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自考審計學各章復習要點

注意黃色字體的部分是根據考試大綱縮減

第一章審計概論

第一節(jié)審計的定義和特征

一、I審計的定義

畫國由國家授權或接受委托的專職機構和人員，依照國家法規(guī)、審計準

則和會計理論，運用專門的方法，對被審計單位的財政、財務收支、經營管

理活動及其相關資料的真實性、正確性、合規(guī)性、合法性、效益性進行審查

和監(jiān)督，評價經濟責任，鑒證經濟業(yè)務，用以維護財經法紀、改善經營管理、

提高經濟效益的一項獨立性的經濟監(jiān)督活動。它可以從以下幾個方面理解：

（一）審計的主體

審計主體，就是審計的執(zhí)行者，即審計的專職機構和專職人員。

（二）審計的授權者（或委托者）

審計的授權者泛指國家審計機關、政府有關部門領導的授權，單位主管機

構和相關領導的授權，它是針對國家審計和內部審計而言的。

（三）審計的客體（對象）

審計的客體（對象）是被審計單位在一定時期內能夠用財務報表及有關資

料表現的全部或一部分經濟活動。

（四）審計依據

審計依據是審計人員在審計過程中用來評價和判斷被審計單位經濟活動

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真實性、合法性、合規(guī)性和效益性，據以提出審計意見、做出審計結論的客

觀標準。

（五）審計的目的

審計的函，就是審計工作預期要達到的目的。審計的目的就是對被審計

單位的財務報表及相關資料的高麗和I公允性I發(fā)表審計意見。

（六）審計的本質

審計的本質應概括為具有獨立性的I經濟監(jiān)督、評價、鑒證I活動。

二、審計的麗I

審計的特征是指審計區(qū)別于其他管理活動的獨特之處。它的特征集中體現

在I獨立性和權威性I方面。

㈠I獨立性

我國憲法規(guī)定，審計機關I在國務院總理的領導下,依照法律規(guī)定獨立行使

審計監(jiān)督權，不受其它行政機關、社會團體和個人的干涉。

審計的獨立性主要表現在三個方面：

第一，機構獨立。機構獨立是指I審計機構不能受制于其他部門和單位,尤

其是不能成為國家財政部門和各機構財務部門的下屬機構。

第二，業(yè)務工作獨立。I業(yè)務工作獨立I首先是指審計工作不能受任何部門,

單位和個人的干涉，應獨立地對被審查的事項作出評價和鑒定；其次又指審

計人員要保持精神上的獨立，自覺抵制干擾，對審計事項作出客觀公正的結

論。

第三.，經濟獨立。I經濟獨立是，保證機構獨立和業(yè)務工作獨立的物質基礎。

（二）權威性

審計組織的康謔審計監(jiān)督正常發(fā)揮作用的主要保證。審計機構的獨立

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性決定了它的權威性。審計機構或人員以獨立于被審計者的身份進行工作，

在審計的過程中恪守獨立、客觀、公正的原則，按照有關法律、法規(guī)，根據

一定的準則、原則、程序進行，因此，審計人員出具的審計報告具有一定的

社會權威性。

第二節(jié)審計的產生和發(fā)展

一、政府審計的產生和發(fā)展

（一）我國政府審計的產生和發(fā)展

“上計”制度，可以說是審計制度的雛形，秦漢時期是我國審計的確立階

段，主要表現在：一是初步形成了統一的審計模式。二是“上計”制度日趨

完善。三是審計地位提高，職權擴大。

（二）國外政府審計的產生和發(fā)展

官廳審計I。隸屬關系：第一，隸屬于蓬，即隸屬于立法機構，如美國、

英國、加拿大、西班牙、澳大利亞等，具有很強的獨立性和權威性。第二，

隸屬于麗,即隸屬于行政機構，如羅馬尼亞、菲律賓等，具有一定的獨立

性和權威性。第三，隸屬于I財政部由財政部直接領導，如瑞典，其獨立性

和權威性很小。

二、內部審計的產生和發(fā)展

（一）我國內部審計的產生和發(fā)展

（二）國外內部審計的產生和發(fā)展

國際上常采用的模式有：一是內部審計隸屬于I董事會直接由董事會領導,

具有很高的獨立性和權威性。二是隸屬于董事會下面的I監(jiān)事會］（如審計委員

會）的領導，具有較高的獨立性和權威性。三是隸屬于礪鈍I,具有一定的

獨立性和權威性。四是隸屬于財會部門，削弱了內部審計的獨立性和權威性。

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三、注冊會計師審計的產生和發(fā)展

（一）我國注冊會計師審計的產生和發(fā)展

1918年9月7日，謝霖在北京創(chuàng)辦了我國第一家會計師事務所——正則會

計師事務所，這標志著我國注冊會計師制度正式誕生。

（二）國外注冊會計師審計的產生和發(fā)展

大體可以分為畫個階閾:

1、詳細審計階段

產生于英國，又稱為英國式審計

2、資產負債表審計階段

美國先實施的，又稱為美國式審計

3、會計報表審計階段

4、現代審計階段

四大國際會計師事務所：普華永道、安永、畢馬威、德勒

（三）注冊會計師審計發(fā)展歷程的啟示

1、注冊會計師審計產生的直接原因是財產所有權與經營權的分離；

2、注冊會計師審計隨著商品經濟的發(fā)展而發(fā)展；

3、注冊會計師審計具有客觀、獨立、公正的特征。

第三節(jié)審計的分類和審計方法

一、審計的分類

㈠|按審計主體分類

審計主體，即審計的執(zhí)行者，|按審計主體分類可以將審計分為帔府審計、

內部審計|和|注冊會計師審計|三類。

1、政府審計

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政府審計又稱為國家審計，是指I國家審計機關依法所進行的審計,是國家

審計機關代表政府依法對國務院各部門、地方各級政府、財政、金融機構和

企事業(yè)組織等的財政和財務收支進行審計監(jiān)督，在獨立行使審計監(jiān)督權的過

程中，不受其他行政機關、社會團體和個人的干涉。

2、內部審計

內部審計是指|組織內部專職審計機構或人員實施的審計,是組織內部的

一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及其內部控制

的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現。

3、注冊會計師審計

注冊會計師審計又稱民間審計、社會審計，是指|由中國注冊會計師協會

審核批準成立的會計師事務所進行的審計。

（二）按審計目的和內容分類

按審計的目的和內容分類卜可以將審計分為|財務報表審計|、|經營審計|和高

規(guī)性審計

財務報表審計的目標：是注冊會計師通過執(zhí)行審計工作，對財務報表是否

按照規(guī)定的標準發(fā)表審計意見。

經營審計是注冊會計師為了評價被審計單位經營活動的效果和效率，而對

其經營程序和方法進行的評價。

合規(guī)性審計的目的是確定被審計單位是否遵循了特定的程序、規(guī)則或條

例。

（三）按審計實施的時間分類

按審計與被審計單位經濟業(yè)務發(fā)生的時間之間的藕1,可以將審計分為圉

前審計卜|事中審計|和|事后審計

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另外，I按是否規(guī)定所審而可以分為除期審計I利不定期麗1

（四）按審計執(zhí)行的地點分類

按審計執(zhí)行的地圜可以將審計分為|報送審計|和質地審計O

報送審計又稱送達審計，是政府審計機關進行審計的重要方式；

就地審計又稱現場審計，是國家審計機關、民間審計組織和內部審計部

門進行審計的主要類型。

（五）按照審計所依據的基礎和使用的技術分類

按照審計所依據的基礎和使用的技術分類審計可以分為賬項基礎審計、制

度基礎審計和風險導向審計。

二、審計的方法

審計方法是審計人員檢查和分析審計對象、收集審計證據，并依據審計證

據形成審計結論和意見，從而實現審計目標的各種專門手段的總稱。

我國審計方法體系由兩大部分組成，即審查書面資料的方法和證實客觀事

物的方法。

（一）I審查書面資料的方法

1、按審查書面資料的順序劃分，可分為順查法和逆查法

（1）蓬溫K按照會計核算的處理順序依次進行檢查核對的一種方法。

取得原始憑證——填制記賬憑證——登記會計賬簿——登記會計賬簿一

一編制會計報表

其優(yōu)點在于方法簡單。由于從原始憑證入手，審查的內容系統全面，不

易造成重大疏漏；

缺點在于工作量大、煩瑣，不易抓住重點。適用于規(guī)模較小，業(yè)務量較

少或內部控制制度較差的單位。

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(2)施查法：又稱倒查法，是指|按照與會計核算程序相反的順序依次進

行審計的方法。

優(yōu)點在于節(jié)約人力和時間，提高審計效率；

缺點在于不夠系統、全面，容易遺漏問題。適用于規(guī)模較大，業(yè)務量多

或內部控制制度較健全的單位。

2、按審查書面資料的數量和范圍劃分，可分為詳查法和抽查法

(1)|詳查法：是|通過對原始憑證、記賬憑證、賬簿、會計報表逐一進行

全面、詳細的審查而達到審計目的的一種方法。

優(yōu)點是能夠全面查清被審計單位存在的問題，審計風險小；

缺點是工作量大，審計成本高。

(2)|抽查法：是指|從被審計單位一定時期內的全部會計資料中,選擇其

中某一部分或某段時期的會計資料進行審查的一種方法。

其優(yōu)點是審計成本低，審計效率高；

缺點是審計結果過分依賴所審查部分的情況，審計風險高。

僅適用于規(guī)模較大、業(yè)務較復雜、內部控制健全和會計基礎好的單位。

3、按審查書面資料的技術內容劃分，可分為審閱法、核對法、分析法、

復算法

(1)|審閱法就閭審計人員認真閱讀和審查憑證、賬簿、會計報表及計劃、

預算、經濟合同等書面資料，借以查明財務收支和各項經濟活動的合規(guī)性、

合法性、真實性和正確性，是審計工作中常見的一種方法，也是最基本的取

證方法。

(2)麗樂麗對被審計單位的書面資料按照其內在聯系相互對照檢查,

從中獲取審計征集的方法，其主要內容包括證證核對、賬證核對、賬表核對

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和賬實核對。

(3)份電避幽通過對會計資料有關指標的觀察、推理、分解和綜合以

揭示其本質和了解其構成要素的相互關系的審計方法。

(4)|復算法(又稱驗算法)，是甫計人員對被審計單位的書面資料的有關

數據進行重新計算，用來驗算原計算結果是否正確的一種方法。

(二)|證實客觀事物的方法

證實客觀事物的方法通常包括：盤點法、調節(jié)法、觀察法、查詢法和鑒定

法。

1、|盤點法：又稱盤存法，是|根據賬簿記錄對各項財產物資進行實地清查

盤點，以確定賬存與實存是否相符的一種方法。

2、|調節(jié)法：是指不審查某個項目時,通過調節(jié)有關數據，證實所需證明

數據正確性的一種方法。

3、|觀察法：是指|審計人員通過對被審計單位的實地觀察來取得書面資料

以外的審計證據的方法。

4、|查詢法：是|審計人員對審計過程中的疑點和問題,通過向有關人員詢

問和質疑等方式來證實客觀事實或書面資料，取得審計證據的一種審計方法。

5、鑒定法：是指|運用化驗分析、物理檢驗等專門技術對書面資料的真?zhèn)巍?/p>

實物的質量等進行分析、鑒別，獲取審計證據的一種檢查方法。

第四節(jié)審計的職能和作用

一、審計的職能

審計的職能：是捻審計本身固有的內在功能。它是由審計本身的特征和地

位所決定的，是審計本質的客觀反映。

審計具有|經濟監(jiān)督的職能卜|經濟評價的職能廁經濟鑒證的職能

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（一）經濟監(jiān)督職能

監(jiān)督是監(jiān)察和督促的統稱。I經濟監(jiān)督是指I有制約力的單位或機構監(jiān)察和督

促其他經濟單位，使其全部或部分經濟活動符合一定的標準和要求，按照預

定的方向合理運行。經濟監(jiān)督是審計最基本的職能。

（二）經濟評價職能

經濟評價就府通過審核檢查,評定被審計單位財政、財務收支及其經濟活

動是否合理、合法；計劃、預算、決策、方案是否先進、可行；內部控制制

度是否健全、有效；經濟效益是優(yōu)、是劣，并在此基礎上，有針對性地提出

意見和建議，促使被審計單位改善經營管理，提高經濟效益。

（三）經濟鑒證職能

審計的經濟鑒證職能是指I審計人員對被審計單位的各項經濟活動及會計

報表等相關資料進行審查和驗證后，取得確鑿的證據，客觀，公正地做出審

計結論，并出具可以信賴的審計報告，從而取得審計委托人或授權人的信任。

經濟鑒證是注冊會計師審計的主要職能。

二、審計的作用

審計作用是指I根據自身的功能去完成審計任務所產生的客觀效果。審計

實踐證明，審計具有福、畫和畫的作用。

（一）制約作用

審計的制約作用，就是幅過被審計單位的財務收支活動及經營管理活動的

審核檢查，進行經濟監(jiān)督和鑒證，揭發(fā)貪污舞弊、弄虛作假、損失浪費的不

良行為，保證國家的各項方針、政策和法規(guī)貫徹執(zhí)行，保證被審計單位報出

的各種信息資料正確、可靠，保護國家財產的安全與完整；制約被審計的經

濟活動向歧途發(fā)展，維護社會主義經濟秩序、確保市場經濟正常運轉。

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制約作用主要體現在：第一，揭示差錯和弊端；第二，維護財經法紀。

（二）促進作用

審計的促進作用，就是I通過對被審計單位的審核檢查,做出客觀、公正的

評價，指出合理的方面，繼續(xù)實施和推廣，對于不合理的方面，提出意見和

切實可行的建議，促進和提高經濟效益和社會效益。

促進作用主要體現在：第一，改善經營管理；第二，提高經濟效益；第三,

加強宏觀調控。

（三）證明作用

證明作用是指I通過審計,證明被審計單位提出的各種信息資料的合法性、

公允性，從而提高會計信息資料的真實性和可靠性。

第二章注冊會計師職業(yè)道德

第一節(jié)注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范及其基本原則

一、注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范

（一）注冊會計師職業(yè)道德的含義

注冊會計師職業(yè)道德：是指I注冊會計師職業(yè)品德、職業(yè)紀律、專業(yè)勝任能

力及職業(yè)責任等的總稱。

（二）注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范

《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見》分為兩個層次，一是基本原則;

二是具體要求。

基本原則包附注冊會計師I履行社會責任I恪守獨立、客觀、公正的原則

保持應有的麗麗,保I持和提高專業(yè)勝任能力遵守審計等四亞邈，履

行I對客戶的責任I以及I對同行的責任I等。

二、注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范的基本原則:

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㈠I獨立、客觀、公正

獨立、客觀、公正是注冊會計師職業(yè)道德中的三個重要的概念，也是注冊

會計師職業(yè)道德的基本要求。

1、獨立

獨立性是注冊會計師執(zhí)行鑒證業(yè)務的靈魂，如果注冊會計師與客戶之間

不能保持獨立，存在經濟利益、關聯關系，或屈從外界壓力，就很難取信于

社會公眾。

所謂獨立性，是I實質上的獨立和形式上的獨立。I實質上的獨立，麗注

冊會計師在發(fā)表意見時其職業(yè)判斷不受影響，公正執(zhí)業(yè)，保持客觀和職業(yè)懷

疑；I形式上的獨立，瓦闌會計師事務所鑒證小組避免出現這樣重大的情形,

使得擁有充分相關信息的理性第三方推斷其公正性、客觀性或職業(yè)懷疑態(tài)度

受到損害。

美國注冊會計師協會，較早給出獨立性的權威解釋：“獨立性的含義相當

于完全誠實、公正無私、無偏見、客觀認識事實、不偏袒。”

2、客觀

注冊會計師應當力求公平，不因成見或偏見、利益沖突和他人影響而損

害其客觀性。注冊會計師在許多領域提供專業(yè)服務，在不同情況下均應表現

出其客觀性。

3、公正

注冊會計師在提供服務時，應當坦率、誠實、保證公正。公正不僅僅指

誠實，還有公平交易和真實的含義。

（二）|專業(yè)勝任能力和應有關注

1、專業(yè)勝任能力

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注冊會計師應當具有專業(yè)知識、技能或經驗，能夠勝任承接的工作。圖

業(yè)勝任能力I既萩注冊會計師具有專業(yè)知識、技能和經驗，又要求其經濟、

有效地完成客戶委托的業(yè)務。

2、應有關注

應有關注要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中保持謹慎，以質疑的思維方式評

價所獲取證據的有效性，并對產生懷疑的證據保持警覺。

（三）透

注冊會計師與客戶溝通，必須建立在為客戶信息保密的基礎上，這里所

說的客戶信息通常是指商業(yè)秘密。

（四）職業(yè)行為

注冊會計師的行為應當符合本職業(yè)的良好聲譽，不得有任何損害職業(yè)形

象的行為。這一義務要求注冊會計師履行對社會公眾、客戶和同行的責任。

（五）技術準則

注冊會計師應當遵守的技術準則有：第一，中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則；

第二，企業(yè)會計準則；第三，與執(zhí)業(yè)有關的其他法律、法規(guī)和規(guī)章。

第二節(jié)獨立性

㈠|獨立性的含義

獨立性要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中做到實質上的獨立和形式上的獨立。

注冊會計師保持實質上的獨立，這種心態(tài)能使審計意見不受有損于職業(yè)判斷

的任何因素的影響，做到公正行事，保持客觀和職業(yè)謹慎。

實質上的獨立，亮闔注冊會計師在發(fā)表意見時其職業(yè)判斷不受影響,公

正執(zhí)業(yè)，保持客觀和職業(yè)懷疑；

嬴壬麗莉?麗會計師事務所鑒證小組避免出現這樣重大的情形，

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使得擁有充分相關信息的理性第三方推斷其公正性、客觀性或職業(yè)懷疑態(tài)度

受到損害。

二、I威脅獨立性的情形

可能威脅獨立性的情形包括經濟利益、自我評價、關聯關系和外界壓力

等。

三、I防范措施

威脅獨立性的防范措施

（一）職業(yè)、法律或規(guī)章產生的防范措施

職業(yè)、法律或規(guī)章產生的防范措施包括五個方面：第一，進入該職業(yè)的

教育、培訓和經驗要求；第二，繼續(xù)教育與要求；第三，執(zhí)業(yè)準則和監(jiān)督、

懲戒程序；第四，會計師事務所質量控制制度的外部復核；第五，有關會計

師事務所獨立性要求的法律。

（二）鑒證客戶內部的防范措施

鑒證客戶內部的防范措施包括五個方面：第一，在鑒證客戶的管理層委

托會計師事務所時，由管理層以外的人員批準或同意這一委托；第二，鑒證

客戶內部有能夠勝任管理決策的員工；第三，強調鑒證客戶對財務報告公允

性的承諾的政策和程序；第四，能夠確保在對非鑒證業(yè)務進行委托時作出客

觀選擇的內部程序；第五，為會計師事務所的服務提供適當監(jiān)督與溝通的公

司治理結構。

（三）會計師事務所防范措施

會計師事務所自身制度和程序中的防范措施包括總體上的防范措施和具

體防范措施。

總體上的防范措施有：第一，會計師事務所的高級管理人員重視獨立性,

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并要求鑒證小組成員保持獨立性。第二，制定有關獨立性的政策和程序，包

括識別威脅獨立性的因素、評價威脅的嚴重程度以及采取相應的維護措施。

第三，建立必要的監(jiān)督及懲戒機制以促使有關政策和程序得到遵循。第四，

及時向所有高級管理人員和員工傳達有關政策和程序及其變化。第五，制定

能使員工向更高級別人員反映獨立性問題的政策和程序。

在承辦具體鑒證業(yè)務時，會計師事務所應當維護其獨立性，具體防范措

施包括：第一，安排鑒證小組以外的注冊會計師進行復核。第二，定期輪換

項目負責人及簽字注冊會計師。第三，與鑒證客戶的審計委員會或監(jiān)事會討

論獨立性問題。第四，向鑒證客戶審計委員會或監(jiān)事會告知服務性質和收費

范圍。第五，制定確保鑒證小組成員不代替鑒證客戶行使管理決策或承擔相

應責任的政策和程序。第六，將獨立性受到威脅的鑒證小組成員調離鑒證小

組。

當維護措施不足以消除威脅獨立性因素的影響或將其降至可接受水平

時，會計師事務所應當拒絕承接業(yè)務或解除業(yè)務約定。

四、I業(yè)務期間（的含義與作用）

會計師事務所和鑒證小組應當在鑒證業(yè)務期間獨立于鑒證客戶。業(yè)務期間

自鑒證小組開始執(zhí)行鑒證業(yè)務之日起，至出具鑒證報告之日止，除非預期鑒

證業(yè)務會再度發(fā)生。如果鑒證業(yè)務會再度發(fā)生，鑒證業(yè)務期間的結束應以其

中一方通知解除專業(yè)關系和出具最終鑒證報告二者之中時間孰晚為準。

五、I特定情況下對獨立性原則的運雨

（一）經濟利益

第一，在該人員成為鑒證小組成員之前，將直接的經濟利益處置。第二，在

該人員成為鑒證小組成員之前將間接的經濟利益全部處置，或將其中的足夠

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數量處置，使剩余利益不在重大。第三，將該鑒證小組成員調離鑒證業(yè)務。

（二）貸款和擔保

（三）與鑒證客戶存在密切的經營關系

（四）家庭和個人關系

（五）與鑒證客戶發(fā)生雇傭關系

（六）最近曾在鑒證客戶中工作

（七）作為鑒證客戶的經理或董事

（A）高級職員與鑒證客戶之間的長期聯系

（九）向鑒證客戶提供非鑒證業(yè)務

第三節(jié)專業(yè)勝任能力與保密

一、專業(yè)勝任能力

㈠|專業(yè)勝任能力的兩個階段

注冊會計師應當具有專業(yè)知識、技能或經驗，能夠勝任承接工作。

專業(yè)勝任能力可分為兩個獨立的階段：一是專業(yè)勝任能力的獲取。

注冊會計師不應提供不能勝任的專業(yè)服務，除非獲得適當的建議和幫助使

其能夠滿意地提供這些服務。如果注冊會計師沒有能力提供專業(yè)服務的某特

定部分，可以向其他注冊會計師、律師、精算師、工程師、地質專家、評估

師等專家尋求技術建議。

對其他專家的監(jiān)督和指導包括：第一，要求這些人員閱讀適當的道德規(guī)范。

第二，要求這些人員對道德規(guī)范的理解提供書面確認。第二，在出現潛在沖

突時提供咨詢。

二、透

（一）保密義務

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注冊會計師有義務對其在專業(yè)服務過程中獲得的有關客戶的信息予以保

密。這一保密責任甚至在注冊會計師與客戶的關系終止后仍應繼續(xù)堅持。因

此，注冊會計師應當始終遵守保密原則，除非有專門的信息披露授權，或具

有法定或專業(yè)的披露責任。

（二）I保密義務的豁免

注冊會計師在三種情況下可以披露客戶的有關信息：第一，取得客戶的授

權。第二，根據法規(guī)要求，為法律訴訟準備文件或提供證據以及向監(jiān)管機構

報告發(fā)現的違反法規(guī)行為。第三，接受同業(yè)復核以及注冊會計師協會和監(jiān)管

機構依法進行的質量檢查。

第四節(jié)收費、傭金及業(yè)務招攬

（一）I收費考慮的因素

第一，專業(yè)服務所需的知識和技能；

第二，所需專業(yè)人員的水平和經驗；

第三，每一專業(yè)人員提供服務所需的時間；

第四，提供專業(yè)服務所需承擔的責任。

收費通常以每一專業(yè)人員適當的小時費用率或日費用率為基礎，按照實

施專業(yè)服務的每個人員所耗用的時間來計算。這些費用率的前提是，注冊會

計師的組織行為以及為客戶提供的服務得到了良好的計劃、控制和管理。

（二）或有收費

或有收費是指I收費與否或收費多少以鑒證工作結果或實現特定目的為條

件。除法規(guī)允許外，會計師事務所不得以或有收費方式提供鑒證服務，收費

與否或多少不得以鑒證工作結果或實現特定目的為條件。按照百分比或其他

類似基礎收取費用應被視為或有收費。

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二、傭金

會計師事務所和注冊會計師不得為招攬客戶而向推薦方支付傭金，也不

得因向第三方推薦客戶而收取傭金。會計師事務所和注冊會計師不得因宣傳

他人的產品或服務而收取傭金。

三、業(yè)務招攬

（一）廣告、業(yè)務招攬和宣傳的含義

這里的廣告，是指為招攬業(yè)務，會計師事務所將其服務和技能等方面的信

息向社會公眾進行傳播；

業(yè)務招攬，是指會計師事務所和注冊會計師與非客戶接觸以爭取業(yè)務；

宣傳，是指會計師事務所和注冊會計師向社會公眾告知有關事實，其目的

不是抬高自己。

根據《注冊會計師法》的規(guī)定，我國會計師事務所和注冊會計師不得對

其能力進行廣告宣傳以招攬業(yè)務。會計師事務所和會計師不得刊登廣告，其

原因是：

第一，注冊會計師的服務質量及能力無法由廣告內容加以評估；

第二，廣告可能威脅專業(yè)服務的精神；

第三，廣告可能導致同行之間的不正當競爭。

（二）廣告

刊登設立、合并、分立、解散、遷址、名稱變更、招聘員工等信息以及注

冊會計師協會為會員所作的統一宣傳不在此限。

（三）業(yè)務招攬

禁止的業(yè)務招攬方式：

第一，暗示有能力影響法院、監(jiān)管機構或類似機構及其官員;

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第二，作出自我標榜的陳述，且陳述無法予以證實；

第三，與其他注冊會計師進行比較；

第四，不恰當地聲明自己是某一特定領域的專家；

第五，作出其他欺騙性的或可能誤解的聲明。

四、宣傳

在不允許做廣告的情況下，會計師事務所和注冊會計師所做的宣傳符合下

列條件，則是可以接受的：第一，其目的是向公眾或有關部門告知事實，且

這種告知沒有采取錯誤、誤導或欺騙的方式。第二，具有高品位。第三，維

護了職業(yè)尊嚴；第四，避免經常重復或不恰當地突出執(zhí)行業(yè)務的注冊會計師

的姓名。

1、委托和獎勵；2、尋求業(yè)務合作；3、名錄；4、書籍、文章、演講、廣

播和電視；5、培訓課程、研討會；6、含有技術信息的手冊和文件；7、員工

招聘；8、手冊和會計師事務所簡介；9、信紙和名片。

第五節(jié)其他職業(yè)道德

一、與執(zhí)行鑒證業(yè)務不相容的工作

注冊會計師不得從事與提供專業(yè)服務不相容的業(yè)務、職業(yè)或活動。如果注

冊會計師正在或將要提供的服務與其提供鑒證服務所需要的獨立性發(fā)生沖

突，就產生了不相容的工作，就會產生自我評價威脅，可能影響其獨立性。

會計師事務所不能為上市公司同時提供編制財務報表和審計服用;會計

師事務所的高級管理人員或員工不能擔任鑒證客戶的董事（包括獨立董事）、

經理以及其他關鍵管理職務；會計事務所不能為同一家上市公司同時提供資

產評估和審計服務。

二、接任前任注冊會計師的審計業(yè)務

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（-）I前后注冊會計師的含義

前任注冊會計師,堇闔代表會計師事務所對最近期間財務報表出具了審計

報告或接受委托但未完成審計工作，已經或可能與委托人接觸業(yè)務約定的注

冊會計師。

后任注冊會計師，黃闌代表會計師事務所正在考慮接受委托,接替前任注

冊會計師執(zhí)行財務報表審計業(yè)務的注冊會計師。

（二）客戶更換怪計師事務所I的原因（|變更的情形|）

一是會計師事務所之間為爭攬業(yè)務而進行惡性競爭；二是注冊會計師可能

與客戶在重大會計、審計問題上存在分歧，客戶不認可注冊會計師的立場。

（三）I接受委托前的溝面

后任注冊會計師向前任注冊會計師詢問的內容應當合理，具體包括：第一,

是否發(fā)現被審計單位管理層存在誠信方面的問題。第二，前任注冊會計師與

管理層在重大會計、審計等問題上尋在的意見分歧。第三，前任注冊會計師

曾與被審計單位治理層（如監(jiān)事會、審計委員會或其它類似機構）溝通過的

關于管理層舞弊、違反法規(guī)行為以及內部控制的重大缺陷等問題。第四，前

任注冊會計師認為導致被審計單位變更會計師事務所的原因。

（四）I接受委托后的溝通

1、查閱前任注冊會計師工作底稿的前提

征求被審計單位同意，并與前任注冊會計師進行溝通。

2、查閱相關工作底稿及其內容

前任注冊會計師所在的會計師事務所可自主決定是否允許后任會計師獲

取工作底稿部分內容。在收到被審計單位同意后，依然可以自主決定。

第三章注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系與法律責任

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第一節(jié)中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系

注冊會計師的職業(yè)規(guī)范體系包括四個部分：執(zhí)業(yè)準則、質量控制準則、

職業(yè)道德準則和職業(yè)后續(xù)教育準則。職業(yè)準則是中國注冊會計師職業(yè)規(guī)范體

系的核心部分。

一、審計準則的含義、目標和作用

審計準則：是用來規(guī)范審計人員執(zhí)行審計業(yè)務，獲取審計證據，形成審計

結論，出具審計報告的專業(yè)標準。

審計準則包括政府審計準則、內部審計準則和注冊會計師執(zhí)業(yè)準則。

（一）注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的含義和目標

1、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的含義

注冊會計師執(zhí)業(yè)準則：是I用來規(guī)范注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務,獲取審計

證據，形成審計結論，出具審計報告的專業(yè)標準。它是注冊會計師職業(yè)規(guī)范

體系的重要組成部分，是注冊會計師在執(zhí)行獨立審計業(yè)務過程中必須遵循的

行為準則，也是衡量注冊會計師審計工作質量的權威性標準。

2、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的目標

我國制定的注冊會計師執(zhí)業(yè)準則，應該達到的目標有：

第一，建立執(zhí)行獨立審計業(yè)務的權威性標準，規(guī)范注冊會計師的執(zhí)業(yè)行

為，促使注冊會計師恪守獨立、客觀、公正的基本原則，有效地發(fā)揮注冊會

計師的鑒證、和服務作用。第二，促使各會計師事務所和注冊會計師按照統

一執(zhí)業(yè)準則執(zhí)行審計業(yè)務，提高審計工作質量，提高業(yè)務素質和執(zhí)業(yè)水平。

第三，明確注冊會計師的執(zhí)業(yè)責任，維護社會公眾利益，保護投資者和其他

利害關系人的合法權益，促進社會主義市場經濟的健康發(fā)展。第四，建立與

國際審計準則相銜接的中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則。

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（二）注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的作用

注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的實施，使注冊會計師及其他從業(yè)人員在執(zhí)行審計

業(yè)務時有了規(guī)范和指南，便于考核審計工作質量，對推動審計事業(yè)的發(fā)展起

著重要的作用。

具體表現在以下幾個方面：第一，可以指導注冊會計師的工作，使審計

工作規(guī)范化；第二，可以提高注冊會計師的審計工作質量；第三，可以維

護會計師事務所和注冊會計師的合法權益；第四，可以促進國際間審計經驗

的交流。

二、中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系的演進

（一）制定執(zhí)業(yè)規(guī)則階段（19911993）

（二）建立準則體系階段（1994?2003）

（三）完善與提高階段（2004年以后）

三、中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系的框架結構

（一）執(zhí)業(yè)準則體系的框架結構

中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則與注冊會計師職業(yè)道德準則并列，執(zhí)業(yè)準則體系

包括注冊會計師鑒證業(yè)務準則、相關服務準則和會計師事務所質量控制準則。

（二）注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的主要內容

我國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則，是用來規(guī)范注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務，獲取審

計證據，形成審計結論，出具審計報告的專業(yè)準則，2007年1月1日起實施。

主要包括注冊會計師業(yè)務準則和會計師事務所質量控制準則。

1、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則

注冊會計師業(yè)務準則包括鑒證業(yè)務準則和相關服務準則

（1）鑒證業(yè)務準則是為確定審計準則、審閱準則、其他鑒證業(yè)務準則適

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用的業(yè)務類型而做的規(guī)范。它由鑒證業(yè)務基本準則統領，審計準則是整個業(yè)

務準則體系的核心。

2、會計師事務所質量控制準則

會計師事務所質量控制準則是用以規(guī)范會計師事務所在執(zhí)行各類業(yè)務時

應當遵守的質量控制政策和程序，是對會計師事務所質量控制提出的制度要

求。

第二節(jié)注冊會計師業(yè)務準則

一、鑒證業(yè)務

鑒證業(yè)務是指注|冊會計師對鑒證對象信息提出結論,以增強除責任方之外

的預期使用者對鑒證對象信息信任程度的業(yè)務。它住要包括審計麻、麗

此闋與|其他鑒證將。

（一）鑒證業(yè)務的要素

鑒證業(yè)務要素是闌鑒證業(yè)務的方關系|、|鑒證對象卜遜］、麗和麗

皿告五要素。

1、三方關系

三方關系分別是注冊會計師、責任方和預期使用者。

2、鑒證對象與鑒證對象信息

鑒證對象信息：是指按照標準對鑒證對象進行評價和計量的結果；鑒證對

象是鑒證對象信息所反映的內容。比如年報審計中年報反映的“財務狀況、

經營成果和現金流量”就是年報審計中的“鑒證對象”。

3、標準

標準是指用于評價或計量鑒證對象的基準，當涉及列報時，還包括列報的

基準。

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適當的標準應當具備如下特征：相關性；完整性；可靠性；中立性；可理

解性。

4、證據

注冊會計師從事鑒證業(yè)務，提出鑒證結論，必須以充分、適當的證據為

基礎。獲取充分、適當的證據是注冊會計師提出鑒證結論的基礎。

5、鑒證報告

注冊會計師應當以書面形式提出鑒證報告，在鑒證報告中應當清楚地表

達其鑒證結論，對鑒證對象信息是否不存在重大錯報提供一定程度的保證。

常見的保證程度有|合理保證|與加限保證

合理保證要求|注冊會計師通過不斷修正的、系統的執(zhí)業(yè)過程，獲取充分、

適當的證據，對鑒證對象信息整體提出結論，提供一種高水平但非百分之百

的保證。

有限保證版證據收集程序的性質、時間、范圍等方面受到有意識的限制,

它提供的是一種適度水平的保證。

（二）|鑒證業(yè)務的基本旋

鑒證業(yè)務分為/計業(yè)務卜|審閱業(yè)務|與麗鑒證業(yè)加

1、審計業(yè)務

審計業(yè)務：是由獨立的專門機構人員接受委托或根據授權，對國家行政、

事業(yè)單位和企業(yè)單位及其他經濟組織的財務報表和其他資料及其所反映的經

濟活動進行審查并發(fā)表意見。

審計業(yè)務的特點是：第一，審計對象是歷史財務信息。第二，為了獲取

充分、適當的審計證據，注冊會計師單獨或綜合地運用各種程序，包括檢查

記錄或文件、檢查實物資產、觀察、函證、重新計算、重新執(zhí)行等。第三，

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得出的結論是合理保證，即提供審計服務時，注冊會計師對所審計信息是否

不存在重大錯報提供合理保證。第四，表達意見與結論的方式是肯定式的，

如審計報告的表述。

2、審閱業(yè)務

審閱業(yè)務：是注冊會計師在實施審閱程序的基礎上，說明是否注意到某

些事項，使其相信財務報表沒有按照適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定

編制，未能在所有重大方面公允反映被審閱單位的財務狀況、經營成果和現

金流量。

審閱業(yè)務的特點是：第一，針對歷史財務信息。第二，使用的程序是有

限的，主要使用詢問與分析程序。第三，得出的結論是有限保證的。第四，

提出結論的方式是消極的。

一般審閱報告的結論段是這樣表述的：根據我們的審閱，我們沒有注意

到（或發(fā)現）財務報表沒有按照企業(yè)會計準則和相關會計制度的規(guī)范編制，

未能在所有重大方面公允地反映企業(yè)的財務狀況、經營成果和現金流量。

2、其他鑒證業(yè)務

其他鑒證業(yè)務：是指除歷史財務信息審計及審閱業(yè)務外的鑒證業(yè)務。

其他鑒證業(yè)務的特點是：第一，針對非歷史財務信息。第二，其他鑒證

業(yè)務使用的程序根據準則的制定情況、客戶的要求不同而不同。第三，保證

程度也因準則、與客戶約定不同而不同。第四，表達方式依保證程度不同而

不同。

（三）鑒證業(yè)務的其他分類

1、|按鑒證業(yè)務的目標|分為|合理保證的鑒證業(yè)務|和|有限保證的鑒證業(yè)務

合理保證的鑒證業(yè)務主要指審計業(yè)務;

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有限保證的鑒證業(yè)務主要指財務報表審閱；注冊會計師執(zhí)行其他鑒證業(yè)

務則可以提供有限保證或合理保證。

2、|按照責任方認定能否為預期使用者直接獲取可以把鑒證業(yè)務分為兩

類：|基于責任方認定的業(yè)務|和|直接報告業(yè)務

3、|按照提供的保證程度和提出結論|的對象分為三類:|歷史財務信息審訐

畫；|歷史財務信息審閱業(yè)務|；|其他鑒證業(yè)務|。

二、相關服務

相關服務主要包括代編財務信息、對財務信息執(zhí)行商定程序、對客戶提供

稅務咨詢、管理咨詢等。

第三節(jié)審計質量控制準則

審計質量是指審計工作及其結果的優(yōu)劣程度。

審計質量控制是指會計師事務所為了確保審計工作質量符合注冊會計師

執(zhí)業(yè)準則的要求對審計的各種業(yè)務活動或行為進行有計劃的監(jiān)督、綜合和協

調的一種活動或行為。它是會計師事務所管理活動的重要組成部分，也是會

計師事務所內部控制的核心，其根本目的在于保證審計質量符合注冊會計師

執(zhí)業(yè)準則的要求。

一、質量控制制度的目的和要素

（一）質量控制制度的目的

會計師事務所制定質量控制制度的目的在于：第一，合理保證會計師事務

所及其人員遵守法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范以及審計準則、審閱準則、其他鑒

證業(yè)務準則和相關服務準則的規(guī)定；第二，合理保證會計師事務所和項目負

責人根據具體情況出具恰當的報告。

（二）質量控制制度的要素：

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會計師事務所的質量控制制度應當包括I七項要面:?業(yè)務質量承正麗

導責任|;I職業(yè)道德規(guī)范I客戶關系和具體業(yè)務的接受與保琳I人力資源@

務執(zhí)行|;I業(yè)務工作底稿|;踵。

［簡答］對業(yè)務質量承擔的領導責任：

(1)對主任會計師的總體要求

會計師事務所應當制定政策和程序，培育以質量為導向的內部文化。這

些政策和程序應當要求會計師事務所主任會計師對質量控制制度承擔最終責

任。

(2)行動示范和信息傳達

會計師事務所各級管理層應當通過清晰、一致及經常的行動示范和信息

傳達，強調質量控制政策和程序的重要性及下列要求：按照法律法規(guī)、職業(yè)

道德規(guī)范和業(yè)務準則的規(guī)定執(zhí)行工作；根據具體情況出具恰當的報告。

(3)樹立質量至上的意識

會計師事務所為實現質量控制的目標而應當采取的措施有：第一，合理

確定管理責任，以避免重商業(yè)利益、輕業(yè)務質量；第二，建立以質量為導向

的業(yè)績評價、薪酬及晉升的政策和程序；第三，投入足夠的資源以制定和執(zhí)

行質量控制政策和程序，并形成相關文件記錄。

三、|職業(yè)道德規(guī)范

會計師事務所應當制定政策和程序，以合理保證會計師事務所及其人員

遵守職業(yè)道德規(guī)范。

遵守職業(yè)道德規(guī)范包括如下措施：

(一)會計師事務所領導層的示范

領導層應在會計師事務所內形成重視職業(yè)道德規(guī)范的氛圍，并將相關政

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策和程序傳達給會計師事務所員工。

（二）教育和培訓

會計師事務所應當向所有人員提供適用的專業(yè)文獻和法律文獻，并告知

希望他們熟悉這些文獻。會計師事務所還應要求所有人員定期接受職業(yè)道德

培訓，這種培訓既可涵蓋會計師事務所有關職業(yè)道德規(guī)范的政策和程序，也

可涵蓋所有適用的法律法規(guī)中有關職業(yè)道德的要求。

（三）監(jiān)控

會計師事務所可以通過定期檢查，監(jiān)督會計師事務所有關職業(yè)道德規(guī)范

的政策和程序設計是否合理、運行是否有效，并采取適當行動，改進其設計

和解決運行中存在的問題。

（四）對違反職業(yè)道德規(guī)范行為的處理

會計師事務所可以為每位員工建立職業(yè)道德檔案，記錄個人違反職業(yè)道

德規(guī)范的行為及處理結果。

四、I客戶關系和具體業(yè)務的接受與保彘

會計師事務所應當制定有關客戶關系和具體業(yè)務接受與保持的政策和程

序，以合理保證只有在下列情況下，才能接受或保持客戶關系和具體業(yè)務：

已考慮客戶的誠胤沒有信息表明客戶缺乏誠信；I具有執(zhí)行業(yè)務必要的素質、

專業(yè)勝任能力、時間和資源（必要條件）|;I能夠遵守職業(yè)道德規(guī)范I。

（一）

五、人力資源

會計師事務所制定的人力資源政策和程序I應當解決的人事問題I主要包括:

招聘（首要環(huán)節(jié)?I業(yè)績評視;I人員素質|;I專業(yè)勝任能力I職業(yè)發(fā)展|;麗;

麗;I人員需求預測I。

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六、I業(yè)務執(zhí)行

業(yè)務執(zhí)行主要包括I四個環(huán)節(jié)對業(yè)務執(zhí)行情況的指導、監(jiān)督與復核；業(yè)務

執(zhí)行中的咨詢；I意見分歧的處理與解決|;I項目質量控制復回。

（一）指導、監(jiān)督與復核

1、指導

會計師事務所在制定指導、監(jiān)督與復核政策和程序時，應當考慮的事項

包括：

如何將業(yè)務情況簡要告知項目組，使項目組了解工作目標；保證適用的

業(yè)務準則得以遵守的程序；業(yè)務監(jiān)督、員工培訓和輔導的程序；對已實施的

工作、作出的重大判斷以及擬出具的報告進行復核的方法；對已實施的工作

及其復核的時間和范圍作出適當的記錄；保證所有的政策和程序是合適有效

的。

2、監(jiān)督

3、復核

（二）咨詢

項目組在業(yè)務執(zhí)行中時常會遇到各種各樣的疑難問題或者爭議事項，當這

些問題和事項在項目組內不能得到解決時，有必要向項目組之外的適當人員

咨詢。

對咨詢的具體要求包括五個方面：

第一，形成良好的咨詢文化。第二，合理確定咨詢事項，適當確定被咨

詢者。第三，充分提供相關事實。第四，考慮利用外部咨詢。第五，完整記

錄咨詢情況并得到認可。

（三）意見分歧

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（四）項目質量控制復核

項目質量控制復核：是指在出具報告前，對項目組作出的重大判斷和準備

報告時形成的結論作出客觀評價的過程。

政策和程序應當包括三個方面要求：

第一，對所有上市公司財務報表審計實施項目質量控制復核。第二，規(guī)

定適當的標準，據此評價上市公司財務報表審計以外的歷史財務信息審計和

審閱、其他鑒證業(yè)務及相關服務業(yè)務，以確定是否應當實施項目質量控制復

核。第三，對符合適當標準的所有業(yè)務實施項目質量控制復核。

七、I業(yè)務工作底稿

（一）業(yè)務工作底稿的歸檔要求與保存期限

會計師事務所應當根據業(yè)務的具體情況，確定適當的業(yè)務工作底稿歸檔期

限。對歷史財務信息審計、審閱業(yè)務和其他鑒定業(yè)務，業(yè)務工作底稿的歸檔

期限為業(yè)務報告日后60天內。

對鑒定業(yè)務包括歷史財務信息審計和審閱業(yè)務、其他鑒證業(yè)務，會計師

事務所應當自業(yè)務報告日起，對業(yè)務工作底稿至少保存10年。

（二）業(yè)務工作底稿的管理要求：

會計師事務所應當制定政策和程序，以安全保管業(yè)務工作底稿并對業(yè)務

工作底稿保密；保證業(yè)務工作底稿的完整性；便于使用和檢索業(yè)務底稿；按

照規(guī)定的期限保存業(yè)務工作底稿。

除下列情況外，會計師事務所應當對業(yè)務工作底稿包含的信息予以保密;

取得客戶的授權；根據法律的規(guī)定，會計師事務所為法律訴訟準備文件或提

供證據，以及向監(jiān)督機構報告發(fā)現的違反法規(guī)行為；接受注冊會計師協會和

監(jiān)管機構依法進行質量檢查。

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（三）業(yè)務工作底稿的所有權

業(yè)務工作底稿的所有權屬于會計師事務所

八、逋

會計師事務所應當制定監(jiān)控政策和程序，以合理保證質量控制制度中的政

策和程序是相關、適當的，并正在有效運行。這些監(jiān)控政策和程序應當包括

持續(xù)考慮和評價會計師事務所的質量控制制度，如定期選取已完成的業(yè)務進

行檢查。

第四節(jié)注冊會計師的法律責任

注冊會計師的法律責任，是指I社會審計人員因違約、過失或欺詐對審計

委托人、被審計單位或其他有利益關系的第三人造成損害，按照相關法律規(guī)

定而應承擔的法律后果。

一、注冊會計師的法律責任概述

（一）注冊會計師法律責任的表現形式

訴訟爆炸；保險危機。

（二）注冊會計師法律責任的成因：

注冊會計師涉及法律訴訟的數量和金額呈上升趨勢，其原因是多方面的,

有被審計單位方面的責任，也有注冊會計師方面的責任，有的是雙方的責任,

還有的是因為使用者的誤解。其中，被審計單位方面的責任和注冊會計師方

面的責任是最重要的。

1、I被審計單位方面的責任

（1）I錯誤、舞弊與違法行為I。被審計單位存在錯誤、舞弊與違法行為是

形成注冊會計師法律責任的前提條件。

對于被審計單位的錯誤、舞弊與違法行為，被審計單位理應承擔直接的

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會計責任，而注冊會計師對由此而帶來的法律責任主要是指承擔審計責任。

(2)|經營失敗

經營失敗是指被審計單位發(fā)生債務危機、甚至破產清算，無法持續(xù)經營

的情況。

審計失敗是指注冊會計師在審計過程中有過失甚至欺詐行為，被揭發(fā)后

需要承擔法律責任的情形。

審計歷史表明，絕大部分審計失敗集中發(fā)生在宣告破產的被審計單位，

因此，被審計單位的經營失敗是導致審計訴訟、發(fā)生審計失敗的主要導火線。

審計總存在一定水平的審計風險，如果被審計單位發(fā)生經營失敗，則這

些審計風險就有可能顯化為審計失敗，是注冊會計師承擔一般情況下不會承

擔的法律責任。另一方面，可能發(fā)生經營失敗的被審計單位，其固有風險和

控制風險通常也較高，注冊會計師發(fā)生過失的可能性也較高，因而發(fā)生審計

失敗，承擔法律責任的可能性也較高。

2、|注冊會計師方面要存

導致注冊會計師承擔法律責任的根本原因是注冊會計師自身的違約、過

失與欺詐行為。

(1)違約

違約是指注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中未能達到審計業(yè)務約定書的要求，如

未能按時提交審計報告，違反了與被審計單位訂立的保密協議等，審計人員

應負違約責任。

(2)過失

過失是指在一定條件下，注冊會計師在執(zhí)業(yè)時因缺少其應有的職業(yè)謹慎

而導致審計失敗的行為。

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過失認為普通過失和重大過失。

普通過失即一般過失，是指沒有保持職業(yè)上應有合理的謹慎，沒有完全

遵循專業(yè)準則的要求而導致審計失敗。如未能查出隱蔽較強的錯漏等。

重大過失是指連起碼的職業(yè)謹慎都沒有保持，對業(yè)務或事項不加考慮，

滿不在乎，根本沒有遵守專業(yè)標準或嚴重違背審計準則而導致審計失敗。

另外，還有一種過失叫“共同過失”是指因注冊會計師和客戶雙方共同

的責任而導致的審計失敗，即對他人過失，受害者自己未能保持合理的謹慎

因而蒙受損失。

(3)欺詐

欺詐指以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯誤行為，是注冊會計師

為了達到欺騙他人的目的，明知委托單位的財務報表有重大錯報，卻加以虛

偽陳述，出具無保留意見的審計報告行為。與欺詐相關的另一個概念是“推

定欺詐”，是指雖無故意欺詐或坑害他人的動機，但卻存在極端或異常的過失。

(三)|注冊會計師法律責任的種類

注冊會計師承擔的法律責任|有區(qū)事責任卜|行政責任|和加菽曲

民事責任是指賠償受害者損失。

行政責任是指行政處罰，對注冊會計師個人來說，包括警告、暫停執(zhí)業(yè)、

吊銷注冊會計師證書；對會計師事務所而言，包括警告、沒收違法所得、罰

款、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷等。

刑事責任是指按照有關法律程序判處責任人一定的徒刑。

一般來說，違約和過失可能是注冊會計師負民事責任和行政責任，欺詐可

能會使注冊會計師負民事責任和刑事責任。這三種責任可以單處，也可并處。

三、注冊會計師法律責任的防范

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避免法律責任的措施：

（一）完善我國目前現有的法律法規(guī)

（二）嚴格遵循職業(yè)道德和專業(yè)標準的要求

（三）建立健全會計師事務所質量控制制度

（四）審慎選擇被審計單位

（五）深入了解被審計單位業(yè)務

（六）提取風險基金或購買責任保險

（七）聘請熟悉注冊會計師法律責任的律師

第四章審計目標與計劃審計工作

計劃審計工作是審計工作的起點，也是審計工作總最重要的環(huán)節(jié)。

第一節(jié)財務報表審計的目標與實現

審計目標是指在一定的歷史環(huán)境下，人們通過審計實踐活動所期望達到

的理想境地或最終結果。

審計目標包括：I財務報表審計的I總目標I以及各類交易、賬戶余額、列報

相關的I具體審廂瀾兩個層次。

一、我國財務報表審計的總目標

審計總目標是將審計作為一項系統工作或活動所期望實現的目標。從發(fā)

展的歷史看，審計經歷了由弊端審計向財務審計，又由財務審計向效益審計

的歷史變遷。

但其審計對象都離不開反映財務狀況、經營成果和現金流量情況的財務

報表，所以注冊會計師始終將財務報表審計作為其主要職責，財務報表審計

是審計業(yè)務的基礎。

財務報表審計的目標是I注冊會計師通過執(zhí)行審計工作,對財務報表的目

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麗、I公允樹發(fā)表審計意見。

“合法性”是指I被審計單位的財務報表是否適用的會計準則和相關會計

適度的規(guī)定編制。

“公允性”是指I財務報表是否在所有重大方面公允反映了被審計單位的

財務狀況。

二、審計具體目標

(一)被審計單位管理當局對財務報表的認定I。

殛［1闌被審計單位管理層對財務報表中的各種業(yè)務和相關賬戶所作

的陳述或聲明。

認定與審計目標I密切相關,注冊會計師的基本職責就是確定被審計單位

管理層對其財務報表的認定是否恰當。

1、與各類交易和事項相關的認定

(1)發(fā)生。記錄的交易和事項已發(fā)生，且與被審計單位有關。

(2)完整性。所有應當記錄的交易和事項均已記錄。

(3)準確性。與交易和事項有關的金額及其他數據已恰當記錄。

(4)截止。交易和事項已記錄于正確的會計期間。

(5)分類。交易和事項已記錄于恰當的賬戶。

2、與期末賬戶余額相關的認定

(1)存在。包含在資產負債表內的資產、負債和所有者權益在資產負債

表日確實存在。

(2)權利和義務。在某一特定日期，各項資產確屬被審計單位的權利，

各項負債確屬被審計單位的義務。權利與義務認定只與資產負債表的構成要

素有關。

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(3)完整性。所有應當記錄的資產、負債和所有者權益均已記錄

(4)計價和分攤。資產、負債和所有者權益以恰當的金額包括在財務報

表中，與之相關的計價或分攤調整已恰當記錄

3、與列報相關的認定

(1)發(fā)生及權利和義務。披露的交易、事項和其他情況已發(fā)生，且與被

審計單位有關

(2)完整性。所有應當包括在財務報表中的披露均已包括。

(3)分類和可理解性。財務信息已被恰當地列報和描述，且披露內容表

述清楚。

(4)準確性和計價。財務信息和其他信息已公允披露，且金額恰當。

(二)具體|審計目標

根據審計的總目標和被審計單位管理當局的認定，就可得出審計具體目

標。

1、與各類交易和事項相關的審計目標。

(1)發(fā)生。已記錄的交易是真實的。

(2)完整性。已發(fā)生的交易確實已經記錄。

(3)準確性。已記錄的交易是按正確金額反映的。

(4)截止。接近于資產負債表日的交易記錄于恰當的期間

(5)分類。被審計單位記錄的交易經過適當分類

2、與期末賬戶余額相關的審計目標。

(1)存在。記錄的金額確實存在。

(2)權利和義務。資產歸屬于被審計單位，負債屬于被審計單位的義務。

(3)完整性。已存在的金額均已記錄。

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(4)計價和分攤。資產、負債和所有者權益以恰當的金額包括在財務報

表中，與之相關的計價或分攤調整已恰當記錄。

3、與列報相關的審計目標。

(1)發(fā)生及權利和義務。發(fā)生的交易、事項，或與被審計單位有關的交

易和事項包括在財務報表中。

(2)完整性。應當披露的事項有包括在財務報表中。

(3)分類和可理解性。財務信息已被恰當地列報和描述，且披露內容表

述清楚。

(4)準確性和計價。財務信息和其他信息已公允披露，且金額恰當。

三、審計程序與審計目標的實現：

審計程序是指審計工作從開始到結束的整個過程。

審計程序的主要函包括:接受業(yè)務委托、計劃審計工作、實施風險評估

程序、實施控制測試和實質性程序、完成審計工作和編制審計報告。

(一)接受業(yè)務委托

只有在了解后認為符合勝任能力、獨立性和應有關注等職業(yè)道德要求，

并且擬承接的業(yè)務具備下列所有特征時，注冊會計師才能將其作為審計業(yè)務

予以承接：

(1)審計對象適當；

(2)使用的標準適當且預期使用者能夠獲取該標準；

(3)注冊會計師能夠獲取充分、適當的證據以支持其結論；

(4)注冊會計師的結論以書面報告形式表述，且表述形式與所提供的保

證程度相適應；

(5)該業(yè)務具有合理的目的。

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接受業(yè)務委托階段的主要工作包括：了解和評價審計對象的可審性；決

策是否考慮接受委托；商定業(yè)務約定條款；簽訂審計業(yè)務約定書等。

（二）計劃審計工作

計劃審計工作是整個審計工作的起點。

計劃審計工作主要包括：在本期審計業(yè)務開始時開展的初步業(yè)務活動；

制定總體審計策略；制定具體審計計劃等。

（三）實施風險評估程序

風險評估程序是指為了解審計單位及其環(huán)境而實施的程序。

實施風險評估程序的主要工作包括：了解被審計單位及其環(huán)境；識別和

評估財務報表層次以及各類交易、賬戶余額、列報認定層次的重大錯報風險,

包括確定需要特別考慮的重大錯報風險（即特別風險）以及僅通過實施實質

性程序無法應對的重大錯報風險等。

（四）實施控制測試和實質性程序

控制測試是I在了解內部控制的基礎上,為了確定內部控制政策和程序的

設計與執(zhí)行是否有效而實施的審計程序，其目的是測試內部控制在防止、發(fā)

現并糾正認定層次重大錯報方面的運行有效性，從而支持或修正重大錯報風

險的評估結果，據以確定實質性程序的性質、時間和范圍。

實質性程序是指I注冊會計師對評估的重大錯報風險實施的直接用以發(fā)現

認定層次重大錯報的審計程序。它包括對各類交易、賬戶余額、列報的細節(jié)

測試以及實質性分析程序。

風險評估程序和實質性程序是每次財務報表審計都應實施的必要程序。

控制測試則不是。

（五）完成審計工作和編制審計報告

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第二節(jié)審計業(yè)務約定書

一、審計業(yè)務約定書的含義

審計業(yè)務約定書：是指I會計師事務所與被審計單位簽訂的,用以記錄和確

認審計業(yè)務的委托與受托關系、審計目標和范圍、雙方的責任以及報告的格

式等事項的書面協議。

審計業(yè)務約定書具有經濟合同的性質，一經約定雙方簽字認可，即成為

法律上生效的契約，對各方均具有法定約束力。

二、審計業(yè)務約定書的內容：

審計業(yè)務約定書的內容包括：審計業(yè)務約定書的必備條款，在需要時應考

慮增加的其它條款，以及實施集團財務報表審計時的特殊考慮。

(一)審計業(yè)務約定書的必備條款

審計業(yè)務約定書的具體內容可能因被審計單位的不同而存在差異，但應

當包括下列主要方面：

(1)財務報表審計的目標；

(2)管理層對財務報表的責任；

(3)管理層編制財務報表采用的會計準則和相關會計制度；

(4)審計范圍；

(5)執(zhí)行審計工作的安排；

(6)審計報告格式和對審計結果的其他溝通形式；

(7)由于測試的性質和審計的其他固有限制，以及內部控制的固有局限

性，不可避免地存在著某些重大錯報可能仍然未被發(fā)現的風險；

(8)管理層為注冊會計師提供必要的工作條件和協助；

(9)注冊會計師不受限制地接觸任何與審計有關的記錄、文件和所需要

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的其他信息；

(10)管理層對其作出的與審計有關的聲明予以書面確認；

(11)注冊會計師對執(zhí)業(yè)過程中獲知的信息保密；

(12)審計收費;

(13)違約責任；

(14)解決爭議的方法；

(15)簽約雙方法定代表人或其授權代表的簽字蓋章，以及簽約雙方加

蓋的公章。

(二)在需要時應考慮增加的業(yè)務約定條款

如果情況需要，注冊會計師應當考慮在審計業(yè)務約定書中列明下列內容：

(1)在某些方面對利用其他注冊會計師和專家工作的安排；

(2)與審計涉及的內部審計人員和被審計單位其他員工工作的協調；

(3)預期向被審計單位提交的其他函件或報告；

(4)與治理層整體直接溝通；

(5)在首次接受審計委托時，對與前任注冊會計師溝通的安排；

(6)注冊會計師與被審計單位之間需要達成進一步協議的事項。

(三)連續(xù)審計業(yè)務中的考慮

注冊會計師可以與被審計單位簽訂長期審計業(yè)務約定書，但如果出現下

列情況，應當考慮重新簽訂審計業(yè)務約定書：

(1)有跡象表明被審計單位誤解審計目標和范圍；

(2)需要修改約定條款或增加特別條款；

(3)高級管理人員、董事會或所有權結構近期發(fā)生變動；

(4)被審計單位業(yè)務的性質或規(guī)模發(fā)生重大變化；

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（5）法律法規(guī)的規(guī)定；

（6）管理編制財務報表采用的會計準則和相關會計制度發(fā)生變化。

出現上述第（2）種情況時，注冊會計師也可以與被審計單位簽訂補充協

議，原審計業(yè)務約定書繼續(xù)有效。

第三節(jié)審計重要性

一、對審計重要性的理解

童避噩被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度，這一程度在特

定環(huán)境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。

理解重要性的概念，需要注意把握以下幾點：

1、重要性概念中的錯報包含漏報

財務報表錯報包括財務報表金額的錯報和財務報表披露的錯報。

2、重要性概念是針對財務報表使用者決策的信息需求而言的

如果財務報表中的某項錯報足以改變或影響財務報表使用者的相關決

策，則該項錯報就是重要的，否則就不重要。

3、重要性包括對數量和性質兩個方面的考慮

所謂數量方面，是指錯報的金額大小，性質方面則是錯報的性質。一般

而言，金額大的錯報比金額小的錯報更重要。

4、重要性的確定離不開具體環(huán)境

不同企業(yè)面臨不同的環(huán)境，因而判斷重要性的標準也不相同。

5、對重要性的評估需要運用職業(yè)判斷。

（二）審計重要性運用的情形

二、計劃階段確定重要性水平

（一）從數量方面考慮重要性

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注冊會計師應當考慮財務報表層次和各類交易、賬戶余額、列報層次

確定重要性水平。

（二）從性質方面考慮重要性

金額不重要的錯報從性質上看有可能是重要的。

注冊會計師在判斷錯報的性質是否重要時，應該考