1、    淺析我國新個人所得稅改革制度    王一堃摘要：我國于2019年1月1日正式推行新修訂的個人所得稅法。新個稅改革有兩大亮點：一是將個人所得稅基本減除費用標準由原3500元/月增長到5000元/月并適用新稅率表，另在九項個人所得中規(guī)定了綜合所得的范圍;其二是增加了六大項專項附加扣除的內(nèi)容并給出相應扣除標準，專項附加扣除涵蓋了教育、醫(yī)療、首套住房貸款或租金、贍養(yǎng)老人幾大方面。改革是我國個稅由分類征收模式向綜合與分類征收模式過渡的開始，改革將有利于實現(xiàn)稅收公平，優(yōu)化稅收結構，強化我國稅收法制建設，但本次改革也是我國個稅首次加入專項附加扣除，支出項目繁雜

2、，標準訂立困難，在實施過程中還有不少問題有待解決。本文通過分析本次個稅改革的內(nèi)容，針對現(xiàn)行個稅政策提出完善建議。關鍵詞：個人所得稅;專項附加扣除;稅收公平一、改革亮點一：扣除標準提高（一）具體內(nèi)容2019年1月1日正式施行的個人所得稅法中，第一項內(nèi)容是自然人綜合所得應納稅所得額是在每一納稅年度收入總額基礎上扣除6萬元費用來進行計算的。換言之，納稅人可在每月綜合所得基礎上先行減掉5000元，若有盈余再繼續(xù)計算繳納個人所得稅，而此項扣除費用標準之前是3500元/月。此外，稅法也明確了綜合所得的四大項目：工資薪金、勞務報酬、稿酬所得和特許權使用費所得。此外，2019年11月20日，國務院總理李克強主

3、持召開國務院常務會議決定，為進一步減輕納稅人特別是中低收入群體負擔，暫定兩年內(nèi)對綜合所得年收入不超過12萬元或年度補稅金額較低的納稅人，免除匯算清繳義務。（二）存在問題及建議1.未考慮不同地區(qū)收入水平差距起征點的提高會減輕部分納稅人的稅收負擔，但需要注意的是我國國土面積大，從東至西，從北到南，不同地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展差距大，導致納稅人生活水平、收入水平也出現(xiàn)明顯差異。比如我國東部地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展好于西部地區(qū);南方收入水平高于北方;幾大一線城市發(fā)展早已超過小城市，而此次扣除費用的提高，沒有充分考慮這種差距，統(tǒng)一采取一個納稅年度六萬元的標準進行扣除，不利于進一步實現(xiàn)稅收公平。2.綜合所得涵蓋范圍窄個人所得的內(nèi)

4、容包括九項：工資薪金、勞務報酬、稿酬所得、特許權使用費、財產(chǎn)轉讓所得、財產(chǎn)租賃所得、利息、股息、紅利所得。本次改革將前四項內(nèi)容納入綜合所得，按綜合所得計算辦法來計算個稅，實現(xiàn)了從分類稅收模式向綜合稅收模式的轉變，但其他五項所得依然按照之前的分類稅收模式確定納稅金額。這種方式可穩(wěn)步推進改革但難以實現(xiàn)稅收公平，因為對收入高且收入來源廣的人群而言，在分類納稅方式下，可以通過多種方式粉飾或轉移收入，達到少納稅的目的，而收入來源唯一或以工資為主要收入來源的納稅人卻承擔了納稅的主要壓力。3.以個人為單位納稅，低收入人群未獲益此次稅改內(nèi)容雖未增加收入在扣除標準以下納稅人的納稅壓力，但也沒有給他們帶來深入的稅

5、收優(yōu)惠。納稅單位仍以個人為準，沒有考慮每個家庭的整體收入水平。如，對比一個雙職工家庭，其中一方收入達到納稅標準（假設8000元），另一方未達到（假設3000元）和只有一個達到納稅標準的單職工家庭（職工收入同為8000元），兩個家庭的總家庭收入不同，但稅收負擔卻是一樣的。4.建議2019年個稅改革是一個新的開始，起征點的進一步提高以及綜合所得內(nèi)容的確定都在一定程度上體現(xiàn)了稅收的包容性，但為更深入發(fā)揮個稅的個稅調(diào)節(jié)社會收入分配的社會作用，針對此項改革內(nèi)容，提出建議：一是將我國經(jīng)濟發(fā)展實情納入改革內(nèi)容，深入調(diào)查、了解各地區(qū)不同的收入水平、生活開銷以及“二孩”政策頒布以來家庭格局變化帶來的影響，在此基

6、礎上針對不同地區(qū)制定不同的個稅扣除標準，更好實現(xiàn)納稅公平;二是進一步擴大綜合所得涵蓋范圍，適當增加收入高且收入來源廣的納稅人的納稅義務同時加強對個人所得的稅收管理，減少高收入人群轉移、掩蓋各項收入的違法行為;三是申報納稅的單位由個人逐步更為家庭，考慮家庭整體收入水平。“二孩”政策開放后，不少家庭的家庭模式由之前的“4-2-1”變?yōu)椤?-2-2”，家庭生活開銷陡然增加，以家庭為單位納稅，將四位老人及夫妻雙方的收入以及生養(yǎng)孩子數(shù)量都納入考慮范圍，家庭整體收入高得多承擔納稅義務，家庭整體收入水平低的少承擔或不承擔，更好發(fā)揮個稅作用，實現(xiàn)相對稅收公平。二、改革亮點二：六項專項附加扣除項目（一）具體內(nèi)容

7、本次稅改首次增加了子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息或者住房租金、贍養(yǎng)老人六項專項附加扣除，規(guī)定了標準以及扣除方式。本文重點論述子女教育、大病醫(yī)療及贍養(yǎng)老人三項專項附加扣除內(nèi)容：子女教育的扣除標準是納稅人子女接受全日制學歷教育的相關支出，按照每個子女每月1000元的標準定額扣除。學歷教育包括義務教育至高等教育（大學專科、大學本科、碩士研究生、博士研究生教育）。年滿3歲至小學入學前處于學前教育階段的子女，按照每個子女每月1000元的標準執(zhí)行。大病醫(yī)療的扣除標準是在一個納稅年度內(nèi)，納稅人發(fā)生的與基本醫(yī)保相關的醫(yī)藥費用支出，扣除醫(yī)保報銷后個人負擔（醫(yī)保目錄范圍內(nèi)自付部分）累計超過15000元

8、的部分，納稅人在辦理年度匯算清繳時，在80000元限額內(nèi)扣除。納稅人的醫(yī)藥費用可選擇本人或配偶扣除;未成年子女發(fā)生的醫(yī)藥費用可選擇其父母一方扣除。贍養(yǎng)老人的扣除方法是按納稅人是否是獨生子女進行劃分，每月總扣除金額為2000元，非獨生自己自行協(xié)商扣除，每人每月不得超過1000元，總金額不得超過2000元。被贍養(yǎng)人是指年滿60歲的父母，以及子女均已去世的年滿60歲的祖父母、外祖父母。（二）存在問題及建議1.子女教育扣除范圍不合理子女教育專項附加扣除的年齡下限是年滿3歲的子女，換言之，0-3歲子女的教育開銷不在扣除范圍內(nèi)。我國家長對子女的教育越發(fā)重視，處于此年齡階段的子女雖未上學，但其教育開銷卻不容

9、小覷，家長在懷孕階段和孩子出生后就會按月購買早教書籍、智力開發(fā)玩具、參加多種早教課程，早期高昂的教育費用給年輕家長本以壓力重重的生活又增加了不小的負擔，同時也為我國“二孩”政策的推行帶來阻礙。而此項扣除的學歷上限是博士研究生，從讀本科、碩士研究生到博士研究生，每個階段都可以享受1000元的扣除優(yōu)惠。但筆者認為，如果本科階段的大學生尚不能照顧自己的衣食住行，再往上的碩士和博士研究生已有足夠能力賺取自己生活所需的生活費，加上高校為碩士、博士研究生設有不同種類獎學金，學校也會為博士研究生發(fā)工資，處于碩士、博士階段的學生不應該再享受此項扣除。2.大病醫(yī)療享受范圍窄，可扣除限額設置不合理大病醫(yī)療專項扣除

10、受益者是納稅人及其配偶還有其未成年子女，但納稅人的父母、外祖父母以及岳父岳母都不能享受此項優(yōu)惠。以“4-2-1”家庭為例，作為獨生子女的夫妻雙方面臨的醫(yī)療開銷壓力不僅僅來源于他們自身及子女，更來源于其共同贍養(yǎng)的四位老人，而老人往往是在無收入能力且年齡相對較高以后身患疾病，對于這類醫(yī)療費用，也應該在大病醫(yī)療中有所體現(xiàn)。大病醫(yī)療專項附加扣除內(nèi)容中有關金額上限、下限的設置可更人性化，對于收入低且有重大疾病的家庭而言，一刀切地將大病的享受下限設置為15000元不盡合理而對于面臨巨大醫(yī)療開銷的家庭而言更是雪上加霜，八萬元的扣除上限雖體現(xiàn)了國家的關懷，但從實際角度考慮效果并不明顯，并沒有為納稅人緩解大病醫(yī)

11、療費用帶來的壓力。此外，大病常常伴隨漫長的康復過程，康復過程中所需的大量非醫(yī)保范圍用藥和護理費用也不在扣除的范圍。3.贍養(yǎng)老人扣除標準細化不夠我國在2000年進入老齡化社會后，老齡化的速度越來越快，老齡比例每增長一個百分點所用時間越來越短，這意味著有越來越多的老年人需要家人、社會贍養(yǎng)。2019年新個稅改革已考慮到此社會現(xiàn)狀，首次將贍養(yǎng)老人納入扣除范圍，但與復雜的社會情況相比，專項扣除的規(guī)定稍顯粗糙，具體分析如下：對于被贍養(yǎng)人的年齡設置，稅改統(tǒng)一將年齡定為60周歲，60周歲以上的被贍養(yǎng)人子女可享受此項政策。一，但規(guī)定中并未考慮老人的實際健康狀況，健康狀況尚佳的60周歲以上老人和年齡低于60周歲的

12、已喪失生活自主能力的殘疾老人相比，明顯后者子女的贍養(yǎng)壓力更大，卻享受不到扣除優(yōu)惠。二，未考慮被贍養(yǎng)老人是否與子女同住的情況。養(yǎng)老的方式有三種：自住式養(yǎng)老、與子女同住家庭養(yǎng)老、養(yǎng)老機構養(yǎng)老。不同養(yǎng)老方式對應的支出差別大，自住養(yǎng)老開銷低，養(yǎng)老機構養(yǎng)老開銷大。應對不同養(yǎng)老方式下的開銷制定不同扣除標準。第三，沒有充分考慮被贍養(yǎng)人的健康狀況，60以上的老人，年齡越大，身患疾病可能性越大，生活護理支出、醫(yī)療支出也越多，將每月扣除費用一并設置為2000元，對高齡老人子女的減壓效果不大。4.建議六項專項附加扣除體現(xiàn)了我國稅法惠國惠民的原則，切實地為部分納稅人減輕了個稅負擔，但由于我國國土范圍大、國情復雜等原因

13、，在扣除標準的制定上尚不成熟，本文針對以上三個專項扣除存在的問題提出以下建議：子女教育專項附加扣除項目的覆蓋范圍應進一步調(diào)整，將0-3歲嬰幼兒的早教教育支出納入扣除范圍，同時將此項附加扣除的享受上限調(diào)整為大學本科階段。這樣的調(diào)整有利于減輕年輕父母的育兒壓力，也有助于我國進一步推行“二孩”政策，對于已成年且有足夠能力承擔自己生活開銷的碩士、博士研究生，應盡早獨立，有助于減輕中老年父母的生活壓力并可以提早為自己的獨立生活做好準備。進一步擴大大病醫(yī)療涵蓋范圍、重新設置大病醫(yī)療相關金額上下限。在現(xiàn)有大病涵蓋基礎上，將納稅人父母納入扣除范圍，從我國現(xiàn)狀來看，相當大比例的醫(yī)療費用集中在無收入能力的年邁父母

14、身上，因此將納稅人父母納入考慮范圍更能體現(xiàn)稅法的包容性。此外，對于大病醫(yī)療扣除金額的上下限設置應更多考慮納稅人家庭實際情況，可將上下限額按家庭收入分段設置，并繼續(xù)擴大醫(yī)保用藥范圍，將更多常用藥品納入醫(yī)保范圍，更大限度地為納稅人減少壓力。贍養(yǎng)老人項目制定政策時需要考慮的因素多，在深化改革的過程中應繼續(xù)細化扣除標準，從被贍養(yǎng)人年齡和健康程度考慮，可以參考韓國在年齡上分層的設置方式，將年齡在60周歲以上的老人分為60歲、65歲、70歲等不同檔次，年齡越大，子女可享受的贍養(yǎng)扣除金額越高。在此基礎上再結合被贍養(yǎng)人的健康狀況來細化分類：可自主生活和喪失自主生活能力，針對不同情況確定不同扣除金額。從養(yǎng)老方式上來看，應對采用不同養(yǎng)老方式養(yǎng)老的被贍養(yǎng)人子女采取不同扣除標準：老人自行養(yǎng)老的，子女付出少，扣除費用標準可進一步降低;與子女同住式養(yǎng)老