1、  淺談契約規(guī)制下政府審計“屢審屢犯”問題研究   摘 要從契約規(guī)制視角構建了“屢審屢犯”模型，通過中央政府與各職能部門之間不同的締約理論模型分析“屢審屢犯”產生的根源、政府審計起作用的路徑以及政府采購穩(wěn)定契約的作用機制后發(fā)現，中央政府僅依靠預算機制無法有效規(guī)范職能部門的行為，在某些極端情況下職能部門甚至會出現追求高違規(guī)收益的現象；在責任追究機制不健全的情況下，政府審計更重要的作用表現在審計結果公告上，通過“聲譽機制”起到規(guī)范職能部門行為的作用；政府采購起到了專用性投資的作用，穩(wěn)定了中央政府與職能部門的契約關系。關鍵詞契約規(guī)制；屢審屢犯；審計結果公告；政

2、府采購；政府審計一、 引言“屢審屢犯”是近年來政府審計遇到的突出問題之一?！皩覍弻曳浮爆F象的出現，嚴重影響了國家財經紀律的規(guī)范性和嚴肅性。如何破解“屢審屢犯”的怪圈已成為社會關注的焦點。許多審計理論研究者對這一問題都提出了自己獨到的見解，如蔣大鳴等提出在財政審計“協同論”理念下，針對相關部門，通過財政審計建立健全完善的內部控制制度，可以逐步緩解財政審計中“屢審屢犯、屢犯屢審”的問題1。歐陽華生等通過對預算執(zhí)行審計的實證分析，認為體制缺陷是“屢審屢犯”問題的制度性障礙，解決“屢審屢犯”問題應從彌補體制缺陷開始2。齊興利從發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”功能的角度提出“免疫系統(tǒng)”的預防作用能夠改變“屢審屢犯、屢犯

3、屢審”的惡性循環(huán)狀態(tài)3。盡管以上研究對解決我國“屢審屢犯”的問題均有建設性，但卻沒有從制度上分析和探究“屢審屢犯”的機理和根源。劉家義審計長曾指出“屢審屢犯”是制度性的問題，因此本文擬從契約規(guī)制視角來研究“屢審屢犯”，以期為解決這一問題提供新的思路。本質上講，政府各職能部門在政府組織機構中各有分工，具有不同的職能，并通過中央政府劃撥的預算資金行使職能。財政預算機制是職能部門與中央政府的經濟聯結點，預算機制作用的發(fā)揮是依靠中華人民共和國預算法（簡稱預算法）保障的。但是，保證職能部門合規(guī)使用財政資金僅有預算法是不夠的，還必須使用行政手段干預，即設立政府審計部門，通過政府審計對預算執(zhí)行進行監(jiān)督。以此

4、為基礎，本文從契約規(guī)制的視角構建相應的治理模型，在中央政府和職能部門重復交易的基礎上分析不同情況下中央政府與職能部門締約的博弈過程及特征，探尋“屢審屢犯”問題的根源、政府審計的作用路徑以及解決“屢審屢犯”的其他機制。二、 “屢審屢犯”問題的基礎契約規(guī)制模型本文假設在經濟中有一個中央政府和一個職能部門，他們之間存在一個縱向關系，為了締約模型的簡單化，假設縱向關系由中央政府、職能部門和財政資金構成，且風險中性。每個階段初，預算審核通過后，職能部門運用財政預算資金行使自己的職能，該職能對中央政府有專用性價值，但也可違規(guī)使用財政資金實現其他的用途。很明顯，合規(guī)使用財政資金產生的收益屬于中央政府，違規(guī)使

5、用財政資金產生的收益屬于職能部門，且合規(guī)使用財政資金產生的中央政府收益要高于違規(guī)使用財政資金的職能部門收益。職能部門在每個階段選擇一個行動向量a=(a1,a2,a3,an)t，成本為c(a)，在行動中合規(guī)使用財政資金的中央政府收益為q，違規(guī)使用財政資金的職能部門收益為g。而且，對中央政府來說，其收益可能較高，為qh，也可能較低，為ql。由于違規(guī)使用財政資金有多種形式，產生的價值也有高低之分，假設qhqlghgl。這一假設是合理的，因為違規(guī)使用財政資金產生最高的收益不可能比合規(guī)使用財政資金的最低收益高。職能部門行為影響收益高低的實現：實現qh的可能性為q(a)，實現ql的可能性為1-q(a)；實

6、現gh的可能性為p(a)，實現gl的可能性為1-p(a)。若給定職能部門的行動，使用財政資金實現收益則是有條件的。假設c(0)=0，p(0)=0，q(0)=0，即職能部門不行動，沒有成本也沒有機會實現收益，令q=qh-ql；g=gh-gl。令中央政府滿意的職能部門最優(yōu)行動a*須滿足下式的最大化，即扣除行動成本之后的預期收益s*=ql+q(a*)q-c(a*)。有一個關鍵的因素影響職能部門的行動選擇，即財政資金使用的獨立性。如果職能部門獨立擁有財政資金使用的權力，他們可以和中央政府進行討價還價。我們知道，盡管中央政府與職能部門在政治上有從屬關系，但預算審核通過后，預算資金的使用就具有相對的獨立性

7、。因此，本文假設行動a只有職能部門自己知道，是不可觀察的變量，行動（也包含外部條件變量）是契約的狀態(tài)依存變量，是不可能外部執(zhí)行的。此外，中央政府和職能部門都能觀察到實現了的q和g。為了簡化問題，假設職能部門的行動由兩種行動構成：a=(a1,a2)t，生產可能性函數q(a)和p(a)分別是：q(a)=q1a1+q2a2；p(a)=p1a1+p2a2。其中，q1,q2,a1,a20。這包含兩個基本情況：（1）單維度的努力（q2=p2=0），增加違規(guī)使用財政資金的高價值(gh)的努力，也增加對中央政府而言的高價值（qh）的可能性；（2）多任務努力（q2=p1=0）。在這里，職能部門需付出較大成本影響

8、價值g，且這時對q沒有效應，因此會嚴格減少總合作剩余。三、 預算機制的契約理論模型（一） 構架描述首先假設不存在審計監(jiān)督，以“中央政府+預算機制+職能部門”為基本構架。以預算關系聯結的中央政府和職能部門是通過政府預算機制的契約方式工作的，盡管他們之間在政治上具有較強的依附性，但在經濟上具有相對的獨立性，一般職能部門的財政預算通過審核后，預算資金的使用權也是很明確的。在預算執(zhí)行過程中，職能部門只要按照預算約定的事項使用財政資金，中央政府則很少干預職能部門。因此，職能部門在財政資金的使用上具有較大的獨立性，而這種獨立性使得該模式下公共租金耗費很低。但是，這種模式所依托的僅僅是年度預算。年度預算即為

9、短期契約，這種契約期限短，容易發(fā)生變化，因而職能部門的調整較為頻繁。由于違約收益經常高于違約成本，職能部門極易發(fā)生違規(guī)使用財政資金的現象。短期契約的特征決定了這種模式的不穩(wěn)定性和履約的風險性。由于有限理性，職能部門不可能預計到每年度將要發(fā)生的所有事項，財政年度預算束縛了職能部門的行動。中央政府如果在預算執(zhí)行過程中進行跟蹤監(jiān)督，就會產生較高的監(jiān)督成本。另外，當前財政預算機制中事權與財權不對稱，預算安排不足，這使一些部門以較小的財權承擔過多的事權，財力十分困難，違法違規(guī)不得已而為之4。因此，目前的預算機制較難約束職能部門的違規(guī)行為。（二） 治理機制 中國 www.lmlm.com該構架的治理機制是

10、預算。在這樣的契約關系中，主體雙方的目標函數往往并不完全一致，在信息不對稱的情況下，如果一方受機會主義行為驅使，就容易產生敗德行為，這就決定了雙方契約關系具有很高的內在風險性。預算編制經過審核后會形成新的委托代理關系，中央政府的目的就在于控制行政成本，提高行政質量，增強財政資金使用的績效。職能部門具有財政資金的使用權，可能會更多地考慮代理人的利益，在這種情況下違規(guī)使用財政資金的現象就會出現。基于前文的理論分析，職能部門在預算審核通過后可以選擇合規(guī)使用財政資金，也可以選擇違規(guī)使用資金，在預算契約下中央政府和職能部門進行納什談判：中央政府承諾在預算中包含職能部門違規(guī)使用財政資金的收益gj，以便中央

11、獲得合規(guī)使用資金的收益qi如中央政府承諾為職能部門建新辦公樓，以便職能部門不挪用財政資金私建辦公樓。，這樣中央政府實際收益為qi-gj2。職能部門得到的收益qi+gj2-c(a)，職能部門選擇行動a。當q=0時，中央政府不能從職能部門的努力中受益，因而最佳努力水平為零，但職能部門將擴展努力水平影響gj，因為gj的大小影響到職能部門與中央政府的納什談判結果的收益大小。當g和q都為負時，職能部門可能會選擇一種錯誤的行動：在增加收益g上付出更大的努力水平，即便這種努力對q沒有影響。預算執(zhí)行后，中央政府的總收益為：qi-qi+gj2=qi-gj2。我們用一個模型來反映該類契約的運行機制。職能部門按照契

12、約規(guī)定使用預算資金，其成本為，且獲得由中央政府支付的收益，而中央政府得到高收益和低收益的概率分別是q(a)和1-q(a)，中央政府獲得收益為：er1=1-q(a)ql+q(a)qh-。職能部門違規(guī)使用預算資金，為違規(guī)使用成本，且職能部門獲得高收益和低收益的概率分別是p(a)和1-p(a)，那么職能部門獲得違規(guī)收益為：er2=1-p(a)gl+p(a)gh-。由于監(jiān)督成本過高，職能部門在資金使用上具有獨立性。假設中央政府和職能部門都能觀測到違規(guī)事實，中央政府面對職能部門的違規(guī)行動也有兩種選擇：一是接受違規(guī)使用財政資金的事實，職能部門的收益為er2，中央政府收益為0。二是追究責任，沒收職能部門的違

13、規(guī)收益，職能部門收益變?yōu)?，但追究責任是有成本的，記為。由于沒收職能部門的違規(guī)收益并沒有增加中央政府的收益，因此追究責任時，中央收益圖1 預算契約治理機制的模型為-。er1和er2都是期望收益。我們假定無論合規(guī)使用資金還是違規(guī)使用資金都會出現兩種情況，即付出較大的努力得到較大的收益，或者付出較小的努力得到較小的收益。如圖1所示。追究責任是一個嚴格劣勢策略，我們可以不考慮它。當er10，-er2時，職能部門合規(guī)使用資金是博弈均衡的結果。當er10，-er2時，職能部門違規(guī)使用資金且不追究責任是博弈均衡的結果。其他情況則不存在博弈均衡。以上兩種情況較難保證，這說明職能部門和中央政府的預算契約關系不

14、穩(wěn)定。由此，審計監(jiān)督作為契約的補充的組織形式便會產生。四、 審計監(jiān)督下的預算契約理論模型（一） 架構描述審計監(jiān)督下的預算執(zhí)行方式是：職能部門先根據年度的預計支出編制預算，中央政府對此進行審核，職能部門按照審核通過的預算額度使用財政資金，然后由審計部門進行預算執(zhí)行審計，并對審計結果進行公告。在政府的長期治理過程中，“屢審屢犯”問題已由一次博弈演化為重復博弈。我們考察在契約履行的第m個階段職能部門是否會選擇違約。職能部門選擇違約的當期收益為r，但是在以后的各階段，職能部門會以概率喪失中央政府的信任，其損失是各期損失×(-)的貼現值之和pv=×(-)(1+)t （為時間貼現率）。

15、只要足夠大、 足夠小，一定有pvr，違約的成本大于收益。權衡利弊，職能部門會選擇守約。這種思想在俗定理中得到了體現。（二） 治理機制kreps（克雷普斯）認為俗定理是“聲譽機制”作用的結果。他指出，在不確定條件下聲譽是極其重要的。個體愿意和具有良好聲譽的主體進行交往5。因此，聲譽好的職能部門在政治與經濟利益的滿足上都會得到中央政府的特別照顧。如果職能部門選擇違約，其聲譽價值就會迅速下降，此后的較長時期內職能部門都要承擔因此帶來的損失。在重復博弈情況下，職能部門一般會選擇守約，至于建立聲譽所花費的代價，則可以從中央政府那里得到彌補。因此，在責任追究機制缺失的情況下，目前政府審計的重要治理機制是審

16、計結果公告制度，但它會影響到職能部門的聲譽。我們可以運用數學模型來刻畫審計在抑制職能部門機會主義行為方面的作用。假設中央政府通過審計結果公告形成信息共享機制，每個職能部門的行動都能被其他職能部門所了解。由此，審計部門最重要的職能是發(fā)揮聲譽機制的作用。職能部門可能采取機會主義行為si，如違規(guī)使用財政資金。由于審計結果公告，中央政府對職能部門的機會主義行為很清楚，并按照這些機會主義行為給中央政府帶來的危害大小對si進行降序排列。中央政府觀察到一系列的信號di(i=1,2,，m)，然后根據這些信號進行貝葉斯推斷，進而對職能部門進行劃分，在劃分的基礎上確定職能部門會得到的收益。中央政府支付的收益為xi

17、=f(si)。在沒有共享信息之前，中央政府推斷的概率為：p1i(si|di)=p(si,di)mi=1p(si,di)p(di)(i1)職能部門采取機會主義行為si時的期望收益為：h=p1i(si|di)xi+(1-p1i)x-i，其中，xi=f(si)，x=jif(sj)n-1在共享信息之后，中央政府進行事后推斷的概率為：p2i(si|di)=p(si,di)m-1i=1p(si,di)p(di)(i1)在i1時，明顯有：m-1i=1p(si,di)p(di)mi=1p(si,di)p(di)。如果i=1，p2(si|di)=1，p1i(si|di)p2i(si|di)也明顯成立。因此，p2

18、i(si|di)p1i(si|di)對于所有的i成立。這表明，由于審計結果公告，中央政府與職能部門之間的信息共享增加，pi隨之增大。因此，如果中央政府能夠利用審計結果公告，機會主義行為較小的職能部門得到的收益就會增加，機會主義行為便會減少。事實上，我國審計結果公告制度缺乏法律的剛性約束，還不夠完善6。審計結果公告僅是減少了職能部門的機會主義行為，而和兩個參數還遠沒達到理想狀態(tài)如前文所言，理想狀態(tài)即為當足夠大、足夠小時，能夠滿足pvr，職能部門選擇守約，“屢審屢犯”問題不再出現。在重復博弈過程中，只有審計結果公告作用的充分發(fā)揮，作為喪失中央政府信任的概率才會變得足夠大。，“屢審屢犯”問題仍在不斷

19、出現，這就需要我們考慮其他治理途徑。五、 政府采購介入的預算契約理論模型（一） 架構描述中國 www.lwlm.com用專用性投資維系雙方契約關系穩(wěn)定的思想最早來自williamson（威廉森）。威廉森指出，在不確定性條件下，面對充滿機會主義、存在各種復雜交易的現代經濟交易關系，還需要設計一種交易專用性程度高的交易契約，這就是所謂的關系性契約。它是非正式契約的一種，能夠隨著交易時間的延續(xù)和交易的展開進行不斷的修正，因此能有效降低正式契約執(zhí)行中的交易成本7。這種契約最明顯的特征是，契約雙方均盡量借助于自身特有的知識優(yōu)勢來應對信息環(huán)境8。因此，klein（克萊因）認為通過法院強制執(zhí)行契約并不總是一

20、種有效的方法，一種有效的方法是締約雙方能夠規(guī)定一種自動履行的范圍，通過締約雙方的履約成本而使契約自動履行9。中央政府通過專用性投資來抑制職能部門的違規(guī)行為。政府采購的初衷是要引入市場競爭機制，但從政府采購的程序看，它卻起到了專用性投資的作用。這是因為政府各部門要購買的物品必須經政府采購中心采購，而不能自行隨意采購，即通過專用性投資實現預算專用性。由于政府采購的存在，職能部門按照預算使用資金，讓渡了資金流向的選擇權。從職能部門角度而言，他們擔心政府采購能否以合適的價格買到滿意的產品。對政府而言，他們擔心的是政府采購的商品是否是職能部門所需要的。為了壓制雙方的機會主義動機，維持雙方的長期交易，專用

21、性顯得非常重要。（二） 治理機制假定專用性投資通過政府采購實現，政府采購的治理機制即為預算專用性，但是政府采購是有成本的，即維持政府采購正常運轉的投入為z，并假定z為沉沒成本。假設中央政府存在一個政府采購收益函數=(z)，該收益主要是為了保證預算的專用性，使政府獲得社會收益。這種保證需要政府采購在人力、物力和財力上的投入，且投入越多越能保證預算的專用性，政府獲得的社會收益也越大。因此，該函數為成本z的單調增函數，在沒有采購時收益為零，即(0)=0，(z)0，(z)0。同時，職能部門存在一個政府采購的違規(guī)限制函數=(z)，維持政府采購運行的投入越大，對職能部門的違規(guī)限制越大。因此，該函數同為成本

22、z的單調增函數，在沒有采購時限制為零，即(0)=0，(z)0，(z)0。該限制函數主要用于職能部門違規(guī)使用財政資金時，減少職能部門的收益。與之前的博弈相比，圖1的支付值發(fā)生了變化，支付結果為：（-，er1）；（er2，-z）；（-，-z）。其中er1=1-q(a)ql+q(a)qh-+-z；er2=1-p(a)gl+p(a)gh-。實行政府采購后，政府的預期收益發(fā)生了變化，實現職能部門合規(guī)使用資金的博弈均衡的條件為：-er2和er1-z。這兩個條件比er10和-er2更易實現，于是我們發(fā)現由于政府采購的出現，契約變得更加穩(wěn)定，而且采購成本越高，預算專用性越大，契約穩(wěn)定性就越強。六、 結論本文在

23、契約規(guī)制視角下深入分析了“屢審屢犯”的內在機理，從而得到以下主要結論：一是中央政府僅依靠預算機制是無法有效規(guī)范職能部門行為的，職能部門甚至在某些極端情況下會出現追求高違規(guī)收益的現象。二是在責任追究機制不健全的情況下政府審計可以通過“聲譽機制”達到規(guī)范職能部門行為的目的。三是政府采購起到了專用性投資的作用，穩(wěn)定了中央政府與職能部門的契約關系。“屢審屢犯”是制度性問題，我國現行的預算機制以及不完善的審計結果公告制度共同造成“屢審屢犯”。本文反駁了在“屢審屢犯”問題上政府審計功能弱化的觀點，強調目前政府審計起作用的重要途徑是審計結果公告制度，審計機關應完善審計結果公告制度，強化審計結果公告的執(zhí)行力度

24、。另外，本文借鑒威廉森的思想將政府采購作為專用性投資來進行分析，結果顯示嚴格執(zhí)行政府采購會減少“屢審屢犯”發(fā)生的可能性。參考文獻：1蔣大鳴，張碧琳，劉潔.論財政審計的理念創(chuàng)新j.審計研究，2007（5）：3134.2歐陽華生，劉雨，肖霞.我國中央部門預算執(zhí)行審計分析：特征與啟示j.審計與經濟研究，2009（2）：2834.3齊興利.“免疫系統(tǒng)”論下審計學科獨立與理論體系重建j. 審計與經濟研究，2009（2）：1422.4劉鄉(xiāng)思.基于制度層面透析地方財政風險的成因j.地方財政研究，2007（8）：2528.5kreps d， wilson r.reputation and imperfect

25、informationj. economic theory，1982，27(1):253279.6胡建國. 當前我國國家審計制度存在的問題及對策研究j.審計與經濟研究，2008（3）：1417.7williamson j.credible commitments: using hostages to support exchangej.american economic review,1983，73(4):519540.8george b，rorbert g，kevin j . relational contract and the theory of the firmj.the quarte

26、rly journal of economics，2002，117(1):3984.9klein j. borderlines of law and economic theory: transaction cost determinants of unfair contractual arrangementsj.american economic review，1980,70(2):356362.責任編輯：馬志娟a research on “offending despite repeated auditing ”based on contractual rulesma yiqun1,2，

27、huang bulong2， shi anna1(1. jiangsu audit institute, nanjing 210009, china; 2. school of business, hohai university, nanjing 210098, china)abstract: we have built up a model of “offending despite repeated auditing ”. by using the different theoretical models between the central government and its different functionary departments， we analyzed the causes for the practice of “offen