1、執行?土地儲藏資金會計核算方法?的困惑及對策【摘要】文章對?土地儲藏資金會計核算方法?在收儲工程本錢核算、收儲工程出讓應收款核算、理解與運用收支表信息面臨的實際困惑進展了分析,指出其原因是對“土地儲藏資金與“土地儲藏機構作為會計主體的認識與運用方面存在偏向,提出了以土地儲藏機構為集中核算中心,以“土地儲藏資金為會計主體,以權責發生制為核算根底的新的土地儲藏會計核算體系的設想。【關鍵詞】土地儲藏資金;會計核算方法;實際困惑;集中核算;權責發生制2021年8月,財政部發布了?土地儲藏資金會計核算方法?(后文簡稱?核算方法?),要求自2021年1月1日起施行。?核算方法?為我國土地儲藏資金會計核算提

2、供了根本標準,但給實際會計核算工作帶來了新的困惑。一、執行?核算方法?的困惑(一)儲藏工程本錢核算的困惑真實反映土地儲藏工程的本錢及其構成是土地儲藏會計核算的根本內容之一。?核算方法?第五條規定了應以權責發生制為根底,對土地儲藏工程應進展本錢核算。第十三條中也規定了收儲工程應設置的各本錢工程及其結轉方法。這些規定較完好地反映了收儲工程獲得、開發整理和完工交付的過程,具有較強的理論根底與邏輯性,但仍未解決與土地儲藏運作特殊性相關的收儲工程本錢確認與計量的一些重大問題。土地儲藏運作特殊性主要表如今兩個方面:1.土地儲藏運作由不同機構與部門協同完成。按?土地儲藏管理方法?(后文簡稱?管理方法?)規定

3、,由市、縣人民政府國土資源管理部門統一組織土地儲藏工作。收儲土地的獲得、開發整理工作的詳細施行,由土地儲藏機構承當。儲藏土地完成前期開發整理后,由土地儲藏機構交付主管國土資源管理部門,納入土地供給方案,由國土資源管理部門統一組織供地。我國現行土地儲藏運作根本是按?管理方法?設計和運作的。反映在?核算方法?中就是土地儲藏機構完成收儲工程時,應匯總核算收儲工程的“交付本錢,同時,將“交付本錢轉入“交付工程支出,表示工程收儲責任的解除。實際工作中,已經交付的收儲工程的日常管理和維護通常仍由土地儲藏機構承當。按?核算方法?規定,這部分日常管理和維護費用不再構成收儲工程本錢。收儲工程交付后至供給前仍發生

4、的日常管理和維護費用不予以資本化是否合理?不能資本化的收儲工程管理與維護支出是否費用化?核算方法?既未明確規定也預留核算的空間。2.融資責任與收儲責任不匹配。按?管理方法?,土地儲藏機構有權為儲藏土地、施行前期開發進展融資等活動。這意味著土地儲藏機構是事實上的融資主體,承當全部因土地儲藏而發生的還本付息責任。然而,收儲工程交付后,因收儲工程而發生的融資責任并未一并交付。即使是已交付的收儲工程,從交付日至出讓日常常存在較長的時滯,相當部分已交付的收儲工程持有時間長達數年。收儲工程交付后至供給前仍發生的融資費用,按?核算方法?不再計入收儲工程本錢。收儲工程交付后至供給前仍發生的融資費用不予以資本化

5、是否合理?不能資本化的收儲工程利息是否費用化?核算方法?同樣既未明確規定也預留核算的空間。假設按?核算方法?組織收儲工程本錢核算,結果是收儲工程本錢信息不完好。為使會計核算合規,會計人員只能無奈地人為推延已完工收儲工程的交付時間,結果是會計信息無法真實反映收儲工程運作進程。(二)收儲工程出讓核算的困惑根據?管理方法?,土地儲藏機構嚴格遵循收支兩條線管理,出讓收儲工程獲得的收入全額繳入國庫,然后再由財政補償收儲工程發生的相關支出和返還國有土地收益基金。因此,收儲工程出讓收入的及時足額入庫,不僅事關國有資產的完好與平安,也是國土資源管理部門承當的重要的受托責任。然而,由于收儲工程從出讓至款項收繳國

6、庫的周期長,金額宏大,必須由詳細的責任單位負責監視款項繳庫進展,而監視款項收繳又離不開會計提供的收儲工程受讓人應繳款項與實繳款項信息。?核算方法?僅標準土地儲藏機構管理的土地儲藏資金,并將土地儲藏資金作為獨立的會計主體進展確認、計量與報告。按?核算方法?,土地儲藏資金是指土地儲藏機構按照國家有關規定征收、收買、優先購置、收回土地以及對其進展前期開發等所使用的資金,這意味著土地出讓涉及的資金不屬于土地儲藏資金。以此為立足點,?核算方法?排除了土地儲藏供給業務的核算。這使土地儲藏機構處于合法不合理,合理不合法的為難境地:一方面按?核算方法?,應適時監視的應收收儲工程受讓人出讓款不能通過“應收賬款或

7、其他類似債權賬戶及時反映,另一方面,由于財政部門與國土資源管理部門的監管非常依賴這些重要會計信息,這又迫使土地儲藏機構只能通過備查簿進展輔助登記,滿足主管部門履行監管責任的需要。以武漢市為例,因出讓土地應收未收的出讓款累計高達幾十億元,很難想象,假設沒有“應收賬款或其他類似債權賬戶及時反映和記錄,這幾十億元國有資產將如何管理。此外,迫使金額宏大的收儲工程出讓款無奈地通過備查簿進展輔助登記,似乎也有損于?核算方法?的權威性。(三)收支表信息質量的困惑按?核算方法?,土地儲藏機構應當編制收支表,以反映會計期間內的收入和費用情況。其中“財政撥款收入工程,反映當期財政部門撥付的土地儲藏資金,包括“國有

8、土地出讓收入中安排的撥款和“國有土地收益基金中安排的撥款,因此“財政撥款收入工程提供的是收付實現制的收入信息。“其他收入工程,反映當期除財政撥款外的其他收入,如已收和應計利息收入,提供是的權責發生制的收入信息。“交付工程支出工程反映的是本期已交付的土地儲藏工程的實際支出,包括已付和應付的支出,但不包括預付工程支出,如預付的工程款,提供的是權責發生制的信息。從實務的角度看,當期財政部門撥付的土地儲藏資金極有可能是上期交付的工程墊付資金和土地收益的返還,而“交付工程支出那么是本期交付的工程實際支出。因此,按?核算方法?所提供的收入與支出信息必然存在工程或期間方面的錯位,這使得收入與支出信息含義變得

9、撲朔迷離。其次,收付實現制信息與權責發生制信息的混合提供,更使收入、支出及其差額信息含義難以琢磨。所有這些,都使得理解、分析和利用收支表信息變成一件令人非常困惑的事情,嚴重損害了收支表信息的相關性。二、困惑成因分析土地儲藏會計核算可將“土地儲藏資金作為會計主體,也可以“土地儲藏機構作為會計主體。以“土地儲藏資金為會計主體,會計確認、計量和報告的范圍可能等于、大于和小于“土地儲藏機構,即會計確認、計量和報告的范圍真正相對獨立于土地儲藏機構。而以“土地儲藏機構為會計主體,會計確認、計量和報告的范圍只能受制于土地儲藏機構。產生上述三大困惑的根本原因在于?核算方法?對“土地儲藏資金這一會計主體的理解與

10、詳細運用存在偏向,模糊了“土地儲藏資金與“土地儲藏機構作為會計主體的界限。?核算方法?第二條規定:“本方法適用于土地儲藏機構管理的土地儲藏資金,這一規定使土地儲藏資金局限于土地儲藏機構這一空間范圍。接著規定:“本方法所稱土地儲藏資金是指土地儲藏機構按照國家有關規定征收、收買、優先購置、收回土地以及對其進展前期開發等所使用的資金,這一規定又使土地儲藏資金局限于土地儲藏機構從事的業務范圍。以此為根底,只得將權責發生制限制于對土地儲藏工程的本錢核算范圍內。結果是難以標準土地儲藏機構范圍之外的土地儲藏業務,如土地儲藏工程交付的后續業務、土地儲藏工程出讓業務和土地儲藏工程損益等。?核算方法?先天缺乏,導

11、致實際核算工作陷于法理沖突的兩難境地。三、對策與建議根據?管理方法?國土資源管理部門是土地儲藏全程運作的詳細責任單位,負責土地儲藏工程的獲得、開發整理和出讓事宜。其中,土地儲藏工程的獲得、開發整理由土地儲藏機構詳細運作,土地儲藏工程的出讓那么由國土資源管理部門下屬另一機構,如土地交易中心詳細運作。因此,從整體上看,國土資源管理部門及其下屬的土地儲藏機構與土地交易中心均是政府土地儲藏工程的詳細受托責任者,有責任履行對土地儲藏工程出讓款項收回進展全程監控。?核算方法?不應局限于土地儲藏機構,而應充分表達“土地儲藏資金為獨立的會計主體,從國土資源管理部門角度來設計土地儲藏會計核算標準。即,土地儲藏機

12、構不僅是土地儲藏工程的獲得、開發整理的詳細施行機構,也是受國土資源管理部門委托,從事土地儲藏相關業務核算的責任機構,即,國土資源管理部門系統的土地儲藏工程獲得、開發整理和出讓各類業的集中核算的中心。以土地儲藏機構為集中核算中心,“土地儲藏資金為會計主體,在會計系統設計上可實現多方面優化:一是信息全面完好,合理合法。由于土地儲藏工程經濟業務的全貌均由土地儲藏機構集中核算,土地儲藏的籌資、營運和分配全面反映在賬戶與報表體系中,不但消除了土地儲藏會計信息在不同單位之間的人為隔裂,大量被迫備查登記的重要業務能合法納入賬戶與報表體系,解決了實際核算工作的法理沖突問題。二是提升了財務報表信息的信息質量。全

13、面完好地反映土地儲藏業務,使土地儲藏會計能更好地滿足國土資源管理部門履行監管責任、銀行評價土地儲藏的償債才能、土地儲藏機構管理土地儲藏營運業務的信息需要,大大提升了會計信息相關性,進步了會計信息質量。三是實現規模效益。實行集中核算,有效減少土地儲藏會計相關的組織機構設置,減少人員裝備、辦公場地和設施和辦公用品等相關開支,實在有效地進步了會計系統的工作效率。要實現上述目的,?核算方法?要在幾個方面作相應調整:一是修改第二條“本方法適用于土地儲藏機構管理的土地儲藏資金改為,“本方法適用于國土資源管理部門管理的土地儲藏資金;“本方法所稱土地儲藏資金是指土地儲藏機構按照國家有關規定征收、收買、優先購置、收回土地以及對其進展前期開發等所使用的資金改為,“本方法所稱土地儲藏資金是指土地儲藏機構按照國家有關規定征收、收買、優先購置、收回土地以及對其進展前期開發、出讓及分配等所涉及的資金。二是以權責發生制為根底,對收儲工程獲得、開發整理和出讓進展全面反映。詳細包括:對收