1、所得稅附件5-視同銷售的區(qū)分各稅種對視同銷售的規(guī)定不完全一致，會計上的視同銷售、增值稅的視同銷售、所得稅的視同銷售一、稅收上對視同銷售的規(guī)定（一）視同銷售在增值稅上的相關(guān)規(guī)定中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則第四條規(guī)定：單位或個體經(jīng)營者的下列行為，視同銷售貨物：（1）將貨物交付他人代銷；（2）銷售代銷貨物；（3）設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構(gòu)移送其他機構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；（4）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目（指提供非應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)和固定資產(chǎn)在建工程等）；（5）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個

2、體經(jīng)營者；（6）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；（7）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；（8）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。（二）視同銷售在所得稅上的相關(guān)規(guī)定根據(jù)中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。新的企業(yè)所得稅法采用的是法人所得稅的模式，因而縮小了視同銷售的范圍，對于貨物在統(tǒng)一法人實體內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，比如用于在建工程、管理部門、分公司等不再作

3、為銷售處理。（三）視同銷售含義的理解以貨物為例，從上面稅收法規(guī)的規(guī)定中，可以看出增值稅的視同銷售與企業(yè)所得稅的視同銷售在范圍與內(nèi)涵上都有差異。這種差異的根本原因是增值稅的視同銷售行為不僅強調(diào)貨物的用途還要考慮貨物的來源；而所得稅的視同銷售行為，只強調(diào)貨物的用途，與貨物的來源無關(guān)。對在稅收上認為是視同銷售的行為（無論是針對哪種稅而言），進行會計處理時也存在一些需要澄清的概念。在企業(yè)會計準則中，沒有視同銷售的問題，只有是否確認為收入的問題。如前所述，新的企業(yè)所得稅法規(guī)中視同銷售在會計處理時基本上都是要確認收入的，這樣看來，所得稅法規(guī)中認為的幾種視同銷售需要繳納所得稅，在會計上也增加當期利潤，這似乎

4、是一致的，因此在所得稅法實施條例中沒有必要強調(diào)為視同銷售。既然強調(diào)了，就說明在所得稅法規(guī)中的視同銷售指的是這種貨物轉(zhuǎn)移行為（以貨物為例）不是所得稅法規(guī)中認定的一般意義上的收入，是行為上的差異。從上面簡單的分析中可看出，同一個詞在不同的稅種中會有不同的規(guī)定，對會計實務(wù)而言，由于規(guī)定總是在不斷的適應(yīng)實際情況而進行調(diào)整，企業(yè)會計人員只要在現(xiàn)有的會計準則和稅收法規(guī)下，清楚這樣的業(yè)務(wù)處理即可。按貨物轉(zhuǎn)移的特殊業(yè)務(wù)類型，對其會計處理及增值稅和所得稅的納稅處理進行分析整理，以供參考。二、 視同銷售業(yè)務(wù)的會計處理與納稅處理分析（一）將貨物用于在建工程、無形資產(chǎn)開發(fā)、分公司（非生產(chǎn)機構(gòu)）等企業(yè)將貨物用于在建工程

5、、管理部門、無形資產(chǎn)開發(fā)及分公司（分生產(chǎn)機構(gòu)）等，按企業(yè)所得稅實施條例的規(guī)定，不再視同銷售繳納企業(yè)所得稅；按增值稅暫行條例的規(guī)定，對于企業(yè)的貨物用于這些方面，還要視貨物是自產(chǎn)的或委托加工收回的，還是外購的而分別作銷項稅額和進項稅額轉(zhuǎn)出處理。1. 企業(yè)將自產(chǎn)的、委托加工收回的貨物用于在建工程等的處理這種情況下企業(yè)應(yīng)按貨物的公允價值計算增值稅的銷項稅額，按貨物的成本結(jié)轉(zhuǎn)。借：在建工程（或管理費用、開發(fā)支出等）貸：庫存商品應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）2. 企業(yè)將外購的貨物用于在建工程等的處理這種情況企業(yè)應(yīng)將外購貨物已抵扣的進項稅額轉(zhuǎn)出，按貨物的成本結(jié)轉(zhuǎn)。借：在建工程（或管理費用、開發(fā)支出等）貸：庫

6、存商品應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）（二）將貨物用于對外捐贈企業(yè)將貨物用于對外捐贈，按企業(yè)所得稅實施條例的規(guī)定要視同銷售繳納企業(yè)所得稅；同時按增值稅暫行條例的規(guī)定，對用于對外捐贈的貨物，無論是自產(chǎn)或委托加工收回的，還是外購的貨物在增值稅上都視同銷售作銷項稅額處理； 在會計處理上按照收入準則，對收入的確認需要同時滿足五個條件來判斷，企業(yè)對外捐贈貨物不符合確認收入的條件，因此在會計上不作收入處理。例：某家具公司將自己生產(chǎn)的一批產(chǎn)品（課桌）500 套贈送給希望工程，市場價每套100 元，產(chǎn)品成本80 元。會計處理為：借：營業(yè)外支出 48 500貸：庫存商品40 000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額

7、） 8 500可以看出對外捐贈的貨物：1. 會計上按成本轉(zhuǎn)賬。2. 增值稅上則視同銷售計算銷項稅額。3. 企業(yè)所得稅在年終進行企業(yè)所得稅匯算清繳時，要進行納稅調(diào)整，確認視同銷售收入50 000 元，視同銷售成本40 000 元。另一方面由于企業(yè)所得稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除，會計上計入“營業(yè)外支出”賬戶的捐贈支出48 500 元，要看其是否超過年度利潤總額的12%，如果沒有超過，可以在稅前扣除，此時會計和稅收處理一致，不需納稅調(diào)整；如果超過則超過部分不能稅前扣除，需納稅調(diào)整。（三）將貨物用于職工福利或個人消費企業(yè)將貨物用于職工福利或個人消費，按企

8、業(yè)所得稅實施條例的規(guī)定要視同銷售繳納企業(yè)所得稅；在會計處理上符合收入確認條件將其確認為營業(yè)收入；按增值稅暫行條例的規(guī)定，對于企業(yè)的貨物用于職工福利或個人消費的，還要視貨物是自產(chǎn)的或委托加工收回的，還是外購的而分別作銷項稅額和進項稅額轉(zhuǎn)出處理。1. 企業(yè)將自產(chǎn)的、委托加工收回的貨物用于職工福利等的處理這種情況企業(yè)應(yīng)按貨物的公允價值確認收入，計算增值稅的銷項稅額。借：應(yīng)付職工薪酬貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）同時，結(jié)轉(zhuǎn)成本：借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品2. 企業(yè)將外購的貨物用于職工福利等的處理在會計和所得稅的處理上與上面是一致的，即按公允價值確認收入，同時所得稅上視同銷售繳納所得稅

9、，但是在增值稅上，由于貨物沒有增值，應(yīng)將外購貨物已抵扣的進項稅額轉(zhuǎn)出。借：應(yīng)付職工薪酬貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）同時，結(jié)轉(zhuǎn)成本：借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品（四）將貨物用于非貨幣性資產(chǎn)交換和對外投資所得稅法規(guī)定企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資時，將其分解為按公允價值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項業(yè)務(wù)進行處理，并按規(guī)定計算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。所以在所得稅的處理上以貨物對外投資和進行非貨幣性資產(chǎn)交換處理是一樣的。會計上，企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資屬于非貨幣資產(chǎn)交換。依據(jù)會計準則，如果交換具有商業(yè)實質(zhì)且公允價值能可靠計量，在會計上確認損益，這與企業(yè)所得稅處理一致；如果交換不具有商業(yè)

10、實質(zhì)且公允價值不能可靠計量，在會計上不確認損益，這與稅收處理產(chǎn)生差異，需納稅調(diào)整。 在增值稅上，以貨物對外投資與進行非貨幣性資產(chǎn)交換都要以其公允價值計算銷項稅額，而不論該貨物是自產(chǎn)的（或委托加工收回的）還是外購的。例：A企業(yè)將自產(chǎn)的產(chǎn)品對外投資，市價1 000 000 元，成本價600 000 元。1. 如果交換具有商業(yè)實質(zhì)且公允價值能可靠計量，則會計上處理為：借：長期股權(quán)投資1 170 000貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 000 000應(yīng)交稅費 應(yīng)交增值稅（ 銷項稅額） 170 000同時：借：主營業(yè)務(wù)成本 600 000貸：庫存商品 600 000這與所得稅處理一致，不需納稅調(diào)整。2. 如果交換不

11、具有商業(yè)實質(zhì)且公允價值不能可靠計量，則會計處理為：借: 長期股權(quán)投資 770 000貸：庫存商品 600 000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 170 000這種情形與稅收處理產(chǎn)生差異，需納稅調(diào)整，在視同銷售收入項目填列視同銷售收入1 000 000元，在視同銷售成本項目填列視同銷售成本600 000 元。（五）將貨物用于償債、利潤分配等方面企業(yè)將貨物用于償債及利潤分配，按企業(yè)所得稅實施條例的規(guī)定要視同銷售繳納企業(yè)所得稅；同時按增值稅暫行條例的規(guī)定，對于用于償債和作為給股東分配利潤的貨物，無論是自產(chǎn)或委托加工收回的，還是外購的貨物，在增值稅上都視同銷售作銷項稅額處理；在會計處理上也是要確認收入

12、的。借：應(yīng)付賬款貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）同時，結(jié)轉(zhuǎn)成本：借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品因此，這種情況在所得稅上不需要進行納稅調(diào)整。三、 總結(jié)與歸納（一）增值稅視同銷售的歸納根據(jù)增值稅暫行條例，對于增值稅視同銷售行為，可歸納為：1.將貨物( 有形動產(chǎn)) 用于在建工程、無形資產(chǎn)開發(fā)、職工福利、個人消費等非生產(chǎn)性用途，要考慮貨物的來源，如果貨物是外購的，為進項稅額不得抵扣的行為，需要將進項稅額轉(zhuǎn)出；如果貨物是自產(chǎn)或者委托加工收回的，則視同銷售行為。2.將貨物用于投資、償債、捐贈、利潤分配、非貨幣性資產(chǎn)交換，包括總公司將貨物移送分公司銷售等，無論貨物的來源如何，均為增值稅的視同銷售

13、行為。判斷是視同銷售行為，還是進項稅額不得抵扣行為，要依據(jù)該行為是否具有增值的性質(zhì)。如將外購的貨物用于在建工程、職工福利等，其未產(chǎn)生增值額，所以不需要計算繳納增值稅，屬于進項稅額不得抵扣行為；而將自產(chǎn)或委托加工收回的貨物用于在建工程、職工福利等，由于自產(chǎn)或委托加工收回的貨物經(jīng)過加工過程已具備了增值的特性，所以應(yīng)當視同銷售計算繳增值稅。出自于保證增值稅稅源的目的，將貨物用于投資、償債、捐贈、利潤分配、非貨幣性資產(chǎn)交換 ，無論何種原因，最終均脫離了企業(yè)的范圍，考慮到稅收監(jiān)管的困難，無論貨物是否產(chǎn)生增值額，均視同銷售計算繳納增值稅。（二）企業(yè)所得稅視同銷售的歸納企業(yè)所得稅法建立了法人所得稅制，對于貨物在同一法人實體內(nèi)部的轉(zhuǎn)移，如用于在建工程、管理部門、分公司等不再作為視同銷售行為，不需要計