1、論計提資產減值準備對企業利潤操縱的影響摘要：計提資產減值準備可以提高企業資產的質量，使資產能夠真實地反映企業未來獲取經濟利益的能力，向投資者提供有用的決策信息。但是，資產減值準備政策卻成為某些企業尤其是上市公司用來操縱利潤的工具。本論文以會計準則的變化為主線，首先闡述資產減值的判斷、確認、計量以及計提資產減值準備中存在較多的人為判斷因素，分析資產減值準備對企業利潤的影響和企業濫用減值會計操縱利潤的主要原因，然后分析企業如何利用資產減值準備操縱利潤，同時分析實施新會計準則對企業利潤的影響，闡述新會計準則的成就、執行難度以及不足之處，最后對改進資產減值準備操縱利潤的問題提出了自己的幾點建議。關鍵詞

2、：資產減值準備 利潤 操縱 影響 經濟環境的變化常常會引起資產減值。導致資產的可收回價值低于賬面價值。以歷史成本計量的資產價值不再具有決策相關性。為了公允地反映企業資產狀況，向現實和潛在的投資者提供決策相關信息，就有必要確認資產減值。資產減值準備就是一種根據每一會計期內企業各項資產預計可能發生的價值減損金額提取資產減值準備金，并計入當期損益，通過當期收益予以補償的會計處理方法。一、資產減值準備基本準則的解釋（一）資產減值準備的解釋通過充分計提資產減值準備，將陳舊毀損的實物資產、已經無望收回的債權等不能給企業帶來未來經濟利益流入的項目予以抵銷。資產體現了未來預期的經濟利益觀。當企業資產的賬面成本

3、高于該資產預期的經濟利益，會計記錄中反映這一筆資產減值損失是合理和恰當的，同時計提資產減值準備，這就是資產減值的經濟實質，也是資產減值準備的計提原則。在持有期間由于各種原因使得資產的賬面價值高于其實際價值時，其差額就是資產減值，這部分價值不能為企業帶來未來經濟利益，根據資產定義也就失去了作為資產的本質特征，因此不應再作為資產列示，而應計提減值準備，計入當期損益資產減值準備的計提使會計確認、計量和報告的資產更符合資產要素的定義，體現了客觀性的原則，能真實、準確地反映企業會計期末資產的價值，降低會計報表信息使用者的決策風險。新會計準則規定存在下列跡象的，表明資產可能發生了減值：1、資產的市價當期大

4、幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌。2、企業經營所處的經濟、技術或者法律等環境以及資產所處的市場在當期或者將在近期發生重大變化，從而對企業產生不利影響。3、市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經提高，從而影響企業計算資產預計未來現金流量現值的折現率，導致資產可收回金額大幅度降低。4、有證據表明資產已經陳舊過時或者其實體已經損壞。5、資產已經或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置。6、企業內部報告的證據表明資產的經濟績效已經低于或者將低于預期，如資產所創造的凈現金流量或者實現的營業利潤（或者虧損）遠遠低于（或者高于）預計金額等。7、其他表明資產可能已經發生減值的跡象。

5、8、資產存在減值跡象的，應當估計其可收回金額或資產預計未來現金流量的現值。可收回金額的計量結果表明，資產的可收回金額低于其賬面價值的，應當將資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。（二）我國資產減值準備準則的發展1992年，財政部頒布的企業財務通則首先對應收賬款計提的壞賬準備作出了規定。1998年1月,第一次對股份有限公司提取的資產減值準備做出了具體的規定,要求對存貨、應收賬款、短期投資和長期投資計提減值準備。2000年,在新頒布的企業會計制度和企業會計準則及補充規定中，除了原來的四項資產減值準備外，又新增加了四項資產減值準備，分

6、別為固定資產減值準備、無形資產減值準備、委托貸款減值準備和在建工程減值準備,將原來的四項減值擴大為八項資產減值準備。直至2006年2月16日，財政部第一次將資產減值作為準則予以公布，發布了企業會計準則第8號-資產減值。該準則與原企業會計制度中的八項資產減值準備相比，首先明確了進行減值測試的前提和按資產組計提減值準備的方法，其次規定了計提商譽減值準備的方法，規定固定資產、無形資產、在建工程等長期資產適用于新準則，并且規定減值損失一經確認，在以后期間不得轉回，最后，準則對處置費用、公允價值等分別做了詳細的操作指南，使其更加具有可操作性。同時，新頒布的準則也體現了與國際會計準則的趨同性。（三）資產減

7、值準則的不足之處1、資產減值確認方式多樣化。準則中規定，企業可以根據自身情況選擇按單項資產、資產類別、資產組等方式進行。對于存貨、應收賬款、短期投資等可以采用單項資產計提、可以采用資產類別計提、還可以按全部資產計提減值。對于不同的減值準備計提方法，得到的結果也是不盡相同的，這給企業利用資產減值準備進行利潤操縱提供了較大的空間，會計人員可以根據以往經驗和企業的需要靈活選擇，使減值具備了很大的不確定性。2、資產減值的計量過于依賴職業判斷。公司在確認資產是否發生減值，是否應當計提減值準備時，需要用到短期投資市價、存貨的可變現凈值、長期投資、無形資產、固定資產、在建工程和委托貸款的可收回金額等與歷史成

8、本進行對比，其中涉及到的計量屬性“市價”、“可變現凈值”和“可收回金額”是目前在理論界倍受爭議的幾個概念，如果說短期投資的“市價”還具有一定的可驗證性，那么“可變現凈值”和“可收回金額”的確定在很大程度上就要依賴于人為判斷了，這在一定程度上為企業進行盈余管理留下來空間。3、會計政策的選擇性依然很強。新的企業會計制度對短期投資和應收款項計提減值準備在制度上仍然存在不夠具體的地方，由于只規定了對可能發生減值損失的各項資產采取一定的方法計提減值準備或跌價準備，企業自由的選擇采用何種具體方法及什么樣的計提比例。這種機動性會為企業進行利潤操縱提供契機，企業就可以根據“需要”選擇有利于自己的方法。二、資產

9、減值準備如何對利潤操縱產生影響（一）企業運用資產減值準備操縱利潤的原因分析證監會對上市公司的上市、初次發行股票或配股都規定了一系列必備條件。企業為了發行新股或配股就有利用減值準備進行財務包裝的動機。而非上市公司為了完成承包任務或相應的考核指標，或是為了偷逃稅款或是為下年度完成經濟指標留下空間，從而利用資產減值準備調節利潤的情況時有發生。減值準備的可選擇空間較大，新會計準則發布之前我國資產減值準備準則界定模糊，靈活性較大。在具體操作時。更多依賴于會計人員的職業判斷。在具體實踐中。資產減值狀況、減值計提比例等環節給上市公司留有較大的回旋余地，使得計提與轉回的操作頗具“彈性”。新會計準則雖然做了很大

10、改善，但仍給企業利用資產減值準備進行利潤操縱留下了很大的選擇空間，主要表現在：1、資產減值準備計提標準的多重性我國企業會計準則規定了應當全額計提資產減值準備的條件和不能全額計提資產減值準備的條件，至于如何計提、計提比例是多少，則完全由企業結合自身實際情況判斷。這對會計人員的判斷分析能力提出了更高的要求。也給企業管理當局粉飾財務報表和經營成果提供了可能，因而計提是否真實合理不易確定。例如，關于“壞賬準備”，會計制度規定了屬于全額計提壞賬準備及不能全額計提壞賬準備的情況。但計提方法由企業自行確定，包括計提壞賬準備的范圍、提取方法、賬齡的劃分和提取比例，只須經股東大會或董事會或經理會議或類似機構批準

11、，這樣，關于壞賬準備的計提給會計人員職業判斷留下了較大的空間。如果企業在應收賬款余額百分比法下，計提比例為1-5，其差距甚大。使企業利潤有很大的不同。其他幾項資產準備亦如此。2、可變現凈值、可收回金額計算的復雜性企業會計準則第8號資產減值中規定：資產存在減值跡象的，應當估計其可收回金額。可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。存貨可變現凈值、固定資產可收回金額等在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結果會因人而異，企業可根據需要而定。3、未來現金流量難以預測，折現率難以選擇為了使期末資產計價與當期損益計量更可靠，新

12、準則更多地使用“未來現金流量現值”。要求企業預測資產未來的現金流量，但在實務中，未來現金流量的預測是一個非常大的難題。可收回金額中預計未來現金流量現值的確定需要預計未來一定期間現金流入量和貼現率，而貼現率又是一個十分不穩定的因素，導致資產減值準備計提彈性過大。使計提不僅缺乏衡量標準，而且缺乏制約手段，又使得不同的企業根據不同的需要而作出對自己有利的選擇。（二）企業運用資產減值準備操縱利潤的常用方式利潤操縱是公司的管理層為實現自身的效用或實現公司的市場價值最大化目標，進行會計政策的選擇，調節公司盈余的行為。資產減值的計提能夠平抑各年度間的利潤波動，為跨年度利潤調節留出了足夠的空間，有的企業甚至將

13、其視為操縱盈虧的“蓄水池”。企業利用資產減值準備操縱利潤的表現形式通常有三種形式：1、少提資產減值準備，增加企業利潤。2、多提資產減值準備，減少企業利潤。3、轉回資產減值準備，增加利潤，粉飾業績（新會計準則執行后對部分減值準備，如壞賬準備和存貨跌價準備）。同時需要指出的是新會計準則規定：資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。這使得企業想要利用轉回資產減值準備調節利潤的美夢破滅，這一項規定也大大減少了企業利用資產減值準備調節利潤的力度。當然同時這一項規定也有它的不足之處。三、如何避免利用計提資產減值準備進行利潤操縱資產減值準備的影響只是對企業潛在的問題進行了曝光，而計提中存在的主要問題是

14、資產減值的會計確認和計量、披露的主觀隨意性，造成目前這種情況的原因很多，個人認為可以采取以下一些對策：（一）完善公司治理，加強內部監管。在企業內部從上到下分別建立監事會、審計部，它們分別向股東大會和董事會負責，企業資產減值準備提取業務內部審計監督應該是這樣的：由各部門互相牽制而確定的資產減值準備先由審計部進行審計，報董事會批準；根據重要性原則的要求，計提的減值準備對財務報告有重要影響的減值準備由監事會審計、監督。同時報股東大會批準，保證在整個資產減值準備的提取過程中得到監事會充分的監督；同時計提的減值準備在財務報告中予以充分的披露。從而確保計提減值準備金額的客觀性和正確性。(二)大力提高會計人

15、員素質資產減值會計的運用，如對資產是否存在減值跡象的判斷，壞賬準備計提比例、存貨可交現凈值及長期資產可收回金額的確定等都需要會計人員有較強的職業判斷能力。職業判斷能力是會計人員綜合素質的反映，它不僅需要會計人員對會計理論和會計方法的準確理解和掌握，也需要對企業客觀經濟環境和經營目標進行全面深入了解。而目前我國會計人員的綜合素質偏低，職業判斷能力不強，因此，會計理論界和有關部門既要大力宣傳和解釋新制度、新準則的要點，對難點問題有針對性地展開討論，又要完善會計人員的繼續教育制度，加大對會計人員業務培訓和指導的力度。同時，會計人員要有緊迫感和使命感，主動學習，積極思考，大膽探索，注重實踐，努力提高職

16、業判斷能力。(三)加強中介機構的審計作用注冊會計師的審計可以說是防止企業會計造假的最后一道防線。但由于審計在很大程度上是依賴于職業經驗和專業判斷。而計提資產減值準備會涉及很多主觀判斷，以一種主觀上的判斷去判斷另一種主觀上的判斷是否合法公允，因其標準難以客觀固定。必然增加審計風險。因此注冊會計師應當以應有的職業謹慎態度計劃和實施審計工作，獲取充分、適當的審計證據，以評價被審計單位管理當局對資產減值準備的計提是否合理、披露是否充分。一旦缺乏客觀依據或存在重大不確定性時，注冊會計師應當考慮其對審計報告的影響，決定是否在審計報告中予以揭示，以引起會計表使用者的充分注意，保證會計信息質量。（四）進一步完

17、善資產減值準則，加強明晰性和可操作性在我國目前強調會計信息可靠性的情況下,不允許轉回資產減值是現實的選擇,有利于防止公司濫用資產減值的會計政策調節利潤，但是允許轉回資產減值可能有利于反映資產的真實狀況,同時也為公司進行盈余管理提供了渠道,。另一方面，新準則中大量使用公允價值，會計工作者更多的要依靠職業判斷，但是在目前我國公司治理結構、會計準則不完善以及會計信息市場不完備的情況下，應謹慎地確定企業會計人員的專業判斷范圍、謹慎地賦予企業會計政策的選擇權。我國會計制度對資產減值跡象的提示過于籠統。沒有對市場利率或市場其他投資回報率的提高對資產產生的影響作出相應的規定。再者，對資產減值損失的確認和計量，國際會計準則按照單項資產和現金產出單位分別規范，并解決了資產減值測試的操作性問題；而我國會計制度不要求按現金產出單位進行減值測試，只規定按單項資產計提