1、第四章 重要性與審計風險第一節重要性一、 重要性中國注冊會計師審計準則第1221號-重要性第三條定義重要性為：被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度，這一程度在特定環境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。重要性可視為：財務報表中包含錯報能否影響財務報表使用者對財務報表全面反映的整體理解的“臨界點”，超過該臨界點就會影響其作出正確判斷或決策。（可理解為“報表使用者允許會計報表出現的錯報、漏報的水平）理解這一定以必須注意以下幾點：1重要性概念是針對會計報表而言的。2. 重要性包括對數量和性質兩個方面的考慮。僅從數量角度考慮，重要性水平只是提供了一個門檻或臨界點。重要性水平越高，意味著允許的錯報

2、金額越大，所需的審計證據就越少。3. 重要性概念必須從會計報表使用者的角度來考慮。判斷一項會計信息的錯報或漏報是否重要，主要看這項信息錯報或漏報對使用者的影響程度，如果信息的錯報或漏報會影響使用者根據會計報表采取的經濟決策，信息就是重要的4重要性的判斷離不開特定的環境。不同的企業面臨的環境不同，因而判斷重要性的標準也不同。例如，某一金額對某個企業的會計報表來說是重要的，而對另一個企業可能是不重要的，而對同一企業，重要性也會因時間的不同而改變。5重要性與可容忍誤差之間的關系。注冊會計師應根據編制審計計劃時對審計重要性的評估來確定實質性測試的可容忍誤差，這二者有著密切的關系。實際上，賬戶層次的重要

3、性水平就是實質性測試的可容忍誤差。在分配的方法下，報表層次的重要性水平（數額）各賬戶及其交易層次可容忍誤差之和案例4-1Abc會計事務所承辦了2002年度會計報表審計業務。2003年8月T公司之股東U公司以T公司2002年度會計報表審計工作存在重大過失、導致其發生重大投資損失為由，向法院提出訴訟，要求abc會計事務所承擔民事賠償責任。要求：abc會計事務所擬運用審計重要性概念應訴，其聘請的律師在準備應訴材料時，提出了一下問題，請代為回答：1. 何謂審計重要性？2. 注冊會計師運用審計重要性概念的目的是什么?3. 何謂普通過失和重大過失4. 計重要性概念在區分普通過失和重大過失中有何重要作用？二

4、、 重要性的運用重要性的運用主要有這樣幾個步驟：（四個步驟）（一）對重要性作出初步判斷注冊會計師在確定審計程序的性質、時間和范圍及評價審計結果時，依據專業水平和審計重要性原則對財務報表做初步判斷，初步估計可以出現而又不至于影響有理性的人員做決策的最大錯報數額，確定一個可接受的重要性水平和所需審計證據的數量。（目的）1、 重要性水平與審計證據之間的關系 反向關系重要性水平收集審計證據數量2、 對重要性水平做出初步判斷時應考慮的因素、考慮以往的審計經驗。如果以往審計中所運用的重要性水平較為適當，可以作為本年度確定重要性水平的重要依據，注冊會計師可以依據這一重要性水平，考慮被審計單位經營環境和經營業

5、務的變化，對其加以修正。、有關法規對財務會計的要求。一般的說，注冊會計師執行年度會計報表審計時，應當謹慎判斷重要性水平，因為有關法規對企業會計報表的編制可能存在特別的要求。、被審計單位的經營規模及業務性質。規模不同，重要性水平也不同。規模越大，確定重要性水平較高規模越小，確定重要性水平較低、內部控制與審計風險的評估結果內部控制制度健全，可信賴程度高，可將重要性水平定得高一些，節約審計成本。內部控制制度薄弱，可信賴程度低，應將重要性水平定得低一些，以降低審計風險、會計報表各項目的性質及其相互關系（重要程度）會計報表項目之間的重要程度是存在差別的，一般而言，會計報表的使用者十分關心流動性較高的項目

6、但是由于會計報表的各個項目之間是相互聯系的，注冊會計師在確定重要性時，就不得不考慮這種相互聯系。、會計報表各項目的金額及其波動幅度（波動較大時，重要性水平可定低些）會計報表項目的金額及其波動幅度也是會計報表使用者作出反映的信號，一般是波動較大時，重要性水平可定低些。3、會計報表層次重要性水平的確定判斷基礎和計算方法（固定比率、變動比率）注冊會計師應合理的選用重要性的判斷基礎，采用固定比率、變動比率等方法確定會計報表層次的水平。通常以資產總額、凈資產、營業收入、凈利潤等作為判斷基礎，注冊會計師應當合理的選擇。如:被審計單位凈利潤接近于0時，不應將凈利潤作為重要性水平的判斷基礎；被審計單位屬于勞動

7、密集型企業時，不應將資產總額、凈資產作為判斷基礎。固定比率：即在選定判斷基礎后，乘上一個固定百分比，求出會計報表層次的重要性水平。變動比率法：基本原理：規模越大的企業，允許的錯報或漏報的金額比率就越小，一般是根據資產總額或營業收入兩者中較大的一項確定一個變動百分比。會計報表層次重要性水平的選取若同一期間各會計報表的重要性水平不同，應選最低的（謹慎原則）例如：將損益表的重要性水平確定為100萬元，將資產負債表的重要性水平確定為200萬元，由于會計報表間的相互關聯，在編制審計計劃時，應選擇較低的重要性水平作為總體的重要性水平。實際審計過程中，如果據以確定初步判斷數的某一因素發生了變化或者認為初步判

8、斷數過大或過小，注冊會計師往往會變更重要性的初步判斷數。比如：某被審計單位也許取得了維持經營所需的資金，注冊會計師通過審計，證實該公司的短期償債能力確實比去年大大改善，那么這種情況下，所需的重要性水平可能高于計劃的重要性水平。（二）將重要性的初步判斷數分配于各賬戶（教材P58-59）（固定比率法）由于審計證據是針對每個賬戶收集的，所以在財務報表審計中應將重要性的初步判斷分配于各個賬戶，以驗證各個賬戶的余額，從而得出財務報表的合法性和公允性的結論。一般情況下，大多數注冊會計師選擇以資產負債表賬戶作為分配的基礎，各賬戶分得的重要性稱為：“可容忍誤差”。在確定各賬戶重要性水平時應當考慮：第一：各賬戶

9、或各類交易的性質及錯報或漏報的可能性；第二：各賬戶或各類交易重要性水平與會計報表層次重要性水平的關系。第三：考慮各賬戶或各類交易的審計成本。案例資料：審計人員對某公司2006年度的財務報表進行審計時。2006年12月31日資產負債表如圖：（部分）資產金額庫存現金40000應收賬款928000存貨1372000固定資產897000合計3237000審計問題：會計報表層次的重要性水平為資產總額的0.5%，請將其分配在各資產項目中審計分析：庫存現金項目性質特殊，可直接進行盤點，因此可分配較小的可容忍錯報應收賬款和存貨審計成本高，因此分配較大的可容忍錯報以降低成本。 固定資產沒有變動，審計工作量小，因

10、此分配較小的可容忍錯報可容忍錯報表資產可容忍錯報庫存現金1000應收賬款4000存貨4000固定資產1000合計10000（三）估計錯誤并作比較隨著審計程序的執行，注冊會計師評價審計結果時所運用的重要性水平，可能與編制審計計劃時所確定的重要性水平初步判斷數不同，為什么？收集審計證據時，并不是收集所有事項的全部證據，而是多采用抽樣的方法，來決定某一項審計證據的數量，以此作為樣本，計算出樣本估計數，通過樣本估計總體的重要性水平，那那總體的估計數與初步判斷數作比較，如果估計數遠高于總體估計數，注冊會計師就要考慮執行進一步的審計程序，或擴大審計范圍，或重新估價，從而實現降低審計風險的目的。（四）完成階

11、段的重要性考慮注冊會計師在評價審計結果時，應當匯總已發現但尚未調整的錯報或漏報，以考慮其金額與性質是否對會計報表的反映產生重大影響。注冊會計師在匯總尚未調整的錯報或漏報時，應當包括已發現的和推斷的錯報或漏報，并考慮其后事項和或有事項是否已進行適當處理。.匯總數超過重要性水平時的處理如果尚未調整的錯報或漏報的匯總數超過重要性水平，注冊會計師應當考慮擴大實質性測試范圍或提請被審計單位調整會計報表，以降低審計風險，即當匯總數超過重要性水平時，為降低審計風險，注冊會計師應當考慮采用兩種措施：一是擴大實質性測試范圍，以進一步確認匯總數是否重要；二是提請被審計單位調整會計報表，以使匯總數低于重要性水平。如

12、果被審計單位拒絕調整會計報表或擴大實質性測試范圍后，尚未調整的錯報或漏報的匯總數仍超過重要性水平，注冊會計師應當發表保留意見或否定意見。這意味著，當被審計單位拒絕調整會計報表，或僅部分調整會計報表，尚未調整的錯報或漏報的匯總數并未得到實質性的減少，或者當注冊會計師擴大實質性測試范圍后，尚未調整的錯報或漏報的匯總數仍然超過會計報表層次的重要性水平時，注冊會計師就應當考慮其發表的審計意見的類型。一般來說，如果尚未調整的錯報或漏報的匯總數可能影響到某個會計報表使用者的決策，但會計報表的反映就其整體而言是公允的，注冊會計師應當發表保留意見。如果尚未調整的錯報或漏報非常重要，可以影響到大多數甚至全部會計

13、報表使用者的決策時，注冊會計師應當發表否定意見。 如果尚未調整的錯報或漏報的匯總數接近重要性水平，由于該匯總數連同尚未發現的錯報或漏報可能超過重要性水平，注冊會計師應當實施追加審計程序，或提請被審計單位進一步調整已發現的錯報或漏報，以降低審計風險。被審計單位會計報表的錯報或漏報，除了已發現的借報或漏報及推斷的錯報或漏報之外，還可能存在其他的錯報或漏報。當匯總數近重要性水平時，如考慮該種錯報或漏報匯總數可能超過重要性水平，審計風險就會增加，為降低審計風險，注冊會計師應當實施追加審計程序，或提請被審計單位進一步調整會計報表。第二節 審計風險一、審計風險含義審計風險即是注冊會計師發表了一個不適當意見

14、的風險。審計風險是指會計報表存在重大錯報或漏報，而審計人員審計后發表不恰當審計意見的可能性。這里的“意見”包括兩層含義：1、當財務報表沒有公允揭示而注冊會計師卻認為已公允揭示2、財務報表總體上已公允揭示而注冊會計師卻認為未公允揭示 二、重要性、審計風險與審計證據的關系 重要性水平與審計證據之間是反向關系。容忍出現錯報漏報水平越高，收集審計證據越少容忍出現錯報漏報水平越低，收集審計證據越多 審計風險與審計證據之間是正向關系可接受的審計風險越高，收集審計證據越多可接受的審計風險越低，收集審計證據越少 重要性水平與審計風險之間是反向關系重要性水平確定的越高，審計風險就越低重要性水平確定的越低，審計風

15、險就越高三、審計風險模型大多數審計職業團體所接受的是美國SAS47#中的審計風險模型：審計風險 = 固有風險控制風險檢查風險 （AR）= （IR）（CR）（DR） 我國2006年新頒布的審計準則中接受了國際審計準則的觀點，公式如下： 審計風險 = 重大錯報風險檢查風險 （AR） （MMR） （DR）審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險審計風險=重大錯報風險*檢查風險四、審計風險模型的要素及分析（一）審計風險分析1.審計風險和期望審計風險（可容忍的審計風險）期望審計風險：是在審計完成并發表了無保留意見之后，注冊會計師所愿意承擔的一種主觀確定的、財務報表未能公允表達的風險。審計風險模型中審計風險指

16、的是期望審計風險。是審計風險在不同情況的表現形式。2.期望期望審計風險的確認和計量一般來說，可容忍的審計風險均確認為5%但是一下幾種情況，注冊會計師會設法的降低可接受的審計風險：（1） 外部使用者對報表的信賴程度如果外部使用者較大程度的信賴財務報表，財務報表中的重大錯報如不被發現，就會造成很大的社會經濟損失，這種重大錯報一旦存在會給報表的使用者帶來巨大的損失，這時考慮降低審計風險是有必要的，即使要增加證據的成本也是值得的。外部使用者對財務報表的信賴程度從下面幾個方面來判斷：客戶規模：客戶規模越大報表用途越廣影響范圍越大所有權分布：股份公開上市的公司使用者多于股份不公開上市的公司負債性質和金額：

17、負債金額較大時使用報表的人可能越多（2） 審計報告日后客戶陷入財務困境的可能性審計報告簽發以后，若客戶被迫宣告破產或遭受一筆重大的損失，作為遭受經濟損失的客戶或股東會有一種指控注冊會計師的自然傾向，他們不管審計工作是否恰當，都想通過指控補償部分損失，而作為注冊會計師也要維護自己的權益，盡量的去降低審計風險，萬一事后受到指控也能成功的為審計成果辯護。但是作為cpa很難事先預料財務失利，下面幾種情況可看作是可能性增加的標志： 流動性狀況 以前年度的盈利或虧損 籌資的方法 客戶經營性質 管理人員的能力3不同注冊會計師的相似審計風險（1）訴訟和其他懲罰 （2）會計師事務所的競爭 （3）職業精神 4不同

18、注冊會計師審計風險的差異 （1）審計風險難以衡量 （2）避免風險的態度不同 （3）能力水平不同 （二）重大錯報風險的分析1重大錯報風險的含義及特點重大錯報風險是指財務報表審計前存在重大錯報的可能性。包含固有風險和控制風險。固有風險是指假定不存在相關內部控制時某一帳戶或交易類別單獨或連同其他帳戶交易類別產生重大錯報或漏報的可能性。控制風險：某一帳戶或交易類別單獨或連同其他帳戶或交易類別產生錯報或漏報而未能被內部控制防止發現或糾正的可能性。兩個層次的重大錯報風險：在設計審計程序以確定財務報表整體是否存在重大錯報時，審計人員應當從財務報表層次和各類交易、賬戶余額、列報認定層次方面考慮重大錯報風險。2

19、重大錯報風險的識別和評估重大錯報風險是企業風險，cpa只能識別和評估，但無法控制。如何來識別和評估重大錯報風險呢?我們從兩個方面來考慮： 固有風險：評估與會計報表層次有關的固有風險時，cpa應該著重考慮：管理人員的品行和能力:管理人員的誠信度越高、閱歷越豐富，固有風險就越小管理人員特別是財務人員的變動情況：變動越頻繁，固有風險越大管理人員遭受的異常壓力：壓力(如負債率太高，銀行威脅收回貸款；上市公司已連續兩年遭受嚴重虧損，面臨著被掛牌的危險)越大，固有風險越大業務性質：業務性質（如從事衍生金融工具的買賣業務）越復雜，固有風險越大影響被審計單位所在行業的環境因素：如宏觀調控、銀根緊縮、競爭加劇、

20、需求改變等不利環境因素時，可以導致被審計單位固有風險增大評估與賬戶余額或交易類別層次有關的固有風險時，cpa應該著重考慮：容易產生錯報的會計報表項目：如待攤費用、預提費用、產品銷售成本、其他應收、應付款等項目交易產生錯報，與之相關的固有風險通常較大需要利用專家工作結果予以佐證的重要交易或事項的復雜程度：如：需要精算師予以估計的退休金計劃、需要地質工程師估算儲油量的油田開采、需要鑒賞家鑒定的寶石及油畫買賣等具有很高不確定性的交易與事項，其固有風險較大確定金額賬戶時，需要運用估計和判斷的程度：如 固定資產折舊、無形資產和長期待攤費用攤銷、存貨跌價準備、壞賬準備、材料成本差異等賬戶金額的確定，需要會

21、計人員大量運用估計和判斷，出錯的概率較大，固有風險也相應較大容易遭受損失或被挪用的資產：如 現金、有價證券、存貨等資產具有普遍的吸引力，若缺乏有效的內部控制，容易遭受損失或被挪用，因而固有風險相對較大會計期間，尤其是臨近會計期末發生的異常及復雜交易：如 會計年度即將結束時確認異常多的銷售收入、發生大量的關聯方交易，可能意味著被審計單位有“粉飾”經營業績和財務狀況的嫌疑，固有風險較大在正常的會計處理程序中容易被漏記的交易和事項：如 銷售退回及折讓、購貨退回及折讓、應收、應付利息的計提等，在正常的會計處理程序中被漏記的可能性較大，固有風險也較大控制風險的初步評估Cpa在了解了被審計單位的內部控制并對固有風險進行評估后，應當對各重要賬戶或交易類別的相關認定所涉及的控制風險做初步評估（如記錄是否完整、計價是否正確、披露是否充分）。審計程序：了解被審單位內部控制 對被審單位內部控制制度進行初評