的養老金計劃中，基本養老金是基礎，也是我國養老保險制度改革的重點。目前企業和職工對于養老保險的意識還不高、認識還不足，若直接按照規定受益制來確認養老金費用還存在許多的制約因素，如上面提及的精算師隊伍建設的欠缺、企業會計人員業務素質的提高與知識的更新等。因此，建議當前我國企業基本養老金應采用規定繳費制養老金會計，對一些大型的、條件成熟的企業（公司）可試行采用規定受益制養老金會計。隨著養老保險制度的發展與完善、精算人員隊伍的增強

36、、企業會計人員素質的提高，在將來應過渡到規定受益制養老金會計上來。在深化基本養老保險制度改革的同時，應重視發展類似國外職業養老金的企業補充養老保險制度，積極鼓勵職工參加個人儲蓄性養老保險。在西方國家，一個完整的養老金計劃主要由國家管理的公共養老金計劃和非國家管理的私人養老金計劃構成，而私人養老金計劃又由以企業為基礎的職業養老金計劃和個人自愿性養老儲蓄計劃構成。我國目前雖已建立了三個層次的養老金制度模式，但現階段養老保險改革的重點仍停留在統一的基本養老保險制度的建立和完善上，而類似于國外職業養老金計劃的企業補充養老保險目前只處于一種零星發展的狀態。這主要是由于人們長期將企業補充養老保險的功能定位

37、處于輔助性地位，擔當的是基本養老保險的補充角色。隨著我國養老保險制度改革的深入。大力發展類似西方職業養老金計劃的企業補充養老保險制度勢在必行，企業補充養老保險制度在多層次養老保險體系中也應擔當重要角色，而不僅僅是一種輔助性地位。這可從養老金工資替代率上體現出來，我國目前實行“統賬結合”基本養老保險制度，職工退休后從統籌賬戶中取得的基本養老金和個人賬戶養老金總的替代率，相當于職工退休時工資的45 % - 55 %左右，這樣水平的替代率只能滿足退休職工的基本生活需要，而國際公認的退休職工保持正常生活水平的替代率為75 %。因此需要建立一個普遍性的企業層次的養老金計劃，使其提供的替代率在20 % -

38、 30 %左右，從而將總的替代率達到75 %，以保持退休職工的正常生活。此外發展補充養老保險，還可以調動職工的工作積極性，使他們樂于為本企業服務。2進一步完善我國養老金會計的核算方法養老金制度實施的一個重要內容就是在勞動報酬觀下按照權責發生制原則及配比原則對養老金費用進行會計核算，在企業會計報表中正確反映各期養老金費用以及相應的資產和負債。 張浩認為計提養老金時的養老金負債，作為一項經常性的短期負債不應計入“其他應付款”，作為一項遞延工資，不應計入“應付福利費”，而是應該專設“應付養老金基本養老金”和“應付養老金企業年金”科目，專門分別核算基本養老金負債和企業年金義務的計提和支付情況。期末“應

39、付養老金”賬戶的借方余額表示企業預付的養老金資產，貸方余額表示企業已經計提，尚未支付的養老金負債。我們應該借鑒西方國家養老金會計的理論架構，結合我國具體情況，盡快制定適合我國國情的養老金會計準則，規范養老金會計處理。 致 謝本文從論文的選題，提綱的修改，論文內容的調整等都得到校內導師張宏偉、校外導師馮國躍高級會計師的悉心指導，幫助我順利完成論文的寫作。我愿借此機會向導師表示衷心的感謝！ 在校期間，承蒙各位老師的諄諄教誨和幫助，在學習以及論文的寫作上給予莫大的幫助，認真指導我們的論文，督促完成論文。學生在此致謝。在即將畢業離校之際，我要感謝舍友對我的關心及其支持，你們讓我感受到關愛，熱情，友好。最后，我要向一直關心愛護我的父母以及學校致以最誠摯的敬意，讓我在大學四年學襖了不少東