1、第一節(jié)持有至到期投資的核算二、持有至到期投資的計(jì)量分次付息到期一次還本付息2.后續(xù)計(jì)量持有期間：確認(rèn)利息借：應(yīng)收利息（票面利息）持有至到期投資利息調(diào)整（與購入時(shí)相反，可借可貸）貸：投資收益（攤余成本實(shí)際利率）持有期間：確認(rèn)利息借：持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息（票面利息）持有至到期投資利息調(diào)整（與購入時(shí)相反，可借可貸）貸：投資收益（攤余成本實(shí)際利率）分次付息到期一次還本付息1.初始計(jì)量借：持有至到期投資成本（面值）應(yīng)收利息貸：存款持有至到期投資利息調(diào)整（可借可貸,含交易費(fèi)用）借：持有至到期投資成本（面值）持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息貸：存款持有至到期投資利息調(diào)整（可借可貸,含交易費(fèi)用）【提示】實(shí)際利率應(yīng)當(dāng)在

2、取得持有至到期投資時(shí)確定，在隨后期間保持不變。實(shí)際利率和票面利率差別很小時(shí)，也可按照票面利率計(jì)算利息收入，計(jì)入投資收益。資產(chǎn)負(fù)債表日，持有至到期投資應(yīng)當(dāng)按攤余成本計(jì)量。持有到期投資的攤余成本，是分次付息到期一次還本付息3.處置時(shí)借：存款持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸：持有至到期投資成本利息調(diào)整（可借可貸，剩余部分）投資收益（可借可貸）借：存款持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸：持有至到期投資成本利息調(diào)整（可借可貸，剩余部分）應(yīng)計(jì)利息投資收益（可借可貸）平時(shí)收息時(shí)借：存款貸：應(yīng)收利息到期收本借：存款貸：持有至到期投資成本到期一次還本付息時(shí)借：存款貸：持有至到期投資成本持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息（每期利息期數(shù)）確認(rèn)重

3、分類借：可供出售金融資產(chǎn)（公允價(jià)值）持有至到期投資減值準(zhǔn)備（按比例）貸：持有至到期投資成本利息調(diào)整（可借可貸，剩余部分）資本公積其他資本公積（可借可貸）【提示】此處的資本公積處置時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入當(dāng)期損益確認(rèn)重分類借：可供出售金融資產(chǎn)（公允價(jià)值）持有至到期投資減值準(zhǔn)備（按比例）貸：持有至到期投資成本利息調(diào)整（可借可貸，剩余部分）應(yīng)計(jì)利息資本公積其他資本公積（可借可貸）【提示】此處的資本公積處置時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入當(dāng)期損益發(fā)生減值時(shí)：計(jì)算：賬面價(jià)值（攤余成本）-現(xiàn)值計(jì)提減值后，債券投資收益=現(xiàn)值實(shí)際利率可以通過損益轉(zhuǎn)回（轉(zhuǎn)回金額不得超過假設(shè)不計(jì)提減值準(zhǔn)備的情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本）計(jì)提時(shí)：借：資產(chǎn)減值損

4、失貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回時(shí)：反向指持有至到期投資的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：扣除已償還的本金。加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額。扣除已發(fā)生的減值損失。【例題單選題】根據(jù)金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，在重分類日，持有至到期投資的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額應(yīng)計(jì)入（2010 年）投資收益公允價(jià)值變動(dòng)損益持有至到期投資利息調(diào)整 D.資本公積）。【】D】持有至到期投資的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額應(yīng)計(jì)入資本公積。三、持有至到期投資的核算（一）企業(yè)取得的持有至到期投資【例 121】（分次付息）甲企

5、業(yè) 212 年 1 月 3 日購入乙企業(yè) 212 年 1 月 1 日發(fā)行的五年期固定利率債券，該債券每年付息一次，最后一年還本金并付最后一次利息，票面年利率 l2%，債券面值 1 000 元，甲企業(yè)按 1 050 元（含交易費(fèi)用）的溢價(jià)價(jià)格購入 800 張，票款以存款付訖。根據(jù)本例資料，甲企業(yè)在 212 年 1 月 3 日購入本批債券時(shí)應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄：借：持有至到期投資成本利息調(diào)整800 000（面值）40 000（倒擠）840 000（1 050800）貸：存款（二）持有至到期投資的利息調(diào)整和利息收入【例 122】以【例 12l】資料，若甲企業(yè)投資乙公司債券發(fā)生的溢折價(jià)采用實(shí)際利率法進(jìn)行

6、攤銷，并按年計(jì)算利息，則有關(guān)的計(jì)算如下：（1）投資時(shí)投資額減：成本債券溢價(jià)840800000（1 050800）000（8001 000）40 000（2）年度終了按實(shí)際利率法計(jì)算利息調(diào)整額（溢價(jià)攤銷額）和投資收益（利息）計(jì)算確定實(shí)際利率如下：根據(jù)上述公式，先按 10%的利率測試：=800 000（P/F，10%，5）3.790787=860 652840 000再按 11的利率測試：=800 000（P/F，11%，5）3.695897=829 567840 000（P/A，10%，5）=800 0000.62092l（P/A，11%，5）=800 0000.593451根據(jù)法計(jì)算實(shí)際利率=

7、10%+（11%-l0%）（860 652-840000）（860 652-829 567）=10.66%表 121 持有至到期投資（債券）利息調(diào)整計(jì)算表：元計(jì)息日期應(yīng)收利息投資收益持有至到期投資利息調(diào)整持有至到期投資（債券）攤余成本根據(jù)表 121 計(jì)算結(jié)果，各年年末應(yīng)編制的會(huì)計(jì)分錄如下：212 年 12 月 31 日（第一年年末），確認(rèn)投資收益時(shí)：借：應(yīng)收利息貸：持有至到期投資利息調(diào)整96 0006 45600010.66%）投資收益收到利息時(shí)：89544（840借：存款96 00096 000貸：應(yīng)收利息如果該債券以后年度未發(fā)生減值，則以后各年的會(huì)計(jì)分錄可根據(jù)表 121 所列數(shù)據(jù)，比照 2

8、12 年 12 月 31 日所作會(huì)計(jì)分錄編制。債券到期收回債券本金和最后一期利息時(shí)：借：存款896 000800 00096 000049 元的溢價(jià)價(jià)格購入乙公司于 20貸：持有至到期投資成本應(yīng)收利息【例題單選題】甲公司 208 年 1 月 3 日按每張 18 年 1 月 1 日的期限為 5 年、面值為 1 000 元、票面固定年利率為 6%的普通債券 8 000張，發(fā)生交易費(fèi)用 8 000 元，票款以存款支付。該債券每年付息一次，最后一年歸還本金和最后一次利息。假設(shè)實(shí)際年利率為 5.33%，甲公司將其作為持有至到期投資核算，則 209 年甲公司因持有該批債券應(yīng)確認(rèn)的利息收入為（）元。（201

9、0 年）A.340 B.445 C.447 D.480【010999720000】B】208 年 12 月 31 日攤余成本=（1 0498 000）（1+5.33%）-8 0001 0006%=8 367 720（元）209 年應(yīng)確認(rèn)的利息收入=8 367 7205.33%=445 999（元）。【例題單選題】2010 年 1 月 1 日，甲公司購入乙公司于 2009 年 1 月 1 日的面值 2 000萬元、期限 5 年、票面年利率 6%、每年 12 月 31 日付息的債券，并將其劃分為持有至到期投資，實(shí)際支付價(jià)款 2 038 萬元（包括債券利息 120 萬元，交易稅費(fèi) 20 萬元），購入

10、債券時(shí)市場實(shí)際利率為 7%；2010 年 1 月 10 日，收到萬元。甲公司 2010 年 12 月 31 日應(yīng)確認(rèn)投資收益為（A.132.86 B.134.26 C.138.18D.140.00價(jià)款中包含的乙公司債券利息 120）萬元。（2011 年）【】B212.01.01212.12.31213.12.31214.12.31215.12.31216.12.3196 00096 00096 00096 00096 00089 54488 855.7988 094.2287 251.4686 254.536 4567 144.217 905.788 748.549 745.47840 000

11、833 544826 399.79818 494.Ol809 745.47800 000合計(jì)480 000440 00040 000【】該項(xiàng)持有至到期投資的初始入賬價(jià)值=2 038-120=1 918（萬元），甲公司 2010年 12 月 31 日應(yīng)確認(rèn)投資收益=期初攤余成本實(shí)際利率=1 9187%=134.26（萬元）。應(yīng)予說明的是，本題甲公司購入乙公司債券每年 12 月 31 日支付利息，所以甲公司 2010 年 1 月1 日支付的價(jià)款中實(shí)際上是不包含 2009 年度的利息的。（三）持有至到期投資的處置（四）持有至到期投資的減值借：資產(chǎn)減值損失貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回時(shí)作相反的分錄【

12、例 123】仍以本章【例 121】、【例 122】資料為例，如果甲公司持有的乙公司債券在第四年，即 215 年 12 月 31 日經(jīng)檢查，該批債券已發(fā)生減值，預(yù)計(jì)到期只能收回本息 500 000 元。甲公司 215 年 l2 月 31 日應(yīng)作如下處理：該批債券預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=500 000（1+10.66）=451 834.45（元）未提減值準(zhǔn)備前持有至到期債券的賬面價(jià)值=809 745.47（元）應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備=809 745.47-451計(jì)提減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理：借：資產(chǎn)減值損失貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備834.45=357911.02（元）357 911.O2357 911.0221

13、6 年 12 月 31 日（第五年年末），應(yīng)作如下處理：應(yīng)收利息=96 000（元）按實(shí)際利率計(jì)算的利息收益：=（809 10.66%=48 165.55（元）借：應(yīng)收利息 貸：投資收益持有至到期投資利息調(diào)整745.47-357 911.02）10.66%=451 834.4596 00048 165.5547 834.45此時(shí)，持有至到期債券賬面余額：（）809 745.47-47 834.45=761 911.02（元）（同時(shí)，持有至到期債券減值準(zhǔn)備科目有余額357 911.02 元）。實(shí)際收到本息 500 000 元時(shí)：借：存款500 000911.02088.98800 00096 0

14、00持有至到期投資減值準(zhǔn)備持有至到期投資利息調(diào)整貸：持有至到期投資成本應(yīng)收利息35738【例題多選題】下列各項(xiàng)資產(chǎn)中，其計(jì)提的減值準(zhǔn)備在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回的有（）。（2008 年）固定資產(chǎn)以成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn) C.對子公司的長期股權(quán)投資D.權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資E.持有至到期債券投資【】ABCD】持有至到期債券投資計(jì)提的減值準(zhǔn)備在持有期間可以轉(zhuǎn)回。第二節(jié) 可供出售金融資產(chǎn)的核算一、可供出售金融資產(chǎn)及其確認(rèn)可供出售金融資產(chǎn)：通常是指企業(yè)初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售，而且沒有劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益金融資產(chǎn)、持有至到期投資、和應(yīng)收款項(xiàng)的金融資產(chǎn)。例如，購入的在活

15、躍市場上有報(bào)價(jià)的【提示】、債券等。相對于交易性金融資產(chǎn)而言，可供出售金融資產(chǎn)的持有意圖不明確。二、可供出售金融資產(chǎn)的計(jì)量（核算股權(quán)投資和債權(quán)投資）三、可供出售金融資產(chǎn)的核算可供出售金融資產(chǎn)成本利息調(diào)整應(yīng)計(jì)利息公允價(jià)值變動(dòng)（一）企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)【例題】A 公司于 2012 年 4 月 5 日從市場上購入 B 公司在外的2 000 萬股作為可供出售金融資產(chǎn)，每股支付價(jià)款 4 元（含已支付相關(guān)費(fèi)用 120 萬元，作出相關(guān)會(huì)計(jì)分錄：借：可供出售金融資產(chǎn)成本但尚未的現(xiàn)金股利 0.5 元），另7 1202000（4-0.5）+1201 000（2 0000.5）8 120（2 0004+120）應(yīng)

16、收股利貸：存款（二）持有期間股利和利息【例題單選題】在資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)對未發(fā)生減值的分期付息、一次還本的可供出售債券按票面利率確認(rèn)的應(yīng)收利息，應(yīng)借記的會(huì)計(jì)科目是（應(yīng)收利息可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)計(jì)利息）。（2007 年）股權(quán)投資債權(quán)投資（與“持有至到期投資”核算原理相同）與“交易性金融資產(chǎn)”核算原理相同借：應(yīng)收股利貸：投資收益收股利：借：存款貸：應(yīng)收股利分次付息一次還本付息借：應(yīng)收利息（雙面）可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整（購入時(shí)反向，可借可貸）貸：投資收益（攤余成本實(shí)際利率）收利息：借：存款 貸：應(yīng)收利息借：可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)計(jì)利息（雙面）可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整（購入時(shí)反向，可借可貸）貸：投資收益（

17、攤余成本實(shí)際利率）股權(quán)投資債權(quán)投資借：可供出售金融資產(chǎn)成本（倒擠）應(yīng)收股利（已但尚未）貸：存款借：可供出售金融資產(chǎn)成本（面值）應(yīng)收利息（已到期尚未領(lǐng)取）可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整（可借可貸）貸：存款C.其他應(yīng)收款D.可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整【】A】資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售債券為分期付息、一次還本債券投資的，應(yīng)按票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收未收利息，借記“應(yīng)收利息”科目，按可供出售債券的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整”科目。【例題單選題】2008 年 1 月 1 日甲公司購入乙公司當(dāng)日的面值 600 000 元、期限 3年、票面利率 8%、每年年末付息且到期還本的債券作為可供出售金融資產(chǎn)核算，實(shí)際支付的價(jià)款為 620 000 元。則甲公司 2008 年 12 月 31 日因該可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的投資收益是（）元。（2010 年）（主要難點(diǎn)：求實(shí)際利率）已知（P/A，7%，3）=2.2463，（P/A，6%，3）=2.673，（P