1、 亞審組織第5次研究項目 績效審計指南 2000年10月 目錄 序 - 4前言 - 51 介紹 績效審計指南 - 7 績效審計的定義和范圍 - 8 績效審計的權限和目標 - 10 績效審計過程 - 11 績效審計的一般原則 - 132 戰略規劃 介紹 - 17 選擇審計題目 - 183 啟動績效審計 介紹 - 24 計劃單個的審計項目 - 24 了解被審對象的業務 - 27 審計標準 - 30 4 執行績效審計 介紹 - 36 審計方法 - 38 改進審計方案 - 41 審計抽查方案 - 42 形成審計結果和建議 - 445 證據及文書 審計證據 - 47 證據的可靠性、相關性和充分性 - 4

2、7 績效審計證據的特點 - 50 查證過程 - 53 文書 - 566 報告 介紹 - 60 報告過程 - 61 報告內容 - 667 后續階段 介紹 - 68 后續活動的評估和報告 - 708 審計管理 若干重要事項 與被審單位交換意見 - 72 質量保障和質量控制 - 75附件1： 關于在信息技術環境中進行績效審計的重要思考 - 83附件2： 績效審計的潛在影響 - 89附件3： 需了解的被審對象主要特點和環境 - 91附件4： 公共部門績效審計中的若干重要事項 - 95名詞索引 - 99序 在1997年雅加達舉行的第6屆國際研討班上，最高審計機關亞洲組織（以后簡稱為亞審組織）大會批準了雅

3、加達宣言以績效審計促進公共管理效率及效果的指南。根據該宣言決議，決定起草一份用于指導績效審計的通用指南。1998年9月在北京舉行的亞審組織第26次理事會批準了以績效審計指南為主題的第5次研究項目。 本績效審計指南的基本框架貫徹了雅加達宣言的精神，但并不是一份非常具體的操作指南，也并不能代替管理人員和其他工作人員為保證審計質量而必須具備的專業經驗。 參與該研究項目的專家包括：彼得羅賓遜先生（研究小組組長，澳大利亞），ip辛格先生和ak薩科爾先生（印度），阿巴拉赫曼賓穆罕默德先生和阿茲婭阿薩德女士（馬來西亞）以及約翰歐諾伊德先生（新西蘭）。 研究小組起草了績效審計指南草稿，并于1999年11月交由

4、亞審組織各成員審閱和征求意見。在績效審計指南定稿修訂過程中，研究小組認真考慮和吸取了亞審組織各成員提出的意見。研究小組在此謹向亞審組織下的各最高審計機關致謝。2000年10月，在泰國清邁召開的亞審組織大會上，亞審組織理事會通過了績效審計指南定稿。 前言績效審計從本質上來講是一個依靠有效證據對被審單位是否高效、有效地利用各種資源發表審計意見的過程。在績效審計過程中需要使用專業判斷和經驗，但建立一套富有活力的操作方法則可以為發揮專業經驗提供一個客觀的框架。績效審計為公共管理實現真正增值提供了廣闊的天地。同時，它還可以確保那些管理公共資源的個人和單位能夠對其行為負責任。為了有效工作，績效審計人員必須

5、清楚地認識審計目標和被審領域的重要程度。他們還必須知曉制訂審計計劃和執行審計的宗旨、能夠正確運用審計準則、審計方法和某個最高審計機關的工作程序。本指南為進行績效審計提供了一套方法以及寬泛的工作框架，同時它也成為判斷審計質量高低的依據。本指南將會幫助績效審計人員：l 適應客戶的需要、期望和側重點，對最高審計機關來說就是適應立法機關、政府各部門和公共事務管理部門的要求；l 通過績效審計為被審單位增值；l 提供一個使績效審計人員提高技能、發揮潛力的環境；l 取得良好的審計成果；以及l 高效、有效地管理績效審計工作。本指南借鑒了最高審計機關國際組織相關的審計準則，以亞審組織成員們憑借廣泛經驗所認可的績

6、效審計普遍原則為基礎。因此，它既包括了目前通用的績效審計方法，也反映了各最高審計機關的“優秀做法”。本指南是一份“活文件”，隨著績效審計理論和實踐的發展也必須不斷地對其進行修改。1 介紹績效審計指南11本指南為識別、搜集、分析數據提供了框架，也為以下活動提供了指導：l 協助最高審計機關的績效審計人員管理和進行績效審計；l 促進連續、經濟、高效、有效地進行績效審計實踐；l 為績效審計理論和職業發展的進一步發展奠定基礎；以及l 設立一套基本框架，為專業評判提供依據。12 本指南是專為那些參與策劃、執行、報告和管理績效審計工作的最高審計機關審計人員和咨詢專家而設計的。因此，本指南的各章節是按照績效審

7、計過程的各個重要階段依次編寫的，它可以幫助審計人員處理績效審計工作中各種復雜的需求。13 各機構中計算機技術的廣泛采用意味著越來越多的績效審計工作將在信息技術環境中進行。我們呼吁最高審計機關能夠制定信息技術環境下績效審計的詳細操作指南，但在本指南的附件1中闡述了在這一領域內需要更為關注的一些重要問題。14 績效審計人員在工作中將會面臨很多變化多樣、模糊不請的情況。他們需要具備對各種組織活動和管理行為進行分析的能力。他們需要對大量的組織活動和審計課題非常熟悉。他們需要把復雜的事項用邏輯而確鑿的語言報告出來。本指南可以在這些方面提供幫助，但是績效審計人員還需要通過其他方式提高他們在這些領域的能力。

8、績效審計的定義和范圍15 最高審計機關國際組織的審計準則 中將績效審計定義為：對被審單位在履行職責時利用資源的經濟性、效率性和有效性進行的審計”。16 經濟性是指“從事一項活動并使其達到合格質量的條件下耗費資源的最小化”。 經濟性主要關注的是投入和整個過程中的成本，只有以較低的價格獲得同等質量的資源時才能夠實現經濟性。17 效率性是指“投入資源和產出的產品、服務或其他成果之間的關系”。在使用人、財、物和信息資源時，當一定量的投入取得產出最大化，或者取得一定量的產出時實現投入最小化都可以稱之為效率性。18 有效性是指“目標實現的程度和從事一項活動時期望取得的成果與實際取得的成果之間的關系”。有效

9、性主要關注的是一個項目是否實現了目標。當談到有效性時，非常重要的一點是要區分短期產出（或產品）與最終產出（或成果）的不同。例如，當項目目標逐步實現時即實現了有效性。最終成果對于衡量項目的有效性是非常重要的。項目的成果可能比投入值和產出值更難以衡量和評價。項目成果經常受到外部因素的影響，同時應當從長期效果而不是短期效果來評價它。19 績效審計與項目評估有著類似的方法和理論，但是卻不象項目評估那樣要評價政策本身的有效性或者權衡各種政策的利弊。除了檢查產出結果的影響，項目評估還應包括許多內容，如執行單位的計劃是否反映了項目目標、項目目標是否與政策相一致以及對項目政策的改動是否能夠取得更有效的成果等。

10、110 績效審計還體現了傳統的財務、合規性和產權審計的精神。合規性審計主要關注是否合乎法律、法規的規定，產權審計則主要涉及在管理公共項目中的最佳做法，即經理人員不得為謀取私利而挪用或濫用公共資金，項目支出不得超過規定的需求。績效審計人員在其審計過程中也要根據適用情況應用這些要求。111 績效審計人員在評估項目的有效性時還必須關注公平和職業道德等。在項目管理中，公平是指公正、無私地運用公共資金。管理公共支出的職業道德是指公共資金的經理人員個人行為的忠誠可靠程度和對職責的敬業程度。最高審計機關的審計人員應當對公平和職業道德等事項予以關注。112 績效審計應當對以下方面進行檢查和報告：l 對政府適用

11、的信息和政策建議的質量；l 是否建立行政機制并使其有效運行，從而使政府能夠了解是否為實現政策要求而制定了項目目標；l 規定的項目目標是否實現以及實現的程度；l 項目執行方法的經濟性、效率和效果；以及l 預定的和潛在的、直接的和間接的項目影響。113 審計人員不應將審計僅僅局限在為實現政策目標而“已經做了什么”，同時應當關注“還沒有做什么”。在項目執行規模、復雜程度和變化程度都既定的情況下，一般來講評價執行單位整體的效益情況是不現實的。所以，績效審計一般是針對執行單位具體的任務、活動、項目或運行情況而進行的。績效審計的權限和目標114 審計職責一般都由法律條文加以確定，規定某個最高審計機關審計公

12、共機構的內容。由于審計職責是從“審計”一詞的廣義概念衍生而來，或者已被法律所接受，審計人員必須根據自己對法律條文的最好理解來指導其行動。 通常，績效審計職責規定了執行審計的最低限度以及進行報告的要求，規定了對審計人員的要求，同時為審計人員開展工作和如實報告提供法律權威。因此，審計人員在制訂審計方案時要以審計職責為指導。一般情況下，績效審計人員不對政府政策作出評價。115 績效審計通過開展有效的績效審計項目和其他成果為被審單位增值，從而實現其提高公共部門行政管理和經濟責任的目標。績效審計的一個重要目標是協助人民代表行使有效的立法控制。116 績效審計負有雙重職能。它一方面向客戶提供公共資產管理質

13、量方面的信息和保證，另一方面又可以協助公共部門的經理人員明確和提高管理的實踐水平。因此，通過績效審計可以加強責任感，提高資源利用的經濟性和效率性，更好地實現公共部門的項目目標，改善公共部門的服務質量，同時加強管理規劃和管理控制。當然，不同的最高審計機關是對績效審計的保證職能側重，還是對它對公共部門的改善職能更側重要因各自不同情況而定。績效審計過程117 績效審計的第一步是戰略規劃，即搜集和關注那些能夠幫助確定潛在審計領域的各個部門的信息。潛在的題目經過分析和分類之后形成各單位的年度審計戰略文件。本指南的第二章將詳細介紹戰略規劃。118 當某個題目被選定后，就將啟動績效審計工作，第一步是制訂計劃

14、詳細規定執行審計的要求。可能還需要進行一些初步研究搜集與該題目相關的信息，以及確定審計的重大事項。本指南的第三章將介紹如何啟動績效審計。119 績效審計的執行階段將在本指南的第四章和第五章介紹，主要介紹以下事項：l 制訂和執行審計程序方案；l 收集足夠而可靠的相關證據，包括數量和質量分析，并將這些證據形成書面文字。l 起草審計結果、審計結論和建議；以及l 起草討論稿，在項目結束會上確認審計結果。120 此后，將起草提交政府、立法機關、被審單位和公眾的審計報告。在績效審計的各個階段都應當著眼于起草一份既有影響力又統籌兼顧的最終報告的任務。起草報告的過程是一個圍繞審計主題而進行的抽樣、起草和修訂假

15、設的連續過程。因此，在整個審計過程中都應當考慮諸如審計的預期影響和價值、節余情況、取得審計結論的方法等事項。本指南的第六章將就如何報告進一步闡述。121 后續程序可以明確和說明審計影響和被審單位執行審計建議的過程。在后續程序中后續審計占有極為重要的地位，它可以向最高審計機關、立法機關和政府反映績效審計在改善公共機構管理方面的成效如何。本指南的第七章將詳細介紹后續程序。122 下圖說明了績效審計循環過程中的幾個關鍵性步驟： 績效審計循環中的關鍵性步驟 初步研究戰略 啟動審計 執行審計 后續審計規劃 信息反饋 績效審計的一般原則：審計準則123 在進行績效審計時，審計人員應該遵循最高審計機關國際組

16、織的審計準則以及其所在最高審計機關適用于績效審計的相關準則。124 最高審計機關國際組織制訂的對所有審計人員和最高審計機關通用的一般性審計準則是：（1） 審計人員和最高審計機關必須是獨立的；（2） 審計人員和最高審計機關必須具備要求的能力；以及（3） 審計人員和最高審計機關在遵守最高審計機關國際組織審計準則方面必須予以密切關注。這包括在計劃、說明、搜集和評價證據，報告審計結果、結論和建議時都必須密切關注。125 績效審計人員和最高審計機關在進行審計的過程中必須，以及被認可為獨立、客觀的。也就是說，最高審計機關必須具有“依照審計職責執行審計，不受任何外來指導和干預”的自由。126 最高審計機關國

17、際組織的一般原則還規定最高審計機關應當：（1） 吸收合格的人才；（2） 為工作人員提供發展和培訓的機會，使其能夠有效地完成其使命；為審計人員和其他人員的進步奠定基礎；（3） 制訂審計手冊和其他的文字指南和指導；（4） 對最高審計機關內部的技能和經驗予以支持，對欠缺的技能有所認識；根據審計任務進行合理的技術配比，為審計工作配備足夠的人員；按照要求的重視程度，合理規劃和監督，以取得預期目標；（5） 檢查最高審計機關內部準則和程序的效率性和有效性。職業行為1.27 審計人員應當遵守旨在監督其職業行為和責任感的職業道德準則, 包括:l 忠誠l 客觀5 同前，23頁6 同前，24和68頁7 同前，23頁

18、l 保守秘密; 以及l 技術準則。1.28 盡管本指南為執行績效審計確定了合理的行為基礎, 但職業判斷(盡管應在相關法規和程序的基礎上進行)卻是績效審計工作中最為重要的一部分。1.29 績效審計人員在整個審計過程中應當保持高度的職業敏感性，他們必須能夠識別那些可能導致與效益有關的信息存在重大錯誤表述的環境。合理保證130 根據適用的審計準則而進行的績效審計可以合理確認相關的績效信息是否免于重大的錯誤表述，可以合理保證審計人員搜集必要證據以確定相關績效信息是否存在任何重大的錯誤表述。131 何為“合理”將取決于一定的條件，取決于在合理條件下所能夠獲得的證據和從某一情況下所能夠得出的結論。審計條件

19、132 最高審計機關最好在審計工作開始之前正式將審計條件通知被審單位，以免產生誤解。有些審計條件，例如審計的目標和范圍，以及審計人員的義務都是由法律規定的。但盡管如此，明確審計條件也能使被審單位更加了解審計工作。由輔助人員完成的工作133 最高審計機關國際組織審計準則規定：8 同前，45頁“在執行審計的過程中，對各級審計人員和每個審計階段的工作都應當進行適當的監督，支持性工作應由高一級審計人員復核”。當某項工作被指派給審計組某些成員后，主管審計人員要密切指導、監督和復核指派的工作。134 當審計組成員來自不同專業時，必須要對他們進行正確的指導、監督和復核，從而保證組員們不同的觀點、經驗和專業知

20、識能夠協調一致，為審計工作服務。審計組所有成員都必須理解審計的目標、各自的職責和由適用審計準則所規定的義務的性質。正確的指導、監督和復核將幫助組員們達成這樣的理解。利用專家們的工作135 當審計人員利用專家們的工作成果時應該擁有足夠的適當的審計證據來證明這些被利用的工作符合審計的目的。136 這里所謂的專家是指審計之外某一特定領域內具有特殊技能、知識和經驗的人或公司。由于績效審計涉及面很寬，審計人員需要搜集諸如專家報告、意見、評論和聲明等形式的審計證據。盡管審計人員可以將專家們的工作成果作為審計證據，但審計人員必須對審計報告中的審計結論負全責。2 戰略規劃介紹21 最高審計機關需要選擇和規劃審

21、計任務以完成其肩負的任務，實現總體目標。審計題目應當劃分等級，為了最大限度地利用最高審計機關有限的資源，或許應當使用以風險為基礎的評定方法來選擇題目。一套設計合理、結構完善的規劃程序對于保證最高審計機關的資源最高效地運行是非常必要的。22 戰略性審計規劃的目的是：l 為最高審計機關管理部門對今后的審計范圍提供戰略性指導提供堅實的基礎。l 識別和選擇那些對提高公共部門責任感和行政管理水平具有潛在推動力的審計領域；l 為與被審單位和立法部門就審計戰略進行討論提供依據；l 制定一份在現有資源基礎上可以完成的工作計劃；l 了解機構風險和審計選擇的情況；以及l 為最高審計機關的責任感奠定基礎。23 戰略

22、規劃過程中最關鍵的一項內容是起草一份文件，使最高審計機關管理部門能夠就預定的規劃方案是否與總體目標相協調進行評估。它同樣可以幫助管理部門合理分配資源，以及對戰略規劃本身進行評價。24 戰略規劃應當由工作底稿予以支持，工作底稿應包括：l 對被審機構和其環境的描述；l 對該機構項目和活動良好運行所面臨的風險進行評估；l 最高審計機關效益審計部門對每個機構所做的長期戰略觀點情況匯總；l 最高審計機關最近執行的審計，立法機關最近和預定的調查，被審機構內部評估和內部審計的情況；l 將來可能進行的績效審計項目的清單；以及l 計劃今后兩至三年進行的審計項目清單和選擇這些項目的依據，以及可能執行的時間。這份清

23、單中要說明現有資源的數量，并且能夠對新的績效審計題目，跨單位審計和后續審計都分別有所闡述。選擇審計題目25 選擇審計題目主要依據以下兩點：第一，要選擇那些能夠最大限度提高責任感、經濟性、有效性和效率性的審計項目；第二，在有限的資源基礎上，對被審項目的執行情況進行合理的涉及和涵蓋。戰略規劃過程在下表中予以說明： 戰略規劃過程 投入 產出以前的審計戰略規劃 審計規劃方案政府規定、預算計劃，等被審單位年度報告和評估 可能進行的審計媒體和外部報告 優先考慮事項以前執行的審計工作 資源的要求績效指數分析與被審單位和顧客的討論等 預算立法機關的側重點政府的側重點26 對不良效益狀況進行風險分析，或者換句話

24、說，由于沒有實現經濟性、效率性和有效性而面臨的風險也可以幫助制定潛在的審計題目清單。這種分析可以用來衡量審計題目是否違反了以下標準：l 總體的預期審計影響；l 財務重要性；l 良好效益的風險；l 本項目對機構活動的意義l 本項目在政治敏感性和對國家利益重要性方面的明顯性；以及l 現有的審計范圍、內部和外部復核對本項目的缺漏。總體的預期審計影響27 在最終選擇審計題目的時候，極為重要的一點是要考慮從該審計中所能夠得到的價值增值。在戰略規劃階段需要對審計收益進行初步的評估。28 附件2中列舉了績效審計的一些潛在影響，并按照經濟性、效率性、有效性、服務質量、計劃、控制和管理、以及責任感等內容說明了審

25、計的收益。在戰略規劃階段希望能對以上事項進行量化，但卻難以實現。財務重要性29 這項標準是建立在對政府資產和可審計領域年度支出和年度收入總價值的評估基礎之上。一個領域的重要性越大，它被選中作為審計題目的可能性越大。阻礙良好管理的風險210 對被審單位內阻礙良好管理的風險進行評價也就是最高審計機關要對那些導致被審活動的管理在經濟性、效率性和有效性上欠缺的風險進行評價。211 針對阻礙良好管理的風險所應當搜集的審計證據包括：l 管理部門對發現的弱點未采取行動；l 立法機關和媒體的批評意見；l 未完成的預定目標，例如未實現的收入或未滿足的顧客要求等；l 過多的人員調動；l 大量的支出不足或透支；l

26、項目突然擴大；以及l 各方責任重疊或職責不清。212 在不穩定的環境中，一個機構的項目或活動的管理和運行越復雜，就越容易發生績效方面的問題。以下是一些標志高復雜性或高不穩定性的指數：l 執行工作高度分散，管理部門的決定權發生轉移；l 利益方成分復雜；l 運用快速速變化和尖端的技術；l 富有活力和競爭性的環境；以及l 就相關主題社會各界和政治界的不同看法。213 當評價被審單位管理部門的經營狀況時，要區別對待項目發展的不同階段。例如，在項目的開發階段，最重要的是被審單位管理部門要設立可衡量、可操作的項目目標，該目標要清楚的反映該項目對該機構總目標的貢獻。在項目執行階段，進行效益評價時重要的是看是

27、否運用了適當的績效衡量辦法，并以這些方法進行分析，以及項目的各級執行部門是否都有明確的任務和責任。如果項目已經執行了一段時間，評價的重要方面就是看是否制定了正式的評估書來確保項目的發展符合相關的要求，以及這些要求仍未滿足的程度或正由其他項目來滿足的程度。意義214 審計題目的重要意義主要體現在它所具有的重大的組織影響。這取決于所從事的活動是否相對來講規模較小，或者某一特定領域的缺陷是否會影響被審單位內其他領域的活動。215 如果某一題目對被審單位具有特別重要的影響或者通過這一題目產生的促進作用對該機構的運行具有重大影響，那么該題目的意義就會非常大。而“意義”較小則針對那些日常性的活動，以及不良

28、效益波及面小，影響力度小的活動。216 跨單位審計的意義一般都很大。明顯性217 這項標準和“意義”非常相似，但是卻更注重項目產生的外部影響。它主要與一項活動所產生的社會、經濟和環境影響、以及執行該活動對政府和公眾的重要性相關聯。在考慮這項標準時，應當重點考慮錯誤或違規行為對公眾責任感所造成的影響。同時，還要考慮立法機關和公眾對審計成果感興趣的程度。最高審計機關目前所選擇的題目一般來講應當具有較高的“明顯性”。 覆蓋范圍的缺漏218 覆蓋范圍不僅僅指最高審計機關以前進行的審計工作的范圍，還包括其他獨立的對被審單位活動所進行的審查。這些審查可能是由內部審計部門、外部顧問或政府委員會執行的，另外這

29、些審查還可以包括對被審單位活動曾經進行過的項目評估。總之，凡是一項活動在過去兩年內進行過認真審查，它存在缺漏的可能性就越小。而當立法機關要求對某項活動進行檢查，或者以前的檢查中要求進行后續檢查時，該活動存在缺漏的可能性就很大。219 某一活動的重要性、風險、意義和明顯性這些因素也將影響覆蓋范圍的程度。如果一個項目以上所有或大多數因素的程度都很大，那么覆蓋的次數也會非常頻繁，覆蓋范圍也就較大。跨單位審計和專題審計220 最高審計機關的經理們應當在提議審計的時候考慮審計的主題。那些跨若干機構的審計項目，主題往往關系到所有公共部門利益或者全國上下都比較關注的問題，因此具有較大的影響力。 在制定審計計

30、劃時，潛在的審計主題和跨單位審計項目應當以和其他審計項目同樣的方式進行評估。也就是說，要明確那些因為具有較大風險而被優先考慮的審計題目。3 啟動績效審計介紹31 本章將講述啟動績效審計的各個步驟：計劃單個審計項目方案，確定績效審計目標以及制定審計程序方案，了解被審單位業務和環境，確定初步研究的任務和制訂審計標準。計劃單個審計項目32 最高審計機關國際組織審計準則9 同前，44頁規定了計劃審計項目時一般應遵循的步驟，包括：（1） 搜集被審單位及其所在組織的信息，以便評估風險，確定重要領域；（2） 明確審計目標和審計范圍；（3） 進行初步分析，確定應采用的方法和后續調查的性質和程度；（4） 在計劃

31、審計項目時預見一些特殊問題；（5） 準備一份預算和審計進度表；（6） 明確對審計人員和審計組的要求；以及（7） 與被審單位討論審計的范圍、目標和對審計標準的評價。3.3 計劃審計項目包括制定一份總的行動戰略和一份詳細的計劃明確審計的性質、時間進度和范圍。審計計劃是最高審計機關控制和監督審計工作的一份關鍵性文件。審計人員起草的審計計劃應當說明審計的預計范圍和執行計劃，應當計劃如何使審計工作高效、有效、及時地進行。除了以上提到的計劃步驟之外，審計人員還應當考慮：l 確定審計標準的適用性；l 確定高效、有效的方式執行審計；l 計劃如何利用專家們的工作成果；l 相關的責任關系；l 對審計報告的使用者予

32、以關注；l 檢查被審單位的內部審計體系；l 檢查以前相關的審計結論/建議書；以及l 將審計計劃形成書面文字。3.4 合理的審計計劃可以確保對審計的重要領域給予適當關注，對潛在問題予以明確，以及節約高效地完成審計任務。制定計劃還可以向協助人員適當地分配工作，以及與其他審計人員和專家們的工作相協調。確定績效審計的目標35 審計目標與執行審計的原因相聯系，應當在審計過程的前期階段就確立，以便確定需要審計和報告的事項。例如，審計目標可以是評估某一機構是否使用適當的方法選擇它所需要的人力資源以實現其目標。36 審計目標應當體現對責任感和良好管理的關注，應當在加強財務控制的同時也提高項目管理的經濟性、效率

33、性和有效性。37 審計目標應當以需求為條件，以便實現凈收益和審計影響的最大化。為了設定目標，審計組應當考慮最高審計機關所擔負的任務和責任，以及在戰略性審計計劃中所預想的審計影響。審計的目標和范圍是相互關聯的，因為兩者相互影響，所以必須統籌兼顧。與被審單位的管理部門討論審計的目標和范圍是一種很好的管理實踐方式。審計方案38 審計人員應當起草并記錄審計計劃，在審計方案中應概要闡述實現審計目標和依據審計標準進行評估所需的必要條件和程序。審計方案的主要目標包括：l 明確審計目標，審計方法和預期的現場審計工作之間的關系l 確認并記錄將要執行的程序l 為監督和復核提供方便39 審計方案應陳述并詳細說明下列

34、事項：l 與被審計領域和部門的高效、經濟和有效運作相關的審計目標和分目標l 適用的審計標準l 在現場審計時，為確定被審對象的運作同審計標準中列明要求的符合程度，所需進行的專門作業l 需收集的審計證據，包括審計抽樣的細節和完成任務耗費的時間l 收集證據的程序/技術l 審計小組成員間的任務分配和時間調配l 任何必要的專門指導310 應當對依照審計計劃進行的審計工作予以監督，并告知最高審計機關的管理部門。在審計過程中，必要時要對審計計劃進行修改。了解被審單位的業務311 為了實現審計目標、明確重大的審計事項和實現賦予的審計責任，對被審單位進行充分了解是非常重要的。這就要求進行以下的了解：l 被審單位

35、的職責和該單位的被審范圍；l 被審單位的項目和績效目標；l 該單位內組織和責任關系；l 被審單位和股東的內外部環境；l 影響項目進展的外部限制；l 被審單位和相關項目的目標；l 被審單位的管理方法和執行情況；以及l 被審單位的資源情況。附件3列舉了審計人員應當了解的被審單位及其環境的主要特點。312 獲得相關業務的所需知識是一個搜集和評價信息、在審計工作的各個階段中將結論與審計證據相聯系的連續、累計的過程。非常重要的一點是審計人員要考慮獲取信息的成本和獲得的信息對審計成果所能帶來的附加價值，從而實現審計資源的價值最大化。313 幫助對被審單位進行了解的信息包括：l 正在生效的法律、法規和立法機

36、關的報告；l 各部的聲明、政府協議和決議；l 對被審單位近期的審計報告、復核、評估和調查；l 被審單位的戰略計劃和公司計劃、章程和年度報告；l 預算報告；l 被審單位的政策性文件、管理委員會和理事會會議紀要；l 被審單位的組織結構圖、內部通則和執行指南；l 被審單位的項目評估書和內部審計方案及報告；l 大會報告和會議紀要；l 與被審單位管理部門和主要股東會談的記錄；以及l 管理信息系統。314 以前的檢查記錄是極為有用的信息資源。擁有這些材料可以在對那些新近剛剛檢查過的領域進行審計時避免很多不必要的工作，同時也可以使仍未糾正的問題得以凸現。但是，與高級管理人員的會談是非常必要的，因為通過談話可

37、以在了解以上所有信息之后對整個項目有一個完整的認識。315 一般說來，公共部門的績效監督、責任和評估方法是針對某個單位進行的。但在搜集信息階段，許多跨部門信息是非常有幫助的，例如：l 由工業、職業或特殊利益組織進行的研究；l 立法機關以前進行的調查和檢查；l 綜合部門或機構內部委員會提供的信息；l 學術機關進行的研究；l 由其他外國政府進行的工作；以及l 新聞輿論。初步研究的作用316一旦某一題目被選定進行審計之后，審計組就要進行初步研究以便進一步了解審計所要進行的活動，明確審計過程中應注意的重大事項。初步研究的目標是為開展績效審計或者進行其他工作和報告結果提供足夠的評判依據。在初步研究結束的

38、時候，一般要向最高審計機關的高級管理層提交一份報告，總結研究結果，并建議下一步的行動。317如果決定要開展某項績效審計，初步研究報告中應當說明注意的主要事項，明確審計的目標、范圍和重點，估計可能產生的影響，制定時間表和資金預算以便最終出具一份及時、完善的審計報告。318 如果決定不開展績效審計,審計組要向最高審計機關的管理層提交一份簡短的報告,說明初步研究的結論。為了對初步研究實地工作作最好總結，要與被審單位的管理部門開結束會結束前期的工作。審計標準319 審計標準是指合理、可行的績效準則，通過這些標準，可以對某項活動的經濟性、效率性和有效性進行評價。審計標準應當反映待檢查事項所應具備的標準的

39、控制模式。它們應當代表良好的實踐行為即一個理性、有知識的人所認為的“應當是什么”。320 當把審計標準和實際情況進行比較之后，就會發現問題。達到或超過標準的行為就是“好的做法”，達不到標準的行為需要改進。321 一般說來，一項審計工作會按照最高審計機關在制定審計計劃的過程中所確認的事項對某一個或幾個方面進行調查。調查這些事項反過來又要求進一步完善審計標準，然后是制定抽查方案以便確定被審對象是否達到了審計標準的要求。但是，在制定和執行抽查方案時，審計人員要記住以前曾經明確過的事項可能需要進一步拓展或修改。322 如果已經有適當的標準來幫助評價被審活動和完成審計目標，審計人員將會非常高興。適當的審

40、計標準應當包括以下特點：l 可靠性：標準的可靠性來自其他審計人員在相同環境下反復應用時得出的一致性結論。l 客觀性：標準的客觀性指不受任何審計人員或管理部門偏見的影響；l 有用性：標準的有用性來自那些符合使用者信息要求的結果和結論；l 易懂性： 標準的易懂性是指標準要表述清晰，不存在重大的歧義。l 可比性：標準的可比性是指對其他相似的機構或活動進行績效審計以及以前對同一機構以前進行的績效審計時使用的標準是一致的。l 可接受性：標準的可接受性是指被審機構、立法機關、媒體和公眾對標準的普遍接受。審計標準的可接受程度越高，績效審計就越高效。323 審計標準在協助執行績效審計的過程中擔當一系列重要的任

41、務，它們可以：l 在審計組內部和最高審計機關管理部門之間就審計的性質達成共識；l 為與被審單位管理部門進行交流奠定基礎，從而使審計組可以經常聽取被審單位管理部門對審計標準的理解和認可程度，這將影響被審單位對依照該審計標準作出的審計結論的最終接受程度。l 把審計目標與在審計執行階段進行的抽樣項目聯系起來；l 為審計搜集數據奠定基礎，為建立審計證據搜集程序提供依據；以及l 為得出審計結果提供基礎，幫助形成和規范審計調查。324 審計標準是否能實現以上所提到的各項任務在很大程度上取決于這些標準的詳細程度和形式。總的審計標準在初步研究階段就制定出來了。隨著研究的逐步深入，審計標準也不斷的擴展和細化。在

42、初步研究結束的時候，審計標準應當已經非常詳盡，可以為實施審計提供明確的指導，尤其是在如何制定具體的審計方案檢查被審活動是否符合審計標準方面提供指導。325 要求所有的活動、系統和績效活動的經濟性、效率性和有效性水平都完全符合標準是不現實的。非常重要的一點就是要認識到，令人滿意的績效水平并不是完美無缺的，而是在考慮到被審單位具體環境之后，一個富有理性的人所期望的績效水平。326 各最高審計機關應注意到目前正在顯現的政府職能轉變（許多政府從服務的提供者轉變為推動者和規范者）以及日益增多的公共部門聘用私人經營對績效審計的影響。圍繞公共部門運作的經濟性、效率和效用進行的績效審計，應根據在許多國家出現的

43、公共部門運營私有化和分散化的趨勢，進行相應調整。針對一些并非由政府直接提供資金，但或許會通過服務質量、成本和市場公平準入等方式影響大眾的項目，各最高審計機關在進行績效審計時，需要制定新的審計方法、技術和標準。在這樣的環境下，績效審計的方法需考慮實現從“政府中心式”向“民眾中心式”的轉變。327 采納被審單位管理部門對審計標準的意見是非常有幫助的。一般情況下，在績效審計的主體工作剛剛開始的時候就應將審計標準告知被審單位。如果被審單位的管理部門對審計標準有任何不同意見，應對其予以界定并進行討論，如果可能，應在不損害審計獨立性的前提下，爭取盡早彌合上述分歧。審計標準的來源328 各最高審計機關應制定

44、對接受復核的行為性質同樣適用的審計標準。上述審計標準可以包括定量和/或定性方法。329 為了避免總是從單個審計項目的原始準則出發制定相應的審計標準，審計組應當調查現存標準的如下來源，包括：l 以前在類似的審計狀況下曾經用過的標準；l 其他國家的最高審計機關頒布的審計標準；l 被審單位使用的績效標準，或立法機關曾經進行過的調查；l 被審單位進行過的類似活動或曾有過同樣的項目委托人；l 專業組織或標準制定機構的意見；以及l 一般性的管理資料和相關主題資料330以上這些來源為制定審計標準奠定了基礎，但在針對具體被審單位時需要對其進行解釋和修改以保證適用性。331審計標準必須實用，并且應考慮被審單位的

45、現實情況。有些關鍵性的審計標準與被審單位有直接關系，例如：l 現行和相關的法律、法規；l 被審機構的執行和程序手冊；以及l 中央政策、準則、指導和指南。機構績效信息332關于某一機構績效狀況的信息對績效審計工作極有幫助。績效信息，不論是數量測試還是質量描述，對評估經濟性、效率性和有效性都是非常重要的。那些評判良好效益的標準可以從被審單位自身的目標或者已被接受的工業部門或政府績效準則中獲得。333為了檢查績效信息，審計人員應當：l 考慮該機構是否有足夠而可靠的程序來衡量和報告績效狀況；l 確認現有的績效衡量方式是否完整、有效并已從成本收益的角度進行過衡量；l 檢查程序以確定這些程序是否與被審單位

46、的總體目標相關；以及l 考慮績效衡量手段是否與管理部門的決策程序相協調，即它們在被審單位內部是否被報告和使用。334以上這些事項使審計人員必須考慮效益信息的數量和質量兩個方面。這些考慮應當是所有績效審計工作中的經常性因素。335附件4包括了在一切政府項目或活動審計過程中必須考慮的一些重要因素。可以將其作為著手開展績效審計時，審計人員需考慮事項清單。在這份清單中，設計各種問題的目的就是幫助確定那些需要進一步研究的事項和問題。 4 執行績效審計 介紹41 一般說來，可以通過審計程序來測試審計目標和審計標準。這里的審計程序包括：l 觀察、調查和文字材料的支持；l 測試和檢查；以及l 分析 制定審計計

47、劃42 在制定審計計劃的過程中，非常重要的一點是審計標準應當：l 圍繞審計目標，即注意圍繞那些最能加強審計影響的事項搜集證據；l 予以清晰的表述，并且盡可能詳盡以便執行審計工作的人員能夠充分理解；l 邏輯合理，以便盡可能高效的進行審計檢查；l 實用有效，不需要進行大量的抽查就可以搜集足夠的證據；以及l 將以前的相關審計成果或公布的研究結果考慮在內。43 績效審計計劃應當根據每項審計的具體情況進行調整，在制定審計計劃時還應當考慮的因素包括：l 規模 隨著審計范圍的擴大，審計計劃的規模和復雜程度也隨之增長（在程序、問卷和檢查清單方面更為具體）；l 地理分布 審計點的分布和位置也會影響到審計計劃的內

48、容。如果不同的人員在不同的地點執行同一項審計時就需要制定詳細的工作程序來保證審計工作的一致性。l 審計環境 管理部門是否愿意被審計、進行的審計是否是這一領域內第一次審計、機構內各領域的敏感性等因素都將影響到程序的制定和應用。l 被審系統的組成因素，即它的投入、處理和產出等因素；l 是否已對大量的相關事項進行過確認，或者具體的標準是否適用。44 審計經理們必須保證按照每項標準搜集適當的證據。審計經理還應當考慮搜集審計證據的成本。45 在某些情況下，一項標準看起來很合理，但卻根本不實用。例如，某項標準是“要對建設信息體系給予一定的側重。”在不知道其他側重點和它們之間的結構關系時根本無法依據這項標準

49、進行評價。因此，這項標準必須進行修改。審計標準必須與法律法規相一致，以便實際工作人員操作和理解。46 而且一旦初步研究/實地調查開始之后，就會出現許多新問題。這就要求對原來的標準重新進行考慮和修改，但是在增加新內容之前必須考慮由此對審計預算和時間進度可能造成的影響。47 在制定審計計劃時往往不可能預見到所有可能發生的事項。因此，在審計工作的初期階段制定的計劃需要留有一定的余地，以便根據情況對計劃進行檢查和調整。比較好的做法是先制定出一份審計計劃提綱，然后隨著審計工作的逐步展開再進行修改和增補。48 制定審計方案的一種方法是如下表所示，循環進行審計方案的修訂過程；計劃 實施 觀察 反映49 在對

50、此循環過程結果進行觀察的基礎上，可以對下一階段的審計方案進行計劃修改，如，審計方案的上一個執行階段所得出的問題詮釋和結論可以在下一個階段的復核和修改計劃工作中使用。審計方法410 在執行審計計劃，根據審計標準進行評估時，可以采用許多分析手段，包括：l 程序分析；l 利用被審單位提供的現有的數據和證據進行分析；l 結果分析；l 案例研究；l 問卷調查；以及l 數量分析。程序分析411 審計分析通常是從程序分析開始的，審計人員首先要檢查被審單位的管理系統以便計劃、執行、檢查和監督被審活動。這包括與管理人員會談和檢查相關的文件，例如預算報告、決算報告、計劃指南、年度計劃或其他計劃、程序手冊、代表人員

51、情況和報告要求等。應該按照既定的標準和合理的控制模式對管理程序進行檢測。也就是說，程序要和其他事項一起被檢查，以確定其完整性、合規性、內部一致性和實用性。利用現有數據412 審計人員利用被審單位管理部門和其他部門提供的數據是非常重要的。這些數據包括管理信息系統的數據或從單個項目搜集來的數據。結果分析413 對被審單位某一特定領域內一些活動的檢查結果進行分析可以幫助審計人員確定該單位在這一領域內的活動是否符合審計標準的要求，是否令人滿意。案例研究414 案例研究是指通過對某一特定案例進行深入理解來了解另一個復雜案例。案例研究是在對整個領域宏觀把握的前提下對某一案例進行的大量說明和分析。問卷調查415 另外一個深入了解被審單位活動的辦法是進行問卷調查。這是一個從大量成員（如被審單位員工、供貨商或顧客）搜集信息的方法，通過問卷調查可以對被審單位活動的成因、分布和各種事項的相互關系進行評價。數量分析416 如果可能，要對所有人員都進行分析。當然，如果情況波動不大，也可以使用抽樣技術。不管使用統計式還是非統計式抽樣，審計人員都應該設計和選定抽樣對象，對抽樣對象運用績效審計