【摘"要】數字經濟的高速發展讓數據成為驅動企業價值增值的關鍵要素，數據資產逐漸成為重要的戰略資源。就會計角度而言，數據資產入表作為重要的創新實踐，無疑對企業會計核算產生了重要影響。論文闡述了數據資產的內涵與特征，以及數據資產入表的關鍵流程，認為數據資產入表存在數據權屬確認困難、價值評估和計量不精準、信息披露不規范等問題，并從科學確認資產權屬、規范價值評估和計量以及規范信息披露等角度提出了對策。【關鍵詞】數字經濟；數據資產入表；企業核算1引言在數字經濟蓬勃發展的背景下，數據資產作為驅動企業價值增值的關鍵要素，其重要性日益凸顯。數據資產入表已成為企業財務核算的重要趨勢，且得到了政策層面的支持。例如，2023年財政部發布《企業數據資源相關會計處理暫行規定》，試行數據資產入表，然而基于數據資產的特殊性質，這一過程也給企業核算帶來了挑戰。基于此，開展數據資產入表對企業核算的影響與對策的研究具有較強的現實意義。2數據資產入表的概述2.1數據資產的內涵與特征數據資產是指由特定主體擁有或者控制的，預期能夠帶來經濟利益的，以物理或者非物理方式存儲或者記錄的數據資源[1]。根據財政部印發的《企業數據資源相關會計處理暫行規定》，常見的數據資源主要有兩種類型：滿足資產確認條件，被歸類為無形資產或者存貨的數據資源；預期能給企業帶來經濟利益流入但不符合資產確認條件的數據資源等。通常而言，數據資產的特征主要體現在以下幾點：①非實體性。數據資產與有形資產不同，沒有具體的物理形態，并不會因為使用時間的延長而磨損或者消耗，甚至能夠被無限利用。②類型多樣。數據資產的類型多樣，并且能夠以多種形式進行展示，如語言、文字或者圖片的形式等[2]。③價值易變。數據資產的價值并非一成不變的，會根據政策環境、市場環境和技術環境的變化進行調整。2.2數據資產入表的關鍵流程數據資產入表核算是指企業將數據資源作為一種資產進行會計確認、計量、報告和披露的制度安排。數據資產入表核算的范圍主要包括符合《企業會計準則第6號——無形資產》被確認為無形資產的數據資源；符合《企業會計準則第1號——存貨》被確認為存貨的數據資源；由企業擁有或者控制，但未滿足資產確認條件需要在財務報表附注中披露的數據資源等[3]。數據資產入表流程主要包括數據資產的原始取得，數據資產識別分類和初始成本確認以及數據資產后續計量3個部分。數據資產的原始取得主要分為自行研究和外部購入兩種方式，待形成數據資產之后，如果屬于內部自用或者對外服務且符合無形資產定義的則歸屬為無形資產，在后續階段則按照無形資產準則計提攤銷和減值。對于以出售為目的的數據資源則應歸類為存貨，并在出售時作成本結轉。數據資產入表核算的具體流程如圖1所示。2.3數據資產入表的要點2.3.1數據資產的權屬與確認數據資產的權屬主要包括資產的持有權、加工使用權和經營權等，是開展數據資產確認和計量報告的必要前提。市場主體應當明確數據的確權價值，合理區分數據資產的所有權、經營權和使用權。通常而言，數據的產權和處理權一般與數據資產的生成者息息相關，而使用權和收益權則歸處理數據的實體擁有。然而在實踐中也發生意外情況，如某些信息平臺會收集整合數據，并將其轉讓給第三方企業應用，這就導致數據資產權屬問題變得模糊。2.3.2數據資產的價值評估與計量由于數據資產入表處于試點階段，應當在適當條件下實施數據資產的價值評估。一是數據資源的特殊性。由于數據資源在滿足時效性的基礎上可以被反復使用，而且幾乎不會產生任何損耗，因此不同屬性的數據資產在融合過程中會產生強大的整合效益，導致價值量的迅速增長，且數據的價值表現還受到應用場景的影響，這都提升了數據資產價值評估的難度。在數據資產的計量階段，《企業數據資源相關會計處理暫行規定》提出了數據資產價值評估和會計計量的幾種方法，但未能就適用條件作出明確規定。2.3.3數據資產的精準合規披露數據資產入表必然會對財務報表的質量產生影響，因此，市場主體應實現對數據資產的精準合規披露。按照自愿披露和強制性披露的原則，自愿披露的內容應包括數據資產的來源、類型與規模，數據生產情況，數據加工情況以及內部數據管理情況等；會計準則要求強制性披露的內容包括無形資產的初始確認金額、使用壽命、減值和攤銷情況等，以及存貨的原值、成本和可變現凈值以及存貨的計價方案等。同時，市場主體也應當對數據資產的異常情況進行披露。3數據資產入表對企業會計核算帶來的挑戰3.1數據資產權屬確認困難一是權屬確認方面的挑戰。數據權屬的確認是開展會計核算的必要前提，然而在數據資源向數據資產轉化過程中，基于各種因素影響，數據類型多樣，在生產、取得、使用和交易過程中所涉及經營權、所有權和持有權的劃分與確定較為困難，造成數據權屬確認方面的混亂，這成為數據資產入表之前首要解決的問題[4]。二是數據資產確認和分類存在困難。在數據資產的確認和分類方面，當前“數據資產”作為二級科目進行核算，然而在實踐中，當數據資產滿足“企業使用”“日常持有，且最終目的是出售時”會造成科目選擇上的混亂。3.2數據資產價值評估不精準一是數據資產價值評估方法的局限。盡管《數據資產評估指導意見》為數據資產的價值評估指明了方向，但這并不意味著能夠適應所有場景下的資產評估，尤其是方法選擇上仍然存在困難。就成本法而言，主要基于數據制造、收集、存儲和處理的成本來實施價值評估，雖然能夠反映出數據產生的資源消耗，卻難以評估其商業價值和潛在收益，尤其是無法準確評估出收集成本和潛在收益的差距；就收益法而言，其通過數據在實際應用中產生的效益來評估價值，雖能準確反映數據實際使用價值，卻需要應用到復雜和量化模型，容易受到外部因素的干擾，且模型并不具備普適性，局限了收益法的廣泛應用；就市場法而言，目前缺乏成熟的數據交易市場，尤其是數據資產的交易價格存在較強的波動性，難以提供穩定參考，使得該種方法的應用存在較大局限。二是缺乏價值評估的監督機制。當前已經存在一批數據資產的交易平臺和市場，但更多的數據資產是通過交易雙方自行確認，通過相應的合同條款進行約束，卻缺乏監督部門的監管，這會導致不合理定價滋生交易風險。三是數據資產初始計量缺乏清晰標準化界定。在初始計量環節，對于自行采購或者收集數據等方式獲得的數據資源，其核算原則是在研究階段的支出確認為損益，進入開發階段的，符合資本化條件的應當計入資產成本。然而在實踐中，數據資產類型和特征的差異導致數據資產投入無法在研究階段和開發階段得到清晰界定，很難將這一過程中產生的費用資本化或者費用化，削弱了初始成本核算的精準性[5]。四是后續計量存在困難。對于歸類為無形資產的數據資產，由于其在不同行業和不同應用場景下呈現出生命周期的多樣化，在缺乏數據資產生命周期確認標準的情況下，單純依靠主觀性分析數據市場活躍度以及市場需求前景很難準確確定數據資產的使用壽命，這就導致了數據資產壽命模糊性，削弱了后續資產攤銷的準確性。3.3數據資產信息披露不規范一是特殊處理情況的信息披露過少。如對數據資產進行改造升級，并重新資本化入賬之后，數據資產的賬面價值會增量疊加，無法精準計算被替換部分的資產價值，導致重新資本化的數據資產價值屬于估計入賬，難以被精準計量。然而這種特殊情況卻未能在財務報表中進行詳細披露，容易讓投資者產生市場主體進行盈余操作的思想。二是缺乏標準化的信息披露框架。當前的暫行規定并未要求市場主體結合行業特征和數據特點以及核算差異等構建立體式的信息披露體系，缺乏對數據權屬、計量原則和價值評估方法的披露框架，造成了信息不對稱和信息披露口徑的差異，無法讓財務報表使用者準確理解數據資產的真實價值。4提升企業數據資產會計核算質量的對策4.1科學確認數據資產權屬一是科學確認資產權屬。數據資產有別于其他資產，其權益可能歸屬于不同的實體，因此應當準確把控數據資產所有權、持有權、使用權和經營權的概念與定義，通過對事項實質的判斷分別確立數據的所有權、使用權和經營支配權，在必要時，可以引入法律專家，結合法律條款和相關案例，精準確定數據權屬。同時，可以借鑒國際經驗，采用區塊鏈技術實現在非完全信任環境下“三權”相分離的目標。二是精準實施數據資產的確認和分類。當數據資產滿足“企業使用”“日常持有，且最終目的是出售時”，企業應當根據數據資源背后的業務模式和商業實質進行判斷，如企業的主營業務是開發數據資產進行交易，最終目的為出售則應當計入“存貨”科目。4.2規范數據資產的價值評估和計量一是規范價值評估。市場主體應當根據數據來源和具體應用場景，將數據分為內生數據和外生數據，其中前者指的是在生產運營中產生的一手數據，后者指的是混合外部數據的數據資源。應當參照市場主體的生命周期理論，選取數據資源交易的引入期、成熟期和衰退期，為數據資產的差異化價值評估奠定基礎。同時，要實施精準的價值評估。內生數據需要經過采集、清洗、建模、驗證等一系列程序才能成為資產，且涉及成本的歸集和分配，因此對于處于引入階段的內生數據資產可以采取成本法計量；在市場的成長期和成熟期，此時市場較為成熟，宜采用更能反映資產公允價值的市場法。對于外生數據而言，由于較多來自于企業外部，因此，如果市場上存在與評估對象相似的資產，其交易價格可以作為評估對象價值的參考，那么適宜采用收益法進行價值評估。二是規范數據資產的計量。對于自行收集或者經營過程中形成的數據資產，企業可以參考無形資產的計量原則，如在數據的收集和研發階段，由于風險較高，存在較大的數據處理難度和不確定性，因此可以將該階段所發生的支出全部費用化處理；對于進行商業性生產或使用前，將數據資源應用于某項計劃或設計的階段可以將相關支出資本化處理。在后續計量階段，應當綜合考慮確定數據資產的使用壽命。對于存在明確法律規定和行業規范的應當據此確定數據資產的使用壽命；對于源于合同性權利的，如合同明確數據資產開發利用采用授權運營模式，約定了數據資產授權運營期限的，需在法律有效期限和合同有效期限的基礎上，按照“孰短原則”確定數據資產運營單位的數據資產收益期限；對于缺乏法律與合同作為判斷依據的，應當根據數據更新換代的速度以及市場需求的變動，在必要時可以邀請相關專家的參與進行驗證和評估，確定數據資產的使用壽命。4.3規范數據資產的信息披露一是搭建規范的信息披露框架。有關部門應當盡快出臺數據資產的信息披露框架，分門別類建立無形資產、存貨等性質數據資產的信息披露程序，統一行業信息披露口徑，豐富信息披露內容，保證信息披露的規范性、完整性和及時性。二是充分披露數據資產的特殊交易事項。對于權屬較難確認的數據資產、難以精準劃分研究階段和開發階段的數據資產、關聯交易頻繁的數據資產、存在核算差異的無形資產等，都應當在報表附注中采用文本信息披露交易的實質以及管理人員作出的職業判斷