1、第8章 無形資產及其他資產第8章 無形資產及其他資產本章主要參考法規索引企業會計準則-無形資產企業會計準則-借款費用企業會計準則-企業合并企業會計準則-非貨幣性資產交換企業會計準則-債務重組企業會計準則-政府補助企業會計準則-資產減值企業內部控制應用指引資產管理企業內部控制應用指引研究與開發案例導入8.1 無形資產8.1.1 無形資產概述確認符合定義確認條件與該資產相關的預計未來經濟利益很可能流入企業； -需要職業判斷 該資產的成本能夠可靠計量。如企業自創商譽以及內部產生的品牌、報刊名等無法明確區分成本企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。 可辨認標準：一是能夠從企業中分離或者劃

2、分出來，并能單獨或者與相關合同、資產或負債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交換；二是源自合同性權利或其他法定權利，無論這些權利是否可以從企業或其他權利和義務中轉移或者分離。 使用壽命無形資產按是否能夠預見為企業帶來未來經濟利益的使用壽命，可確定的無形資產和不可確定的無形資產。分為使用壽命如為有限的，應當估計該使用壽命的年限或者構成使用壽命的產量等類似計量單位數量；無法預見無形資產為企業帶來未來經濟利益的期限的，應當視為使用壽命不確定的無形資產。無形資產的內容商譽的存在無法與企業自身分離，不具有可辨認性，不屬于本章所指無形資產。【例題】無形資產是指企業擁有或控制的沒有實物形態的非貨幣性資

3、產，包括可辨認非貨幣性無形資產和商譽。（ ） 【答案】注意：8.1.2 無形資產核算1.無形資產取得 企業從外部取得的無形資產若屬于增值稅應稅服務項目，無論通過何種途徑，只要取得符合抵扣條件的發票，都可以進行抵扣，否則購進時支付的增值稅額計入無形資產成本。但為引入新產品進行宣傳發生的廣告費、管理費用及其他間接費用以及已經達到無形資產預定用途以后發生的費用不包括在無形資產的初始成本中。1.無形資產取得外購 例：A公司與B公司簽訂商標購買合同，購入一項商標權，增值稅發票上注明價款225 000元，增值稅款13 500元，總價款238 000元用轉賬支票付訖。借：無形資產 225 000應交稅費應交

4、增值稅（進項稅額）13 500 貸：銀行存款 238 500 2.無形資產取得自行研發 內部研究開發項目支出 研究階段支出：為獲取新的科學或技術知識并理解它們而進行的獨創性的有計劃調查。-發生時計入當期損益 ，費用化處理。開發階段支出：在進行商業性生產或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。-對開發過程中的費用如果符合相關條件，就可以資本化。 企業內部研究開發項目開發階段的支出，能夠證明下列各項時，應確認為無形資產：一是從技術上來講，完成該無形資產以使其能夠使用或出售具有可行性；二是具有完成該無形資產并使用或出售的意圖；三是無形資產

5、產生未來經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場；無形資產將在內部使用時，應當證明其有用性；四是有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并有能力使用或出售該無形資產；五是歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠計量。研發支出研究階段開發階段計入當期損益符合資本化條件的，計入無形資產成本不符合資本化條件的，計入當期損益2.無形資產取得自行研發 注意：企業自行研發無形資產，該項目屬于增值稅應稅項目時，若在研究階段和開發階段領用生產用原材料和自產的產成品，可以比照自建動產固定資產的賬務處理對增值稅進行核算。2.自行研發的無形資產例：某企業

6、自行研究開發一項新產品專利技術，在研究開發過程中發生材料費4000000元、人工工資1000000元，以及其他費用3000000元，總計8000000元，其中，符合資本化條件的支出為5000000元，期末，該專利技術已經達到預定用途。請列出上述成本費用發生時應作的會計分錄以及該專利技術達到預定用途時應作的會計分錄。 研發支出-費用化支出 -資本化支出支付資本費用時：借：研發支出 8000000 貸：原材料 4000000 應付職工薪酬 1000000 銀行存款 3000000結轉費用時：借：無形資產 5000000 管理費用 3000000 貸：研發支出 8000000 在編制資產負債表時 研

7、發支出賬戶有余額的要將其放到資產負債表項目“開發支出”中?！纠}】關于企業內部研究開發項目的支出，下列說法中正確的有（ ）。A企業內部研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出 B企業內部研究開發項目研究階段的支出，應當于發生時計入當期損益 C企業內部研究開發項目開發階段的支出，應確認為無形資產 D企業內部研究開發項目開發階段的支出，可能確認為無形資產，也可能確認為費用【答案】ABD【例題】甲公司2007年1月10日開始自行研究開發無形資產，12月31日達到預定用途。其中，研究階段發生職工薪酬30萬元、計提專用設備折舊40萬元；進入開發階段后，相關支出符合資本化條件前發生的職工薪酬

8、30萬元、計提專用設備折舊30萬元，符合資本化條件后發生職工薪酬100萬元、計提專用設備折舊200萬元。假定不考慮其他因素，甲公司2007年對上述研發支出進行的下列會計處理中，正確的是（ C ）。（2008年考題）A確認管理費用70萬元，確認無形資產360萬元B確認管理費用30萬元，確認無形資產400萬元C確認管理費用130萬元，確認無形資產300萬元D確認管理費用100萬元，確認無形資產330萬元 土地使用權用于自行開發建造廠房等地上建筑物時，相關的土地使用權賬面價值不轉入在建工程成本，土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊。但下列情況除外： 房地產開發企業取得的土地使用權用于建造對外

9、出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物成本。 企業外購房屋建筑物所支付的價款應當在地上建筑物與土地使用權之間進行分配；確實難以合理分配的，應當全部作為固定資產處理。 企業改變土地使用權的用途，停止自用土地使用權而用于賺取租金或資本增值時，應將其賬面價值轉為投資性房地產。注意：取得的土地使用權通常應確認為無形資產 2.無形資產攤銷攤銷期限：攤銷期限為自無形資產可供使用時起，至不再作為無形資產確認時止。即當月增加的無形資產，當月開始攤銷；當月減少的無形資產，當月不再攤銷。攤銷方法：企業選擇的無形資產攤銷方法，應當反映企業預期消耗該項無形資產所產生的未來經濟利益的方式。無法可靠

10、確定消耗方式的，應當采用直線法攤銷。攤銷金額：無形資產的攤銷金額一般應當計入當期損益（其他會計準則另有規定的除外）。其應攤銷金額為其入賬價值扣除殘值后的金額，已經計提無形資產減值準備的，還應扣除已經提取的減值準備金額。需要說明的是，除有第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產或者可以根據活躍市場得到殘值信息，并且該市場在無形資產使用壽命結束時很可能存在的情況外，使用壽命有限的無形資產的殘值應當視為零。 企業應對已入賬的使用壽命有限的無形資產在使用壽命內系統合理攤銷。 2.無形資產攤銷 設置“累計攤銷”賬戶核算企業對使用壽命有限的無形資產計提的累計攤銷。 攤銷時，按計算的攤銷額進行相應賬

11、務處理：借：管理費用無形資產攤銷其他業務成本（出租時）貸：無形資產（累計攤銷）無形資產攤銷不再攤銷。 例：2014年1月1日，A股份有限公司購入一塊土地的使用權，以銀行存款轉賬支付90 000 000元，并在該土地上自行建造廠房等工程，領用工程物資100 000 000元，工資費用50 000 000元，其他相關費用100 000 000元等。該工程已經完工并達到預定可使用狀態。假定土地使用權的使用年限為50年，該廠房的使用年限為25年，兩者都沒有凈殘值，都采用直線法進行攤銷和計提折舊。為簡化核算，不考慮其他相關稅費。本例中，A公司購入的土地使用權使用年限為50年，表明它屬于使用壽命有限的無形

12、資產，因此，應將該土地使用權和地上建筑物分別作為無形資產和固定資產進行核算，并分別攤銷和計提折舊。A公司的賬務處理如下：（1）支付轉讓價款借：無形資產土地使用權 90 000 000貸：銀行存款 90 000 000（2）在土地上自行建造廠房借：在建工程 250 000 000貸：工程物資 100 000 000應付職工薪酬 50 000 000銀行存款 100 000 000（3）廠房達到預定可使用狀態借：固定資產250 000 000貸：在建工程250 000 000（4）每年分期攤銷土地使用權和對廠房計提折舊借：管理費用1 800 000制造費用10 000 000貸：累計攤銷 1 80

13、0 000累計折舊 10 000 000注意： 企業應當至少于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產的使用壽命及未來經濟利益消耗方式進行復核。無形資產的預計使用壽命及未來經濟利益的預期消耗方式與以前估計不同的，應當改變攤銷期限和攤銷方法。企業應當在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核。如果有證據表明無形資產的使用壽命是有限的，應當估計其使用壽命，并按本準則規定處理。 2.無形資產攤銷3.無形資產后續支出無形資產的后續支出無形資產入賬后，為確保該無形資產能夠給企業帶來預定的經濟利益而發生的支出。 如企業相關的宣傳活動支出；又如企業取得專利權之后，每年支付的年費和維護專利權發生

14、的訴訟費等。 這些應該直接計入當期管理費用。由于這些支出僅是為了確保已確認的無形資產能夠為企業帶來預定的經濟利益，因而應在發生當期確認為費用。4.無形資產減值 無形資產期末計價判斷減值計提減值已確認的減值不再轉回借：資產減值損失 貸：無形資產減值準備min(賬面價值，可收回金額)例題2012年1月1日，甲企業外購A無形資產，實際支付的價款為100萬元。根據相關法律，A無形資產的有效年限10年，已使用1年。甲企業估計A無形資產尚可使用年限為5年。2013年12月31日，由于與A無形資產相關的經濟因素發生不利變化，致使A無形資產發生價值減值。甲企業估計其可收回金額為18萬元。2014年12月31日

15、，甲企業發現，導致A無形資產在2013年發生減值損失的不利經濟因素已全部消失，且此時估計A無形資產的可收回金額為22萬元。假定不考慮所得稅及其他相關稅費的影響。要求：編制從無形資產購入到無形資產使用期滿相關業務的會計分錄。（金額單位用萬元表示）。 無形資產的后續計量使用壽命有限的無形資產使用壽命不確定的無形資產攤銷期：可供使用當月起至不再作為無形資產確認時止。攤銷方法：與所含經濟利益預期實現方式有關，不一定是直線法?？赡苡袣堉禂備N時可能影響當期損益，也可能計入制造費用等。可能計提減值準備不攤銷，每期期末進行減值測試，計提減值準備?？偨Y：5.無形資產處置和報廢出售 借：銀行存款【實際收到的價款】

16、 營業外支出出售無形資產損失【差額部分】 無形資產減值準備【已計提的減值準備】 貸：無形資產【無形資產賬面余額】 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） （或應交稅費-應交營業稅） 或：營業外收入出售無形資產收益 【差額部分】 5.無形資產處置和報廢出租 所取得租金應按企業會計準則收入的規定予以確認；同時，還應確認相關費用。 借：銀行存款 貸：其他業務收入 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 借：其他業務成本 貸：無形資產（攤銷金額） 銀行存款（出租費用） 5.無形資產處置轉銷當存在以下一項或若干項情況時，無形資產預期不能為企業帶來經濟利益，從而不再符合無形資產的定義時：借：管理費用 無形資產減值準備貸：

17、無形資產 某項無形資產已被其他新技術等所替代，并且該項無形資產已無使用價值和轉讓價值。 某項無形資產已超過法律保護期限，并且已不能為企業帶來經濟利益。 其他足以證明某項無形資產已經喪失了使用價值和轉讓價值的情形。 5.無形資產處置和報廢房地產開發 應將相關的土地使用權予以結轉。結轉時，將土地使用權的賬面價值一次計入房地產開發成本。 例：甲公司2014年1月1日，購商標權付180萬元，法律規定攤10年，自估攤6年。 （2）2013年末，預計其可收回的金額為40萬元。（3）假設2019年1月出售得20萬元。 （1）2014年購入時：借：無形資產 180應交稅費應交增值稅（進項稅額）10.8 貸：銀行存款 190.8（2）2014年、2015年攤銷時（1806=30）借：資產減值損失 30 貸：累計攤銷 30（3）2015年末賬面價值 180302120（萬元） 減值1204080萬元借：資產減值損失 80 貸：無形資產減值準備 80 （4）2016年、2017年、2018年度攤銷404年=10（萬元）借：資產減值損失 10 貸：累計攤銷 10（5）201