1、成本核算制度的類型 成本會計作為一種管理企業經濟活動的手段,可以針對管理工作的不同要求供應不同的成本信息。不同的成本信息實際上是由不同的成本計算制度供應的,照實際成本制度、標準成本制度、變動成本制度等。正如美國得克薩斯州大學會計學教授迪肯(edwardb.deakin)所說:"任何人要利用成本會計信息,必需懂得成本制度是怎樣供應所需數據的。即使應用數據的人并非成本會計專家,他們也應懂得會計制度是怎樣實施的,從而使他們對數據的應用更為明智,并協助設計會計制度,以供應他們所需的數據。" (一)實際成本制度 實際成本制度是指以企業實際發生的各項費用為基礎進行成本計算的一種會計制度

2、。由于在這種會計制度下,所獲得的成本信息、資料都是在企業經濟業務發生后按既定的成本計算程序和方法計算出來的,是一種歷史成本資料,故這種會計制度又稱為歷史成本制度。 在這種成本制度下,費用發生的數量必需采用實際消耗量,費用的單價可以采用計劃價格,但最終必需以價格差異的形式將計劃價格調整為實際單價,以適應這種會計制度以“歷史成本"為基礎的根本要求。采用實際成本制度,財務部門可以為企業存貨計價、產品定價、損益計算直接供應成本資料。 實際成本計算是任何一個企業都必需進行的一種成本計算。從成本會計的發展歷史看,實際成本計算的程序與方法早在成本會計的早期階段就已經形成和完善,并且一直使用到今日。

3、它也是成本會計向標準成本制度、變動成本制度發展的起始點。因此,實際成本計算是成本計算最基本的形式,是成本會計的基礎內容。 實際成本制度強調生產費用的歸集和安排,產品成本計算始終以生產經營過程中實際發生的費用作為計算的基礎和依據。實際成本制度只留意實際成本的計算,而沒有將成本計算與成本計劃、掌握、分析有效結合起來,因而是一種單一功能的成本計算制度。 實際成本制度以傳統的成本觀念為基礎,它包括直接材料、直接人工、制造費用在內的全部生產制造成本,主要的目的是為企業財務報表的編制供應成本信息,側重于會計對外服務職能的發揮。 (二)標準成本制度 標準成本制度是指依據預先制定的標準成本,將其與實際成本相比

4、較,以揭示實際成本脫離標準成本的差異,并對差異進行分析,據以加強成本掌握的一種會計制度。 標準成本制度并不是一種單純的成本計算制度,而是一個由標準成本制定、差異分析和差異處理三個部分構成的成本掌握系統。它不僅被用來計算產品成本,更重要的是被用來加強成本掌握。 在標準成本制度下,事先必需經過專心的調查研究、技術測定和分析,制定出產品標準成本,然后對實際成本和標準成本進行比較,確定成本差異。成本差異一般分為直接材料成本差異、直接人工成本差異、變動制造費用差異、固定制造費用差異。成本差異必需分成本項目計算,并將成本差異按產生的原因計入特定的成本差異賬戶。期末,一般是將成本差異全部計入銷售成本或沖減損

5、益賬戶,也有將成本差異在完工產品、在產品和銷售產品成本之間進行安排的。這種成本計算制度在剛開頭時只是一種比較簡潔的統計分析方法,以后才被逐步納入復式簿記,發展為一種融成本規劃、掌握、計算、分析于一體的成本掌握系統。 (三)變動成本制度 變動成本制度起源于20世紀30年月的美國。變動成本制度不同于全部成本會計制度。全部成本會計制度下,將成本分為生產成本(包括直接材料、直接人工、制造費用)與非生產成本(包括管理費用、經營或銷售費用、財務費用),其中生產成本全部計入產品成本(全部成本法由此而得名),而將非生產成本作為期間成本,全部列入當期損益計算表。變動成本制度則將生產成本按其與產量的關系劃分為變動

6、生產成本和固定生產成本,只將變動生產成本(直接材料、直接人工、變動制造費用)計入產品成本,而將固定生產成本(即固定制造費用)和非生產成本作為期間成本處理。 很明顯,變動成本制度下計算出的企業損益與全部成本制度下計算出的企業損益有一定的差異。 提倡變動成本制度的人認為,固定制造費用只是與企業的生產能量有關的內容,這些費用是企業在一定期間內進行生產經營活動所必定發生的,它們與時間的關系緊密,而與產品的詳細生產數量沒有必定聯系。因此,這部分費用不應計入產品成本,也沒有理由遞延到下一個會計期間,而應作為期間成本全部攤銷。采用變動成本制度;有利于財務部門向企業管理部門供應進行成本預估、決策、計劃所需的成

7、本信息資料,簡化成本計算工作,可以正確揭示產品銷售量和利潤之間的內在聯系,有利于企業管理部門加強成本掌握與考核。但是,由于變動成本計算法不符合傳統成本觀念,將成本按習性劃分為固定成本和變動成本分別進行計算只是一種粗略的計算,結果并不精確,不符合公認的會計準則的要求,只能應用于企業內部管理,企業向股東、債權人以及稅務部門供應的財務報表仍舊必需根據全部成本計算制度的要求來編制。 (四)作業成本制度 作業成本制度(activity-basedcostingsystem)簡稱abc制度,是20世紀80年月由美國會計學家創建的。 作業成本制度是對傳統成本制度的革新。傳統的成本計算制度是以某一總量,如人工

8、總量、材料總量、機器工時總量等為基礎,計算統一的間接費用安排率,安排間接費用。這種安排方法可以簡化成本計算工作。這種以產品的直接人工、直接材料或生產工時為基礎的間接費用安排方法,在間接費用項目較少,間接費用在總成本中所占比重較小,對成本管理要求不高的狀況下是可行的。 隨著電腦數控機床和機器人、電腦輔助設計、電腦輔助生產以及彈性制造系統等高科技成果在生產經營中的廣泛應用,企業的生產組織管理發生了很多變革,總成本中的間接費用比重急劇增長。有資料表明,20世紀80年月間接費用在生產成本中所占的比重,美國為35%,日本為26%。假如從美國和日本的高科技企業和高度自動化企業來看,這一比重在日本高達50%

9、60%,在美國更是高達70%75%。在這種高度自動化的生產條件下,以直接人工總量等為基礎安排間接費用明顯不精確,不能正確揭示產出量與間接費用之間的因果關系,會使成本計算結果失真。同時;由于間接費用安排不精確,也會使成本報告不能滿意企業管理部門對產品定價、自制與外購、生產批量等決策的需要。abc制度的本質就是要重新確立安排間接費用的合理基礎一一作業,引導管理人員將留意力集中在發生成本的原因-成本動因上,而不是僅僅關注成本結果本身,通過對作業成本的計算和有效的掌握,克服傳統成本計算制度存在的一些缺陷,使很多以前不可控的間接費用在abc系統中變成可控的費用。 作業成本計算制度可以為管理人員供應比傳統

10、成本制度下更為透明的間接成本信息,它可以使企業管理者利用間接成本率進行正確的生產經營決策,提高成本計算的精確性。這是作業成本制度的特長,但是并非全部的間接成本費用都可以運用作業成本制度進行核算,都能取得對決策有用的數據,其適用范圍也有一定的局限性。 (五)專項成本制度 專項成本制度是指依據企業生產經營管理的需要,以某一成本管理內容為對象進行成本計算和管理的制度。與實際成本制度、標準成本制度、變動成本制度相比較,專項成本制度下成本計算的對象不一定是產品,它可以是企業內部的責任中心、產品質量、人力資源、環境治理項目等。即使仍舊以產品為對象,也不再局限于生產過程(即生產成本),而是在新產品試制階段,或者產品的整個壽命周期內進行成本計算和管理,其對象的范圍已遠遠超出生產領域。 建立專項成本制度的目的常常是適應企業內部對某一專項業務管理的需要。如: 建立責任成本制度,是為了協作企業實施的經濟責任制,利用責任成本制度,通過責任成本計算,將內部經濟責任制落實到各個部門、工作崗位和個人;建立質量成本制度,可以揭示產品質量與經濟效益的關系,為企業編制質量計劃,確定質量方針,進行質量決策供應依據;為了加強對新產品試制、開發的管理,也可以建立一套新產品試制成本制度,對新產品開發成本、試制成本進行全面的計算和管理;對于環境污染嚴重的企業,可以建立一套成本制度,特地用來計