第一節(jié)存貨及其分類第二節(jié)存貨的初始計量第三節(jié)發(fā)出存貨的計價第四節(jié)計劃成本法與存貨估價法第五節(jié)存貨的期末計量第六節(jié)存貨清查第三章

存貨

一、存貨的概念與特征存貨，是指企業(yè)在日常活動中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等。第一節(jié)

存貨及其分類存貨在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品以備出售的產(chǎn)成品或商品存貨具有如下特征：1.存貨是一種具有物質(zhì)實體的有形資產(chǎn)。同固定資產(chǎn)；不同于無實物形態(tài)的應收賬款，不包括貨幣資金2.存貨屬于流動資產(chǎn)，具有較大的流動性。不同于固定資產(chǎn)、在建工程等長期資產(chǎn)；流動性低于應收帳款3.存貨以在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中被銷售或耗用為目的而取得。不包括為建造固定資產(chǎn)而購入的材料和用于產(chǎn)品生產(chǎn)的設備4.存貨屬于非貨幣性資產(chǎn)，存在價值減損的可能性。受各種因素變動的影響，可能需確認減值損失，同應收賬款二、存貨的確認條件（一）與該存貨有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)存貨確認的一個重要標志，就是企業(yè)是否擁有某項存貨的所有權。在有些交易方式下，存貨實物的交付及所有權的轉(zhuǎn)移與所有權上主要風險和報酬的轉(zhuǎn)移可能并不同步。此時，存貨的確認應當注重交易的經(jīng)濟實質(zhì)，而不能僅僅依據(jù)其所有權的歸屬。（二）存貨的成本能夠可靠地計量存貨的確認應當注重交易的經(jīng)濟實質(zhì)，要看商品所有權上的主要風險和報酬是否轉(zhuǎn)移給購貨方，而不能僅僅依據(jù)其所有權的歸屬。判斷：在盤存日期，法定所有權歸屬企業(yè)的物品，不論其存放地點，都應作為企業(yè)的存貨。（對？錯？）存貨的范圍收入準則規(guī)定，銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：（一）企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方與商品所有權有關的風險，是指商品可能發(fā)生減值或毀損等形成的損失；與商品所有權有關的報酬，是指商品價值增值或通過使用商品等形成的經(jīng)濟利益。判斷企業(yè)是否已將商品所有權上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方，應當關注交易的實質(zhì)而不是形式，同時考慮所有權憑證的轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锏慕桓丁Ｈ绻c商品所有權有關的任何損失均不需要銷貨方承擔，與商品所有權有關的任何經(jīng)濟利益也不歸銷貨方所有，就表明商品所有權上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給了購貨方。在會計實務中，應當注意以下幾種情況下的存貨確認：交易方式定義存貨確認相關科目在途存貨銷貨方已將貨物發(fā)運給購貨方但購貨方尚未驗收入庫的存貨目的地交貨起運地交貨在途物資代銷商品在委托代銷方式下，由委托方交付受托方、受托方作為代理人代委托方銷售的商品視同買斷方式可退回不可退回收取手續(xù)費方式受托代銷商品售后回購銷貨方在銷售商品的同時，承諾在未來一定期限內(nèi)以約定的價格購回該批商品的交易方式視作融通資金銷貨方存貨分期收款銷售商品已經(jīng)交付，但貨款分期收回的一種銷售方式銷售成立購貨方存貨附有銷售退回條件的商品銷售購貨方依照有關協(xié)議有權退貨的銷售方式能夠合理估計不能合理估計發(fā)出商品購貨約定購銷雙方就未來某一時日進行的商品交易所作的事先約定尚未發(fā)生購貨銷貨方存貨實質(zhì)重于形式【例】售后回購，是指銷售商品的同時，銷售方同意日后再將同樣或類似的商品購回的銷售方式。在這種方式下，銷售方應根據(jù)合同或協(xié)議條款判斷銷售商品是否滿足收入確認條件。通常情況下，售后回購交易屬于融資交易，商品所有權上的主要風險和報酬沒有轉(zhuǎn)移，企業(yè)不應確認收入；回購價格大于原售價的差額，企業(yè)應在回購期間按期計提利息費用，計入財務費用。【例】甲公司為推銷一種新產(chǎn)品，承諾凡購買新產(chǎn)品的客戶均有一個月的試用期，在試用期內(nèi)如果對產(chǎn)品使用效果不滿意，甲公司無條件給予退貨。該種新產(chǎn)品已交付買方，貨款已收訖。由于是新產(chǎn)品，甲公司無法估計退貨的可能性，這表明產(chǎn)品所有權上的主要風險和報酬并未隨實物的交付而發(fā)生轉(zhuǎn)移，不能確認收入。只有在試用期結(jié)束后，才表明與該產(chǎn)品有關的風險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給客戶，在滿足收入確認的其他條件時，甲公司才能確認收入。三、存貨的分類存貨的分類1．原材料。指企業(yè)在生產(chǎn)過程中經(jīng)加工改變其形態(tài)或性質(zhì)并構成產(chǎn)品、主要實體的各種原料及主要材料、輔助材料、外購半成品（外購件）、修理用備件（備品備件）、包裝材料、燃料等。為建造固定資產(chǎn)等各項工程而儲備的各種材料，雖然同屬于材料，但是由于用于建造固定資產(chǎn)等各項工程不符合存貨的定義，因此不能作為企業(yè)的存貨進行核算。2．在產(chǎn)品。指企業(yè)正在制造尚未完工的產(chǎn)品，包括正在各個生產(chǎn)工序加工的產(chǎn)品和已加工完畢但尚未檢驗或已檢驗但尚未辦理入庫手續(xù)的產(chǎn)品。3．半成品。指經(jīng)過一定生產(chǎn)過程并已檢驗合格交付半成品倉庫保管，但尚未制造完工成為產(chǎn)成品，仍需進一步加工的中間產(chǎn)品。4．產(chǎn)成品。指工業(yè)企業(yè)已經(jīng)完成全部生產(chǎn)過程并驗收入庫，可以按照合同規(guī)定的條件送交訂貨單位或者可以作為商品對外銷售的產(chǎn)品。企業(yè)接受外來原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，制造和修理完成驗收入庫后，應視同企業(yè)的產(chǎn)成品。5．商品。指商品流通企業(yè)外購或委托加工完成驗收入庫用于銷售的各種商品。6．周轉(zhuǎn)材料。指企業(yè)能夠多次使用、但不符合固定資產(chǎn)定義的材料，如為了包裝本企業(yè)商品而儲備的各種包裝物，各種工具、管理用具、玻璃器皿、勞動保護用品以及在經(jīng)營過程中周轉(zhuǎn)使用的容器等低值易耗品和建造承包商的鋼模板、木模板、腳手架等其他周轉(zhuǎn)材料。但是，周轉(zhuǎn)材料符合固定資產(chǎn)定義的，應當作為固定資產(chǎn)處理。存貨的初始計量，是指企業(yè)在取得存貨時，對存貨入賬價值的確定。存貨的初始計量應以取得存貨的實際成本為基礎，實際成本包括采購成本、加工成本和其他成本。特殊方式取得的,按公允價值入帳第二節(jié)

存貨的初始計量一、外購存貨（一）外購存貨的成本外購存貨的成本即存貨的采購成本，是指存貨從采購到入庫前所發(fā)生的全部支出，一般包括：購買價款相關稅費運輸費、裝卸費、保險費其他可歸屬于存貨采購成本的費用不包括按規(guī)定可予抵扣的增值稅進項稅額商品流通企業(yè)：①直接計入存貨采購成本②先歸集，后分攤對于已售商品的進貨費用，計入當期主營業(yè)務成本對于未售商品的進貨費用，計入期末存貨成本按規(guī)定不可予抵扣的增值稅進項稅額小規(guī)模納稅人購進時的增值稅一般納稅人：簡易征收，集體福利，個人消費，免稅項目在實務中商品流通企業(yè)可以將發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用先進行歸集，期末，按照所購商品的存銷情況進行分攤。對于已銷售商品的進貨費用，計入主營業(yè)務成本；對于未售商品的進貨費用，計入期末存貨成本。商品流通企業(yè)采購商品的進貨費用金額較小的，可以在發(fā)生時直接計入當期銷售費用。

企業(yè)在采購入庫后發(fā)生的儲存費用，應計入當期損益。但是，在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費用則應計入存貨成本。例如，某種酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)為使生產(chǎn)的酒達到規(guī)定的產(chǎn)品質(zhì)量標準所必須發(fā)生的倉儲費用，應計入酒的成本而不是計入當期損益。

運輸途中的損耗應注意問題：存貨在運輸途中的人為損失過失人索取賠償，不計入采購成本；自然災害造成的非常損失扣除保險賠款和可收回殘值后的凈損失，計入營業(yè)外支出；屬于無法查明原因的途中損耗作為待處理財產(chǎn)損溢核算，待查明原因后再作處理市內(nèi)零星貨物運雜費、采購人員的差旅費、采購機構的經(jīng)費以及供應部門經(jīng)費,一般都不應當包括在存貨的采購成本中。（二）外購存貨的會計處理1.存貨驗收入庫和貨款結(jié)算同時完成銀行存款××××××應付票據(jù)××××××原材料××××××周轉(zhuǎn)材料××××××庫存商品××××××應交稅費——應交增值稅（進項稅額）××××××虛線框表示框內(nèi)至少有一個，但不需全部科目參與會計處理華聯(lián)實業(yè)股份有限公司購入一批原材料，增值稅專用發(fā)票上注明的材料價款為50000元，增值稅進項稅額為8500元。貨款已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付，材料也已驗收入庫。借：原材料 50000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 8500

貸：銀行存款 58500例3—12.貨款已結(jié)算但存貨尚在運輸途中銀行存款××××××應付票據(jù)××××××原材料××××××周轉(zhuǎn)材料××××××庫存商品××××××應交稅費——應交增值稅（進項稅額）××××××在途物資××××××鷺江股份有限公司購入一批原材料，增值稅專用發(fā)票上注明的材料價款為200000元，增值稅進項稅額為34000元。同時，銷貨方代墊運雜費3200元，允許抵扣增值稅為220元，上列貨款及銷貨方代墊的運雜費已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付，材料尚在運輸途中。（1）支付貨款，材料尚在運輸途中。原材料采購成本=200000+3200-220=202980（元）借：在途物資 202980

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 34220

貸：銀行存款 237200（2）原材料運達企業(yè)，驗收入庫。借：原材料 202980

貸：在途物資 202980例3—23.存貨已驗收入庫但貨款尚未結(jié)算如果月末時結(jié)算憑證仍未到達，為全面反映資產(chǎn)及負債情況，應對收到的存貨按暫估價值入賬銀行存款××××××應付票據(jù)××××××原材料××××××周轉(zhuǎn)材料××××××庫存商品××××××應交稅費——應交增值稅（進項稅額）××××××應付賬款——暫估應付賬款××××××本月末暫估值下月初紅字沖為什么估價入庫？為什么下月初沖回？某年3月28日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司購入一批原材料，材料已運達企業(yè)并已驗收入庫，但發(fā)票賬單等結(jié)算憑證尚未到達。月末時，該批貨物的結(jié)算憑證仍未到達，華聯(lián)公司對該批材料估價35000元入賬。4月3日，結(jié)算憑證到達企業(yè)，增值稅專用發(fā)票上注明的原材料價款為36000元，增值稅進項稅額為6120元，貨款通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。（1）3月28日，材料運達企業(yè)并驗收入庫，暫不作會計處理。（2）3月31日，結(jié)算憑證仍未到達，對該批材料暫估價值入賬。借：原材料 35000

貸：應付賬款——暫估應付賬款 35000（3）4月1日，編制紅字記賬憑證沖回估價入賬分錄。借：原材料

35000

貸：應付賬款——暫估應付賬款

35000（4）4月3日，收到結(jié)算憑證并支付貨款。借：原材料 36000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 6120

貸：銀行存款 42120例3—34.采用預付貨款方式購入存貨預付賬款××××××原材料××××××周轉(zhuǎn)材料××××××庫存商品××××××應交稅費——應交增值稅（進項稅額）××××××銀行存款××××××余款某年6月20日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司向乙公司預付貨款70000元，采購一批原材料。乙公司于7月10日交付所購材料，并開來增值稅專用發(fā)票，材料價款為62000元，增值稅進項稅額為10540元。7月12日，華聯(lián)公司將應補付的貨款2540元通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。（1）6月20日，預付貨款。借：預付賬款——乙公司 70000

貸：銀行存款

70000（2）7月10日，材料驗收入庫。借：原材料62000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 10540

貸：預付賬款——乙公司

72540（3）7月12日，補付貨款。借：預付賬款——乙公司

2540

貸：銀行存款

2540例3—45.采用賒購方式購入存貨應付賬款××××××原材料××××××周轉(zhuǎn)材料××××××庫存商品××××××應交稅費——應交增值稅（進項稅額）××××××銀行存款××××××應付票據(jù)××××××某年3月20日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司從乙公司賒購一批原材料，增值稅專用發(fā)票上注明的原材料價款為60000元，增值稅進項稅額為10200元。根據(jù)購貨合同約定，華聯(lián)公司應于4月30日之前支付貨款。（1）3月20日，賒購原材料。借：原材料 60000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 10200

貸：應付賬款——乙公司

70200（2）4月30日，支付貨款。借：應付賬款——乙公司 70200

貸：銀行存款

70200例3—5企業(yè)銷售商品有時也會遇到現(xiàn)金折扣、商業(yè)折扣等問題1、現(xiàn)金折扣，是指債權人為鼓勵債務人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務人提供的債務扣除。企業(yè)銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應當按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額。2．商業(yè)折扣，是指企業(yè)為促進商品銷售而在商品標價上給予的價格扣除。企業(yè)銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應當按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。現(xiàn)金折扣，會計處理有總價法和凈價法兩種方法。總價法：定義:存貨的價值及應付帳款按發(fā)票總價入帳獲得的現(xiàn)金折扣作為理財收入沖減財務費用凈價法定義:存貨的價值及應付帳款按發(fā)票總價扣除最大現(xiàn)金折扣后的凈額入帳喪失現(xiàn)金折扣作為超期利息計入財務費用總價法凈價法在我國的會計實務中，由于現(xiàn)金折扣的使用并不普遍，因此，企業(yè)會計準則要求采用總價法進行會計處理。應付賬款××××××財務費用××××××財務費用××××××銀行存款××××××折扣期內(nèi)付款作為理財收入沖減財務費用折扣期外付款作為超期利息計入財務費用例如：某公司購入商品一批，商品價格10000元，增值稅1700元，付款條件為1/20，n/30，編制會計分錄如下：1、采用總價法(1)購貨時：借：在途物資10000

應交稅費1700

貸：應付賬款11700(2)該公司在20天內(nèi)付款借：應付賬款11700

貸：銀行存款11600

財務費用1002、采用凈價法(1)購貨時：借：物資采購9900

應交稅費1700

貸：應付賬款11600(2)在折扣期內(nèi)付款時：借：應付賬款11600

貸：銀行存款11600若超過付款期付款，喪失全部現(xiàn)金折扣：期末先調(diào)整:借：財務費用100

貸：應付賬款100付款時:借：應付賬款11700

貸：銀行存款11700若未經(jīng)過調(diào)整，則收到時：借：應付賬款11583

財務費用117

貸：銀行存款11700某年7月1日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司從乙公司賒購一批原材料，增值稅專用發(fā)票上注明的原材料價款為80000元，增值稅進項稅額為13600元。根據(jù)購貨合同約定，華聯(lián)公司應于7月31日之前支付貨款，并附有現(xiàn)金折扣條件：如果華聯(lián)公司能在10日內(nèi)付款，可按原材料價款（不含增值稅）的2%享受現(xiàn)金折扣；如果超過10日付款，則須按交易金額全付。例3—6

A（1）華聯(lián)公司采用總價法的會計處理。①7月1日，賒購原材料。借：原材料 80000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 13600

貸：應付賬款——乙公司 93600②支付購貨款。A.假定華聯(lián)公司于7月10日支付貨款。現(xiàn)金折扣=80000×2%=1600（元）實際付款金額=93600-1600=92000（元）借：應付賬款——乙公司 93600

貸：銀行存款9 2000

財務費用 1600B.假定華聯(lián)公司于7月31日支付貨款。借：應付賬款——乙公司 93600

貸：銀行存款 93600例3—6

B（2）華聯(lián)公司采用凈價法的會計處理。①7月1日，賒購原材料。現(xiàn)金折扣=80000×2%=1600（元）原材料入賬凈額=80000-1600=78400（元）應付賬款入賬凈額=93600-1600=92000（元）借：原材料 78400

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 13600

貸：應付賬款——乙公司 92000②支付購貨款。A.假定華聯(lián)公司于7月10日支付貨款。借：應付賬款——乙公司 92000

貸：銀行存款 92000B.假定華聯(lián)公司于7月31日支付貨款。借：應付賬款——乙公司 92000

財務費用 1600

貸：銀行存款 93600例3—6

C在通常情況下，企業(yè)采用分期付款方式賒購存貨的會計處理與一般賒購存貨的會計處理并無根本區(qū)別，只是價款不是一次性支付而是分期支付而已。但如果采用分期付款方式購入存貨超過正常信用條件（通常指分期付款期超過3年）、延期支付的貨款實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，企業(yè)在購入存貨時，應按合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值確定存貨的入賬成本。企業(yè)購入存貨時原材料××××××周轉(zhuǎn)材料××××××庫存商品××××××應交稅費——應交增值稅（進項稅額）××××××長期應付款××××××未確認融資費用××××××銀行存款××××××年末，支付分期應付賬款年末，分攤?cè)谫Y費用未確認融資費用應在合同或協(xié)議約定的分期付款期內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入各期財務費用。長期應付款××××××銀行存款××××××財務費用××××××未確認融資費用××××××實際利率的計算企業(yè)以合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值作為購入存貨的入賬價值，計算現(xiàn)值的折現(xiàn)率即為攤銷未確認融資費用的實際利率如果合同或協(xié)議價款不公允，按商品現(xiàn)銷價格入賬，應重新計算實際利率（內(nèi)插法）某年1月1日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司采用分期付款方式向N公司購入一批原材料，合同金額200萬元，增值稅進項稅額34萬元。根據(jù)合同約定，華聯(lián)公司應于購貨時支付全部增值稅進項稅額，N公司向華聯(lián)公司開具增值稅專用發(fā)票，其余價款于每年年末等額支付，分4年付清。華聯(lián)公司按照合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值金額確定存貨入賬成本，根據(jù)實際情況，選擇6%作為折現(xiàn)率。例3—7

A（1）計算材料購買價款的現(xiàn)值。查年金現(xiàn)值系數(shù)表可知，4期、6%的年金現(xiàn)值系數(shù)為3.46510561，材料購買價款的現(xiàn)值計算如下：每年應付材料購買價款=2000000÷4=500000（元）材料購買價款的現(xiàn)值=500000×3.46510561=1732553（元）（2）編制未確認融資費用分攤表。華聯(lián)實業(yè)股份有限公司采用實際利率法編制的未確認融資費用分攤表，見表3—1。表3—1未確認融資費用分攤表

（實際利率法）

單位：元例3—7

B日

期分期應付款確認的融資費用應付本金減少額應付本金余額①②③=期初⑤×6%④=②-③期末⑤=期初⑤-④購貨時

1732553第1年年末5000001039533960471336506第2年年末50000080190419810916696第3年年末50000055002444998471698第4年年末500000283024716980合

計20000002674471732553—（3）編制有關的會計分錄。①賒購原材料并支付增值稅進項稅額。借：原材料 1732553

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 340000

未確認融資費用 267447

貸：長期應付款——N公司 2000000

銀行存款 340000例3—7

C②第1年年末，支付分期應付賬款。借：長期應付款——N公司 500000

貸：銀行存款 500000以后各年年末支付分期應付賬款的會計分錄相同，此略。③第1年年末，分攤?cè)谫Y費用。借：財務費用 103953

貸：未確認融資費用103953④第2年年末，分攤?cè)谫Y費用。借：財務費用 80190

貸：未確認融資費用80190例3—7

D⑤第3年年末，分攤?cè)谫Y費用。借：財務費用 55002

貸：未確認融資費用 55002⑥第4年年末，分攤?cè)谫Y費用。借：財務費用 28302

貸：未確認融資費用 28302關于分期付款的納稅義務發(fā)生時間，《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》中有明確規(guī)定：采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當天,沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出當天。在收款當天開具相應數(shù)額的增值稅專用發(fā)票。

對于分期付款銷售貨物，銷售方在首次收到貨款就向買方全額開具增值稅專用發(fā)票的，要及時足額計入當期銷售額征稅。凡開具了專用發(fā)票，其銷售額未按規(guī)定計入銷售賬戶核算的,一律按偷稅論處。

6.外購存貨發(fā)生短缺的會計處理

上列短缺存貨涉及增值稅的，還應進行相應處理。情況會計處理運輸途中的合理損耗計入有關存貨的采購成本供貨單位或運輸單位的責任造成的存貨短缺由責任人補足存貨或賠償貨款，不計入存貨的采購成本自然災害或意外事故等非常原因造成的存貨毀損先轉(zhuǎn)入“待處理財產(chǎn)損溢”科目核算；待報經(jīng)批準處理后，將扣除保險公司和過失人賠款后的凈損失，計入營業(yè)外支出尚待查明原因的存貨短缺先轉(zhuǎn)入“待處理財產(chǎn)損溢”科目核算；待查明原因后，再按上述要求進行會計處理進項稅額轉(zhuǎn)出是記錄一般納稅人購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)等發(fā)生非正常損失及其他原因時，不應從銷項稅額中抵扣而應按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進項稅額。非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質(zhì)的損失。相關會計處理待處理財產(chǎn)損溢××××××在途物資××××××應付賬款——××公司××××××其他應收款——××運輸單位××××××供貨方責任運輸方責任發(fā)現(xiàn)短缺，原因待查在此掛賬原材料××××××合理損耗華聯(lián)實業(yè)股份有限公司從甲公司購入原材料2000件，單位價格30元，增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅進項稅額為10200元，款項已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付，但材料尚在運輸途中。待所購材料運達企業(yè)后，驗收時發(fā)現(xiàn)短缺100件，經(jīng)查，華聯(lián)公司確認短缺的存貨中有50件為供貨方發(fā)貨時少付，經(jīng)與甲公司協(xié)商，由其補足少付的材料；有40件為運輸單位責任造成的短缺，經(jīng)與運輸單位協(xié)商，由其全額賠償；其余10件屬于運輸途中的合理損耗。例3—8

A（1）支付貨款，材料尚在運輸途中。借：在途物資 60000應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

10200貸：銀行存款

70200（2）材料運達企業(yè)，驗收時發(fā)現(xiàn)短缺，原因待查，其余材料入庫。借：原材料 57000待處理財產(chǎn)損溢

3000貸：在途物資

60000例3—8

B（3）短缺原因查明，進行相應的會計處理。借：原材料

300應付賬款——甲公司

1500其他應收款——××運輸單位 1404貸：待處理財產(chǎn)損溢

3000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）

204（4）收到供貨方補發(fā)的材料，驗收入庫。借：原材料

1500貸：應付賬款——甲公司

1500（5）收到運輸單位賠償?shù)呢浛睢＝瑁恒y行存款

1404貸：其他應收款——××運輸單位1404二、自制存貨（一）自制存貨的成本企業(yè)自制存貨的成本主要由采購成本和加工成本構成，某些存貨還包括其他成本。采購成本，是由自制存貨所使用或消耗的原材料采購成本轉(zhuǎn)移而來的。加工成本，是指存貨制造過程中發(fā)生的直接人工和制造費用。加工成本應當按照合理的方法在各種產(chǎn)品之間進行分配。自制存貨成本計量的重點是確定存貨的加工成本。其他成本，是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出，如特定客戶產(chǎn)品設計費用，資本化利息等。（二）自制存貨的會計處理發(fā)生的下列支出應當于發(fā)生時直接計入當期損益，不應當計入存貨成本：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用——營業(yè)外支出自然災害，超定額廢品損失（2）倉儲費用這里所說的倉儲費用，是指存貨在采購入庫之后發(fā)生的倉儲費用，包括存貨在加工和銷售環(huán)節(jié)發(fā)生的一般倉儲費用——計入管理費用（3）不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出。生產(chǎn)成本××××××周轉(zhuǎn)材料××××××庫存商品××××××華聯(lián)實業(yè)股份有限公司的基本生產(chǎn)車間制造完成一批產(chǎn)成品，已驗收入庫。經(jīng)計算，該批產(chǎn)成品的實際成本為60000元。借：庫存商品 60000

貸：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本

60000例3—9三、委托加工存貨原材料××××××周轉(zhuǎn)材料××××××庫存商品××××××應交稅費——應交增值稅（進項稅額）××××××委托加工物資××××××銀行存款××××××原材料××××××庫存商品××××××發(fā)出物資支付加工費用交增值稅回收物資受托加工方代收代交的消費稅，根據(jù)不同情況處理，見下頁需要交納消費稅的委托加工存貨，由受托加工方代收代交，根據(jù)不同情況處理，有如下相關會計處理：委托加工物資××××××應交稅費——應交消費稅××××××待銷售委托加工存貨時，不需要再繳納消費稅待連續(xù)生產(chǎn)的應稅消費品生產(chǎn)完成并銷售時，從生產(chǎn)完成的應稅消費品應納消費稅額中抵扣收回后直接用于銷售收回后用于連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品銀行存款××××××應付賬款××××××華聯(lián)實業(yè)股份有限公司委托乙公司加工一批B材料（屬于應稅消費品）。發(fā)出A材料的實際成本為25000元，支付加工費和往返運雜費15000元。支付由受托加工方代收代交的增值稅1

870元、消費稅4000元。委托加工的B材料收回后用于連續(xù)生產(chǎn)。例3—10

A（1）發(fā)出待加工的A材料。借：委托加工物資 25000

貸：原材料——A材料

25000（2）支付加工費和往返運雜費。借：委托加工物資 15000

貸：銀行存款

15000例3—10

B（3）支付增值稅和消費稅。借：應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

1870

——應交消費稅 4000

貸：銀行存款

5870（4）收回加工完成的B材料。B材料實際成本=25000+15000=40000（元）借：原材料——B材料 40000

貸：委托加工物資

40000

四、投資者投入的存貨

投資者投入存貨的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。在投資合同或協(xié)議約定價值不公允的情況下，按照該項存貨的公允價值作為其入賬價值。投資者投入的存貨的會計處理應交稅費——應交增值稅（進項稅額）××××××資本公積××××××原材料××××××周轉(zhuǎn)材料××××××庫存商品××××××實收資本××××××股本××××××華聯(lián)實業(yè)股份有限公司收到甲股東作為資本投入的原材料。原材料計稅價格為650000元，增值稅專用發(fā)票上注明的進項稅額為110500元，投資各方確認按該金額作為甲股東的投入資本，可折換華聯(lián)公司每股面值1元的普通股股票500000股。例3—11借：原材料 650000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 110500

貸：股本——甲股東

500000

資本公積——股本溢價

260500五、接受捐贈取得的存貨企業(yè)接受捐贈取得的存貨，應當分別以下情況確定入賬成本：（1）捐贈方提供了有關憑據(jù)的，按憑據(jù)上標明的金額加上應支付的相關稅費作為入賬成本。（2）捐贈方?jīng)]有提供有關憑據(jù)的，按如下順序確定入賬成本：①同類或類似存貨存在活躍市場的，按同類或類似存貨的市場價格估計的金額，加上應支付的相關稅費，作為入賬成本；②同類或類似存貨不存在活躍市場的，按該接受捐贈存貨預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，作為入賬成本。企業(yè)收到捐贈的存貨時的會計處理：營業(yè)外收入——捐贈利得××××××應交稅費××××××銀行存款××××××原材料××××××周轉(zhuǎn)材料××××××庫存商品××××××華聯(lián)實業(yè)股份有限公司接受捐贈一批商品，捐贈方提供的發(fā)票上標明的價值為250000元，華聯(lián)公司支付運雜費1000元。例3—12借：庫存商品 251000

貸：銀行存款

1000

營業(yè)外收入——捐贈利得

250000六、以非貨幣性資產(chǎn)交換取得的存貨七、通過債務重組取得的存貨這兩部分內(nèi)容合并在資產(chǎn)章節(jié)后講解一、存貨成本流轉(zhuǎn)假設存貨流轉(zhuǎn)包括實物流轉(zhuǎn)和成本流轉(zhuǎn)兩個方面。從理論上說，存貨的成本流轉(zhuǎn)應當與實物流轉(zhuǎn)相一致，但在會計實務中，很難保證存貨的成本流轉(zhuǎn)與實物流轉(zhuǎn)完全一致。因此，會計上可行的處理方法是，按照一個假定的成本流轉(zhuǎn)方式來確定發(fā)出存貨的成本，而不強求存貨的成本流轉(zhuǎn)與實物流轉(zhuǎn)相一致，這就是存貨成本流轉(zhuǎn)假設。第三節(jié)

發(fā)出存貨的計價采用不同的存貨成本流轉(zhuǎn)假設在期末結(jié)存存貨與本期發(fā)出存貨之間分配存貨成本，就產(chǎn)生了不同的發(fā)出存貨計價方法。由于不同的存貨計價方法得出的計價結(jié)果各不相同，因此，存貨計價方法的選擇，將對企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生一定的影響，主要體現(xiàn)在以下三個方面：（1）存貨計價方法對損益計算有直接影響。（2）存貨計價方法對資產(chǎn)負債表有關項目數(shù)額的計算有直接影響。（3）存貨計價方法對應交所得稅數(shù)額的計算有一定的影響。企業(yè)購置的存貨或是直接通過商品銷售而減少，或是以材料等狀態(tài)發(fā)出加工而改變其原有實物形態(tài)，并在完工后，也通過銷售而減少，期初存貨價值與數(shù)量通常由上期期末余額結(jié)轉(zhuǎn)，本期銷貨成本的大小就取決于企業(yè)期末余額的確定。當銷售收入為一定時，本期利潤在某種意義上取決于期末存貨的計價。存貨計價不僅與企業(yè)損益的確定關系密切，而且還與資產(chǎn)負債表的財務狀況緊密相關。通過資產(chǎn)負債表，向報表使用者反映存貨對企業(yè)所具有的價值是存貨計價的另一目的。資產(chǎn)負債表與利潤表的關聯(lián)性可在存貨與銷售成本的關系上得到驗證。企業(yè)的存貨，不會對收益產(chǎn)生影響，它只是作為一項資產(chǎn)而在資產(chǎn)負債表上加以揭示，但存貨售出后，轉(zhuǎn)化為銷售成本，帶來相關的銷貨收入，從而產(chǎn)生利潤。二、發(fā)出存貨的計價方法我國企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)在確定發(fā)出存貨的實際成本時，可以采用先進先出法、月末一次加權平均法、移動加權平均法或者個別計價法。企業(yè)應當根據(jù)實際情況，綜合考慮存貨的性質(zhì)、實物流轉(zhuǎn)方式和管理的要求，選擇適當?shù)拇尕浻媰r方法，合理確定發(fā)出存貨的實際成本。對于性質(zhì)和用途相似的存貨，應當采用相同的存貨計價方法。存貨計價方法一旦選定，前后各期應當保持一致，并在會計報表附注中予以披露。我國會計準則規(guī)定不允許采用后進先出法后進先出法不能真實反映存貨流轉(zhuǎn)情況，因為，先入庫的存貨若不先用掉，就會導致變質(zhì)或毀損，現(xiàn)實中企業(yè)都是將先入庫的先發(fā)出，否則就會造成實物流轉(zhuǎn)與成本流轉(zhuǎn)相互脫節(jié)，后進先出法不符合存貨流轉(zhuǎn)情況；改進后的《國際會計準則第2號》已取消了后進先出法，為與國際接軌，新準則《存貨》也就取消了后進先出法。依據(jù)“后進先出法”計算的存貨項目的金額不能準確地反映期末存貨的實際價值，按照后入庫的存貨先發(fā)出的原則計算發(fā)出存貨和期末存貨的成本。其結(jié)果是“存貨”項目的金額反映的是最初取得存貨的成本，遠離存貨的最近成本，背離存貨的實際成本。尤其是在持續(xù)通貨膨脹情況下，會嚴重歪曲存貨的實際價值。各種發(fā)出存貨的計價方法請自學本教材P57～P62相關內(nèi)容，或參閱本系列教材《基礎會計》中的詳細講解，發(fā)出存貨的計價方法先進先出法月末一次加權平均法移動加權平均法個別計價法對于性質(zhì)和用途相似的存貨，應當采用相同的成本計算方法確定發(fā)出存貨的成本。對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務，應采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。三、發(fā)出存貨的會計處理（一）生產(chǎn)經(jīng)營領用原材料按發(fā)出原材料的用途，將其成本直接計入產(chǎn)品成本或當期費用。原材料××××××制造費用××××××生產(chǎn)成本××××××委托加工物資××××××銷售費用××××××管理費用××××××（二）出售的庫存商品或原材料企業(yè)對外銷售庫存商品應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）××××××主營業(yè)務收入××××××銀行存款××××××應收賬款××××××庫存商品××××××主營業(yè)務成本××××××企業(yè)對外銷售原材料應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）××××××其他業(yè)務收入××××××銀行存款××××××應收賬款××××××原材料××××××其他業(yè)務成本××××××銷售消費稅應稅產(chǎn)品如何處理？（三）其他用途發(fā)出的庫存商品或原材料企業(yè)將庫存商品或原材料用于非貨幣性資產(chǎn)交換（在非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量的情況下）、債務重組、作為非同一控制下企業(yè)合并支付的對價等，應作為銷售處理，按該庫存商品或原材料的公允價值確認銷售收入。應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）××××××主營業(yè)務收入××××××固定資產(chǎn)××××××應付賬款××××××長期股權投資××××××其他業(yè)務收入××××××同時，按庫存商品或原材料的賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。主營業(yè)務成本××××××其他業(yè)務成本××××××庫存商品××××××原材料××××××企業(yè)將庫存商品或原材料用于非貨幣性資產(chǎn)交換（在非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能夠可靠計量的情況下）、作為同一控制下企業(yè)合并支付的對價等，應視同銷售，按庫存商品或原材料的計稅價格計算增值稅銷項稅額，連同庫存商品或原材料的賬面價值一并作為相關資產(chǎn)的成本或合并對價庫存商品××××××原材料××××××應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）××××××固定資產(chǎn)××××××長期股權投資××××××（四）生產(chǎn)經(jīng)營領用的周轉(zhuǎn)材料周轉(zhuǎn)材料種類繁多，分布于生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)，具體用途各不相同，會計處理也不盡相同。常用的周轉(zhuǎn)材料攤銷方法有一次轉(zhuǎn)銷法、五五攤銷法、分次攤銷法等。領用部門用途相關收入科目相關費用科目生產(chǎn)部門構成產(chǎn)品實體一部分的生產(chǎn)成本車間一般性物料消耗的制造費用銷售部門隨同商品出售不單獨計價的銷售費用隨同商品出售并單獨計價的其他業(yè)務收入其他業(yè)務成本用于出租的其他業(yè)務收入（計算增值稅）其他業(yè)務成本用于出借的銷售費用管理部門自用管理費用建造承包商在建工程用工程施工按賬面價值1.一次轉(zhuǎn)銷法一次轉(zhuǎn)銷法是指在領用周轉(zhuǎn)材料時，將其賬面價值一次計入有關成本費用的一種方法。管理費用××××××生產(chǎn)成本××××××其他業(yè)務成本××××××銷售費用××××××工程施工××××××周轉(zhuǎn)材料××××××原材料××××××領用周轉(zhuǎn)材料周轉(zhuǎn)材料報廢銀行存款××××××華聯(lián)實業(yè)股份有限公司的管理部門某月領用一批低值易耗品，賬面價值為1000元，采用一次轉(zhuǎn)銷法。同時，報廢一批低值易耗品，殘料作價50元，作為原材料入庫。例3—30借：管理費用 1000

貸：周轉(zhuǎn)材料 1000借：原材料 50

貸：管理費用 50華聯(lián)實業(yè)股份有限公司銷售一批產(chǎn)品，隨同產(chǎn)品一并銷售若干單獨計價的包裝物。包裝物售價2000元，增值稅稅額340元，賬面價值1800元，價款已收存銀行。例3—31借：銀行存款 2340

貸：其他業(yè)務收入

2000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

340借：其他業(yè)務成本 1800

貸：周轉(zhuǎn)材料

18002.五五攤銷法五五攤銷法是指在領用周轉(zhuǎn)材料時先攤銷其賬面價值的50%，待報廢時再攤銷其賬面價值的50%的一種攤銷方法。管理費用××××××生產(chǎn)成本××××××其他業(yè)務成本××××××銷售費用××××××工程施工××××××2.五五攤銷法周轉(zhuǎn)材料——攤銷××××××周轉(zhuǎn)材料——在庫××××××周轉(zhuǎn)材料——在用××××××①領用周轉(zhuǎn)材料②領用時攤銷前50%③報廢時攤銷后50%④轉(zhuǎn)銷周轉(zhuǎn)材料全部已提攤銷額原材料××××××銀行存款××××××⑤殘料沖減華聯(lián)實業(yè)股份有限公司領用了一批全新的包裝箱，無償提供給客戶周轉(zhuǎn)使用。包裝箱賬面價值50000元，采用五五攤銷法攤銷。該批包裝箱報廢時，殘料估價2000元作為原材料入庫。例3—32（1）領用包裝物并攤銷其賬面價值的50%。借：周轉(zhuǎn)材料——在用 50000

貸：周轉(zhuǎn)材料——在庫 50000借：銷售費用 25000

貸：周轉(zhuǎn)材料——攤銷 25000（2）包裝物報廢，攤銷其余50%的賬面價值并轉(zhuǎn)銷全部已提攤銷額。借：銷售費用 25000

貸：周轉(zhuǎn)材料——攤銷 25000借：周轉(zhuǎn)材料——攤銷 50000

貸：周轉(zhuǎn)材料——在用 50000（3）報廢包裝物的殘料作價入庫。借：原材料 2000

貸：銷售費用 2000華聯(lián)實業(yè)股份有限公司領用了一批賬面價值為40000元的包裝桶，出租給客戶使用，收取押金50000元，租金于客戶退還包裝桶時按實際使用時間計算并從押金中扣除。（1）領用包裝物并攤銷其賬面價值的50%。借：周轉(zhuǎn)材料——在用 40000

貸：周轉(zhuǎn)材料——在庫 40000借：其他業(yè)務成本 20000

貸：周轉(zhuǎn)材料——攤銷20000例3—33（2）收取包裝物押金。借：銀行存款 50000

貸：其他應付款 50000（3）客戶退還包裝物，計算收取租金35100元，并退還其余押金。增值稅銷項稅額=35100÷(1+17%)×17%=5100（元）借：其他應付款 50000

貸：其他業(yè)務收入 30000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 5100

銀行存款 14900如果客戶逾期未退還出租的周轉(zhuǎn)材料，則沒收的押金應視為銷售周轉(zhuǎn)材料取得的收入，計入其他業(yè)務收入，并計算相應的增值稅銷項稅額；同時，應攤銷其余50%的賬面價值，并轉(zhuǎn)銷周轉(zhuǎn)材料全部已提攤銷額。按［例3—33］的資料。假定客戶逾期未退還包裝物，華聯(lián)公司沒收押金。（1）確認沒收押金取得的收入。增值稅銷項稅額=50000÷(1+17%)×17%=7265（元）其他業(yè)務收入=50000-7265=42735（元）借：其他應付款 50000

貸：其他業(yè)務收入42735

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 7265例3—34（2）攤銷其余50%的賬面價值并轉(zhuǎn)銷全部已提攤銷額。借：其他業(yè)務成本 20000

貸：周轉(zhuǎn)材料——攤銷 20000借：周轉(zhuǎn)材料——攤銷 40000

貸：周轉(zhuǎn)材料——在用 400003.分次攤銷法分次攤銷法是指根據(jù)周轉(zhuǎn)材料可供使用的估計次數(shù)，將其成本分期計入有關成本費用的一種攤銷方法。各期周轉(zhuǎn)材料攤銷額的計算公式如下：分次攤銷法的核算原理與五五攤銷法相同，只是周轉(zhuǎn)材料的價值是分期計算攤銷的，而不是在領用和報廢時各攤銷一半。一、計劃成本法為了簡化存貨的核算，企業(yè)可以采用計劃成本法對存貨的收入、發(fā)出及結(jié)存進行日常核算。（一）計劃成本法的基本核算程序計劃成本法是指存貨的日常收入、發(fā)出和結(jié)存均按預先制定的計劃成本計價，并設置“材料成本差異”科目登記實際成本與計劃成本之間的差異；月末，再通過對存貨成本差異的分攤，將發(fā)出存貨的計劃成本和結(jié)存存貨的計劃成本調(diào)整為實際成本進行反映的一種核算方法。第四節(jié)

計劃成本法與存貨估價法采用計劃成本法進行存貨日常核算的基本程序如下：材料成本差異借方登記：超支差異貸方登記：節(jié)約差異借方余額：超支差異貸方余額：節(jié)約差異材料采購借方登記：購入存貨的實際成本轉(zhuǎn)出采購的節(jié)約差貸方登記：入庫存貨的計劃成本轉(zhuǎn)出采購的超支差借方余額：在途存貨的實際成本超支差異藍字轉(zhuǎn)出節(jié)約差異紅字轉(zhuǎn)出原材料××××××周轉(zhuǎn)材料××××××（二）存貨的取得及成本差異的形成1.外購的存貨應交稅費——應交增值稅（進項稅額）××××××銀行存款××××××應付票據(jù)××××××材料采購××××××應付賬款××××××應付賬款——暫估應付賬款××××××材料成本差異××××××購進存貨節(jié)約差額超支差額本月末暫估值下月初紅字沖已驗收入庫但尚未收到發(fā)票賬單的存貨驗收入庫華聯(lián)實業(yè)股份有限公司的存貨采用計劃成本核算。某年3月份，發(fā)生下列材料采購業(yè)務：（1）3月5日，購入一批原材料，增值稅專用發(fā)票上注明的價款為100000元，增值稅進項稅額為17000元。貨款已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付，材料也已驗收入庫。該批原材料的計劃成本為105000元。借：材料采購 100000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 17000

貸：銀行存款 117000借：原材料 105000

貸：材料采購 105000借：材料采購 5000

貸：材料成本差異——原材料 5000例3—36

A（2）3月10日，購入一批原材料，增值稅專用發(fā)票上注明的價款為160000元，增值稅進項稅額為27200元。貨款已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付，材料尚在運輸途中。借：材料采購 160000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 27200

貸：銀行存款 187200例3—36

B（3）3月16日，購入一批原材料，材料已經(jīng)運達企業(yè)并已驗收入庫，但發(fā)票等結(jié)算憑證尚未收到，貨款尚未支付。暫不作會計處理。（4）3月18日，收到3月10日購進的原材料并驗收入庫。該批原材料的計劃成本為150000元。借：原材料 150000

貸：材料采購 150000借：材料成本差異——原材料 10000

貸：材料采購 10000例3—36

C（5）3月22日，收到3月16日已入庫原材料的發(fā)票等結(jié)算憑證，增值稅專用發(fā)票上注明的材料價款為250000元，增值稅進項稅額為42500元，開出一張商業(yè)匯票抵付。該批原材料的計劃成本為243000元。借：材料采購 250000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 42500

貸：應付票據(jù) 292500借：原材料 243000

貸：材料采購 243000借：材料成本差異——原材料 7000

貸：材料采購 7000例3—36

D（6）3月25日，購入一批原材料，增值稅專用發(fā)票上注明的價款為200000元，增值稅進項稅額為34000元。貨款已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付，材料尚在運輸途中。借：材料采購 200000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 34000

貸：銀行存款 234000例3—36

E（7）3月27日，購入一批原材料，材料已經(jīng)運達企業(yè)并已驗收入庫，但發(fā)票等結(jié)算憑證尚未收到，貨款尚未支付。3月30日，該批材料的結(jié)算憑證仍未到達，企業(yè)按該批材料的計劃成本80000元估價入賬。借：原材料 80000

貸：應付賬款——暫估應付賬款 80000例3—36

F（8）4月1日，用紅字將上述分錄予以沖回。借：原材料

80000

貸：應付賬款——暫估應付賬款 80000例3—36

G（9）4月3日，收到3月27日已入庫原材料的發(fā)票等結(jié)算憑證，增值稅專用發(fā)票上注明的材料價款為78000元，增值稅進項稅額為13260元，貨款通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。借：材料采購 78000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 13260

貸：銀行存款 91260借：原材料 80000

貸：材料采購 80000借：材料采購 2000

貸：材料成本差異——原材料 2000例3—36

H（10）4月5日，收到3月25日購進的原材料并驗收入庫。該批原材料的計劃成本為197000元。借：原材料 197000

貸：材料采購 197000借：材料成本差異——原材料 3000

貸：材料采購 3000例3—36

I在會計實務中，為了簡化收入存貨和結(jié)轉(zhuǎn)存貨成本差異的核算手續(xù)，企業(yè)平時收到存貨時，也可以先不記錄存貨的增加，也不結(jié)轉(zhuǎn)形成的存貨成本差異；月末時，再將本月已付款或已開出、承兌商業(yè)匯票并已驗收入庫的存貨，按實際成本和計劃成本分別匯總，一次登記本月存貨的增加，并計算和結(jié)轉(zhuǎn)本月存貨成本差異。按［例3—36］中的資料，如果華聯(lián)實業(yè)股份有限公司采用月末匯總登記存貨的增加和結(jié)轉(zhuǎn)存貨成本差異的方法，有關會計處理如下：（1）3月5日，購入一批原材料，增值稅專用發(fā)票上注明的價款為100000元，增值稅進項稅額為17000元。貨款已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付，材料也已驗收入庫。該批原材料的計劃成本為105000元。借：材料采購 100000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

17000

貸：銀行存款

117000例3—37

A（2）3月10日，購入一批原材料，增值稅專用發(fā)票上注明的價款為160000元，增值稅進項稅額為27200元。貨款已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付，材料尚在運輸途中。借：材料采購 160000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 27200

貸：銀行存款 187200例3—37

B（3）3月16日，購入一批原材料，材料已經(jīng)運達企業(yè)并已驗收入庫，但發(fā)票等結(jié)算憑證尚未收到，貨款尚未支付。暫不作會計處理。（4）3月18日，收到3月10日購進的原材料并驗收入庫。該批原材料的計劃成本為150000元。暫不作會計處理。（5）3月22日，收到3月16日已入庫原材料的發(fā)票等結(jié)算憑證，增值稅專用發(fā)票上注明的材料價款為250000元，增值稅進項稅額為42500元，開出一張商業(yè)匯票抵付。該批原材料的計劃成本為243000元。借：材料采購 250000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 42500

貸：應付票據(jù) 292500例3—37

C（6）3月25日，購入一批原材料，增值稅專用發(fā)票上注明的材料價款為200000元，增值稅進項稅額為34000元。貨款已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付，材料尚在運輸途中。借：材料采購 200000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 34000

貸：銀行存款 234000（7）3月27日，購入一批原材料，材料已經(jīng)運達企業(yè)并已驗收入庫，但發(fā)票等結(jié)算憑證尚未收到，貨款尚未支付。3月30日，該批材料的結(jié)算憑證仍未到達，企業(yè)按該批材料的計劃成本80000元估價入賬。借：原材料 80000

貸：應付賬款——暫估應付賬款 80000下月初，用紅字將上述分錄予以沖回。借：原材料 80000

貸：應付賬款——暫估應付賬款 80000例3—37

D（8）3月30日，匯總本月已付款或已開出、承兌商業(yè)匯票并已驗收入庫的原材料實際成本和計劃成本，登記本月存貨的增加，并計算和結(jié)轉(zhuǎn)本月存貨成本差異。原材料實際成本=100000+160000+250000=510000（元）原材料計劃成本=105000+150000+243000=498000（元）原材料成本差異=510000-498000=12000（元）借：原材料 498000

貸：材料采購 498000借：材料成本差異——原材料 12000

貸：材料采購 12000例3—37

E（9）4月3日，收到3月27日已入庫原材料的發(fā)票等結(jié)算憑證，增值稅專用發(fā)票上注明的材料價款為78000元，增值稅進項稅額為13260元，貨款通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。借：材料采購 78000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 13260

貸：銀行存款 91260（10）4月5日，收到3月25日購進的原材料并驗收入庫。該批原材料的計劃成本為197000元。暫不作會計處理。例3—37

F2.其他方式取得的存貨外購以外的其他方式取得存貨，不需要通過“材料采購”科目確定存貨成本差異原材料××××××周轉(zhuǎn)材料××××××生產(chǎn)成本××××××委托加工物資××××××材料成本差異××××××節(jié)約差額超支差額（三）存貨的發(fā)出及成本差異的分攤1.發(fā)出存貨的一般會計處理采用計劃成本法對存貨進行日常核算，發(fā)出存貨時先按計劃成本計價。月末，再將月初結(jié)存存貨的成本差異和本月取得存貨形成的成本差異，在本月發(fā)出存貨和期末結(jié)存存貨之間進行分攤，將本月發(fā)出存貨和期末結(jié)存存貨的計劃成本調(diào)整為實際成本。計劃成本、成本差異與實際成本之間的關系如下：材料成本差異率包括本期材料成本差異率和期初材料成本差異率兩種，計算公式如下：企業(yè)應當分別計算相應的材料成本差異率，不能使用一個綜合差異率。在計算發(fā)出存貨應負擔的成本差異時，應使用當月的實際差異率；委托外部加工發(fā)出存貨，以及月初材料成本差異率與本月材料成本差異率相差不大的，可按月初材料成本差異率計算。計算方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。本月發(fā)出存貨應負擔的成本差異及實際成本和月末結(jié)存存貨應負擔的成本差異及實際成本，可按如下公式計算：發(fā)出存貨應負擔的成本差異，必須按月分攤，不得在季末或年末一次分攤。企業(yè)在分攤發(fā)出存貨應負擔的成本差異時，實際成本大于計劃成本的超支差異，用藍字登記；實際成本小于計劃成本的節(jié)約差異，用紅字登記。管理費用××××××生產(chǎn)成本××××××銷售費用××××××材料成本差異××××××本月發(fā)出存貨應負擔的成本差異從“材料成本差異”科目轉(zhuǎn)出之后，該科目的余額為月末結(jié)存存貨應負擔的成本差異。在編制資產(chǎn)負債表時，月末結(jié)存存貨應負擔的成本差異應作為存貨的調(diào)整項目，將結(jié)存存貨的計劃成本調(diào)整為實際成本列示。某年3月1日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司結(jié)存原材料的計劃成本為52000元，“材料成本差異——原材料”科目的貸方余額為1000元。3月份的材料采購業(yè)務，見［例3—36］資料。經(jīng)匯總，3月份已經(jīng)付款或已開出、承兌商業(yè)匯票并已驗收入庫的原材料計劃成本為498000元，實際成本為510000元，材料成本差異為超支的12000元。3月份領用原材料的計劃成本為504000元，其中，基本生產(chǎn)領用350000元，輔助生產(chǎn)領用110000元，車間一般耗用16000元，管理部門領用8000元，對外銷售20000元。例3—40

A（1）按計劃成本發(fā)出原材料。借：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本 350000

——輔助生產(chǎn)成本 110000

制造費用 16000

管理費用 8000

其他業(yè)務成本 20000

貸：原材料 504000（2）計算本月材料成本差異率。本月材料成本差異率=-1000+1200052000+498000×100%=2%在計算本月材料成本差異率時，本月收入存貨的計劃成本金額不包括已驗收入庫但發(fā)票等結(jié)算憑證月末時尚未到達，企業(yè)按計劃成本估價入賬的原材料金額。例3—40

B（3）分攤材料成本差異。生產(chǎn)成本（基本生產(chǎn)成本）=350000×2%=7000（元）生產(chǎn)成本（輔助生產(chǎn)成本）=110000×2%=2200（元）制造費用=16000×2%=320（元）管理費用=8000×2%=160（元）其他業(yè)務成本=20000×2%=400（元）借：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本 7000

——輔助生產(chǎn)成本 2200

制造費用

320

管理費用

160

其他業(yè)務成本

400

貸：材料成本差異——原材料

10080例3—40

C（4）月末，計算結(jié)存原材料實際成本，據(jù)以編制資產(chǎn)負債表。“原材料”科目期末余額=（52000+498000+80000）-504000=126000（元）“材料成本差異”科目期末余額=（-1000+12000）-10080=920（元）結(jié)存原材料實際成本=126000+920=126920（元）月末編制資產(chǎn)負債表時，存貨項目中的原材料存貨，應當按上列結(jié)存原材料實際成本126920元列示。例3—40

D2.周轉(zhuǎn)材料采用五五攤銷法的會計處理周轉(zhuǎn)材料采用五五攤銷法進行攤銷，領用時，先按計劃成本的50%攤銷，月末，再根據(jù)本月材料成本差異率，將攤銷的計劃成本調(diào)整為實際成本；報廢時，同樣按計劃成本的50%攤銷，月末，再根據(jù)報廢當月材料成本差異率，將攤銷的計劃成本調(diào)整為實際成本。華聯(lián)實業(yè)股份有限公司生產(chǎn)車間某年3月5日領用一批低值易耗品，計劃成本為50000元，采用五五攤銷法攤銷；領用當月，材料成本差異率為3%。該批低值易耗品于當年11月15日報廢，殘料估價1500元作為原材料入庫，報廢當月，材料成本差異率為-2%。（1）3月5日，領用低值易耗品并攤銷其計劃成本的50%。借：周轉(zhuǎn)材料——在用 50000

貸：周轉(zhuǎn)材料——在庫

50000借：制造費用 25000

貸：周轉(zhuǎn)材料——攤銷

25000（2）3月31日，分攤材料成本差異。低值易耗品攤銷應負擔的成本差異=25000×3%=750（元）借：制造費用 750

貸：材料成本差異——周轉(zhuǎn)材料 750例3—41

A（3）11月15日，低值易耗品報廢，攤銷其余50%的計劃成本，并轉(zhuǎn)銷全部已提攤銷額。借：制造費用 25000

貸：周轉(zhuǎn)材料——攤銷 25000借：周轉(zhuǎn)材料——攤銷 50000

貸：周轉(zhuǎn)材料——在用 50000（4）報廢低值易耗品的殘料作價入庫。借：原材料 1500

貸：制造費用 1500（5）11月30日，分攤材料成本差異。低值易耗品攤銷應負擔的成本差異=25000×（-2%）=-500（元）借：制造費用

500

貸：材料成本差異——周轉(zhuǎn)材料

500例3—41

B3.委托加工存貨的會計處理企業(yè)委托外部加工的存貨，在發(fā)出材料物資時，可以按月初材料成本差異率將發(fā)出材料物資的計劃成本調(diào)整為實際成本，并通過“委托加工物資”科目核算委托加工存貨的實際成本；收回委托加工的存貨時，按收回存貨的計劃成本入賬，實際成本與計劃成本的差額直接記入“材料成本差異”科目。華聯(lián)實業(yè)股份有限公司委托丁公司加工一批周轉(zhuǎn)材料。發(fā)出原材料計劃成本為25000元，月初材料成本差異率為2%；支付加工費15000元，支付由受托加工方代交的增值稅2550元；該批包裝物的計劃成本為42000元。例3—42

A（1）發(fā)出原材料，委托丁公司加工周轉(zhuǎn)材料。借：委托加工物資 25500

貸：原材料 25000

材料成本差異——原材料 500（2）支付加工費和稅金。借：委托加工物資 15000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 2550

貸：銀行存款 17550（3）收回委托加工的周轉(zhuǎn)材料，驗收入庫。包裝物實際成本=25500+15000=40500（元）借：周轉(zhuǎn)材料 42000

貸：委托加工物資 40500

材料成本差異——周轉(zhuǎn)材料 1500例3—42

B（四）計劃成本法的優(yōu)點（1）可以簡化存貨的日常核算手續(xù)。（2）有利于考核采購部門的工作業(yè)績。鑒于上述優(yōu)點，計劃成本法在我國大中型工業(yè)企業(yè)中應用得比較廣泛。我國企業(yè)會計準則規(guī)定，資產(chǎn)負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。第五節(jié)

存貨的期末計量一、成本與可變現(xiàn)凈值孰低法的含義成本與可變現(xiàn)凈值孰低法，是指按照存貨的成本與可變現(xiàn)凈值兩者之中的較低者對期末存貨進行計量的一種方法。具體應用當期末存貨的成本低于可變現(xiàn)凈值時，存貨仍按成本計量；當期末存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本時，存貨則按可變現(xiàn)凈值計量，同時按照可變現(xiàn)凈值低于成本的差額計提存貨跌價準備，計入當期損益。所謂成本，是指期末存貨的實際成本，即采用先進先出法、加權平均法等存貨計價方法，對發(fā)出存貨（或期末存貨）進行計價所確定的期末存貨賬面成本。所謂可變現(xiàn)凈值，是指在日常活動中，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額。二、存貨可變現(xiàn)凈值的確定（一）確定存貨可變現(xiàn)凈值應當考慮的主要因素以確鑿的證據(jù)為基礎考慮持有存貨的目的考慮資產(chǎn)負債表日后事項的影響（二）用于出售存貨估計售價的確定企業(yè)應當區(qū)別以下情況確定存貨的估計售價：（1）為執(zhí)行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨，通常應當以產(chǎn)成品或商品的合同價格作為其可變現(xiàn)凈值的計量基