1、淺析建造合同會計準那么與稅法差異4500字 摘要：本文以?企業會計準那么第15號建造合同?關于收入確實認時間和計量的規定為出發點，分析了其與現行稅法的差異，并對差異的處理作了嘗試性的探究。 關鍵詞：會計準那么 建造合同 稅法 差異財政部2022年2月15日公布的?企業會計準那么第15號建造合同?以下簡稱準那么，是施工企業會計人員進展賬務處理的根本標準。與舊準那么相比，新準那么取消了舊準那么第8條“合同收入應以收到或應收的工程價款計量的規定，從而使準那么關于收入確認的時間及金額與現行稅法的差異進一步擴大。因施工企業是地方稅收的重要稅源，故熟悉兩者的差異對做好地方稅收工作很有必要。一、準那么關于收

2、入確認時間、條件及計量的規定1、準那么關于收入確認時間的規定。準那么規定收入確認時間有三種：施工企業跨越了一個或幾個會計年度的跨期工程且在資產負債表日尚未完工的建造合同，在資產負債表日即12月31日確認當期已完工局部的合同收入。在以前年度開工，本年度完工及在本年度開工本年度完工的建造合同，在合同完工的當期確認收入?？梢源_認的合同變更、索賠、獎勵等形成的收入，在發生的當期確認收入。同時，準那么規定了跨期固定建造合同采用完工百分比法確認合同收入判斷的條件：合同收入可以可靠地計量。與合同相關的經濟利益很可能流入企業。實際發生的合同本錢可以清楚地區分和可靠地計量。合同完工進度和為完成合同尚需發生的本錢

3、可以可靠確定。2、準那么關于收入金額確認及計量的規定。對合同變更、索賠、獎勵等收入確定，滿足準那么規定的條件，可直接確認為當期收入。對跨期工程的收入，準那么規定了計算公式：當期確認的合同收入=合同總收入完工進度-以前年度累計已確認的收入。當期確認的合同毛利=合同總收入-合同預計總本錢完工進度-以前年度會計累計確認的毛利。當期確認的合同費用=當期確認的合同收入-當期確認的合同毛利-以前年度預計損失準備。同時，準那么還規定了建造合同結果不能可靠估計情況下的收入確認：合同本錢可以收回的，合同收入根據可以收回的實際合同本錢予以確認，合同本錢在其發生的當期確認為合同費用。合同本錢不可以收回的，在發生時立

4、即確認為合同費用，不確認合同收入。合同預計總本錢超過合同總收入的，應當將預期損失確認為當期費用。二、準那么對營業稅的影響及差異處理?營業稅暫行條例?第9條規定：營業稅的納稅義務發生時間，為納稅人收訖營業收入款項或者獲得索取營業款項憑據的當天。因該規定較為原那么，不便于實際操作。鑒于此，國家稅務總局于1994年7月18日發布了?關于營業稅假設干征稅問題的通知?國稅發1994159號，按照當時?施工企業會計制度?關于收入確認的規定，選擇了本質重于形式的原那么，明確施工企業營業稅納稅義務發生時間為雙方進展工程合同價款結算的當天。但現實中，按工程形象進度進展結算的很少，文件失去了其適用意義。于是，財政

5、部、國家稅務總局于2022年12月22日結合發布了?關于建筑營業稅假設干問題的通知?財稅2022177號專門對建筑企業營業稅納稅義務發生的時間作了詳細規定：1、與發包單位簽訂書面合同的，以合同明確規定的付款日期為納稅義務發生時間，對工程工程尚未開工的預收工程價款，其納稅義務發生時間為工程開工后，主管稅務機關根據工程形象進度按月確定的納稅義務發生時間。2、未簽訂書面合同或雖簽訂書面合同未明確付款日期的，其納稅義務發生時間按條例第9條規定執行。自此，建筑合同營業稅納稅義務發生時間的規定，從只注重本質改為本質和形式并舉且以形式為主。雙方簽訂了書面合同且約定了付款日期的，按合同約定付款日期為納稅義務發

6、生時間，即只強調形式合同的規定；雙方未簽訂合同或雖簽訂合同未明確付款日期的，按承建人收訖營業款項或獲得索取營業款項憑據的當天為納稅義務發生時間，即雙方對工程進度的結算款項確定的時間為納稅義務發生的時間，亦即注重本質。但這一規定適用空間很小，因為實務中絕大多數建筑及施工勞務必須簽訂書面建造合同，而付款方式及日期又是合同必備條款之一，故現行規定是以形式為主的。通過以上比擬，準那么與稅法的差異表現為：1、建造合同結果能可靠估計的，差異為暫時性差異。因為計稅營業收入與會計確認收入最終結果是一致的，只不過在確認時間上不一致而已。對此，筆者認為，營業稅稅金的核算，可用“遞延稅款科目進展備抵。這樣既保證會計

7、核算的配比，又能保證稅金核算的及時準確。例1：某施工企業與某倉儲公司簽訂建造合同一份，總價款為2000000元。工期為15個月。合同約定每季度結算一次并于季末日付款。工程于2022年7月開工，將于2022年9月底完工，預計總本錢1600000元。截止于2022年12月31日已發生本錢700000元，其中7至9月份300000元，10至12月份400000元。預計完成合同還將發生900000元。承建方已于9月底、12月底分別收到結算款400000元、500000元。假設會計分錄以匯總數反映，下同。會計處理：發生本錢時，借：工程施工 700000元；貸：應付職工薪酬原材料等700000元。結算并收

8、到工程價款 ，借：銀行存款現金等900000元；貸：工程結算900000元。同時，借：遞延稅款27000元；貸：應交稅金-營業稅27000元。按完工比例確認收入=700000/16000002000000=875000元；毛利=875000-700000=175000元。借：主營業務本錢700000元，工程施工-毛利175000元；貸：主營業務收入875000元。同時，借：營業稅金及附加26250元；貸：遞延稅款26250元。繳納稅款時，借：應交稅金-營業稅27000元；貸：銀行存款27000元。稅務處理：2022年7、8、10、11月份，施工企業該項工程營業稅全部為零申報。2022年10月份

9、就該項工程申報繳納9月份營業稅12000元，2022年1月份就該項工程申報繳納2022年12月份營業稅15000元。顯然，待此項工程全部完工并辦妥結算后，“遞延稅款與“營業稅金及附加科目中就此項工程發生數一致而結平，從而使準那么與稅法的差異消失。2、建造合同結果不能可靠估計的，差異不是暫性的。假如建造合同結果不能可靠地估計，那么企業不能采用完工百分比法確認收入。合同本錢能收回的，收入按合同本錢確認。合同本錢不能收回的，在發生時立即確認為合同費用，不確認合同收入。稅金的核算，只能按照現行稅法規定計算繳納，不能使用過渡科目，而應遵循會計核算的相關規定。至于這一差異如何處理，目前尚無明文規定。例2：

10、沿用例1，假設在2022年12月份結算驗收時，建立方發現工程質量存在重大問題，當即告知承建方拒付當期工程款。會計處理：為簡便起見，這里僅列出收入費用確認及稅金核算的賬務處理。根據準那么第25條規定，承建方2022年末此項工程賬務處理如下：借：主營業務本錢700000元；貸：主營業務收入400000元，工程施工-毛利300000元。同時計提稅金，借：營業稅金及附加27000元，貸：應交稅金-營業稅27000元。顯然，由于會計確認收入與稅務確認收入不一致而產生稅金差異15000元9000003%-4000003%。假設此項合同無法繼續履行，這一差異只能是永久性的，除非稅務就此作出特別規定。 三、對

11、所得稅的影響及差異?企業所得稅法施行條例?第23條第2項規定：企業受托加工大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建筑、安裝、裝配工程業務或者提供其他勞務等，持續時間超過12個月的，按照納稅年度內完工進度或者完工的工作量確認收入的實現。假如對建造合同的結果可以可靠估計的情況下，企業采用完工百分比法確認合同收入與企業所得稅法的規定是一致的，會計上確認的收入也就是企業所得稅的應稅收入。但對建造合同的結果不可以可靠估計的情況下，是否應當按實際合同本錢確認收入目前尚無規定。故只能按現行稅法規定計算應納稅所得。因為會計強調企業經營風險，從慎重性原那么出發，根據預計已經收回或將要收回的款項能彌補多少已經發生的本

12、錢，確認局部或者不確認建造合同收入；而稅法堅持權責發生制原那么，不考慮企業的經營風險，仍然按完工進度確認收入。例3：某建筑企業與某公司簽訂一項造價為1200000元的建筑合同，承建辦公綜合樓1幢。工程已于2022年7月份開工，將于2022年5月完工。合同約定按月結算并按合同金額月均于每月末付款。預計合同總本錢1000000元，截止2022年12月31日已發生700000元。但開工后第6個月，建立方無法按合同約定付款，原因系其已發生財務危機。會計處理：發生合同本錢，借：工程施工700000元；貸：應付職工薪酬等700000元。實際收到工程款，借；銀行存款500000元；貸：工程結算500000元

13、。確認建造合同收入、費用，借：主營業務本錢700000元；貸：主營業務收入500000元，工程施工-毛利200000元。計提營業稅21000元按合同約定7000003%=21000，借：營業稅金及附加21000元，貸：應交稅金-營業稅21000元。假設不考慮其他稅費，也無其他納稅調整工程，會計上確認的此項合同收益為-221000元500000-700000-21000。稅務處理：根據稅法規定，此項合同2022年度應確認收為840000元700000/10000001200000，本錢700000元，稅金21000元。該項合同計稅所得為119000元840000-700000-21000。差異分析：會計上確認此項合同2022年收益為-221000元，稅法確認此項合同2022年計稅所得為119000元。該公司在申報2022年度企業所得稅時，應調增應納稅所得額340000元119000+221000。假設該建筑公司2022年度僅此一項建造合同業務，且預計將來3年內企業會計制度規定有確鑿證據說明可能獲得足夠的應納稅所得額用來抵扣可抵扣的暫時性差異，根據?企業會計準