所得稅知識點歸納所得稅（一）-所得稅會計的核算程序以及資產(chǎn)、負(fù)債計稅基礎(chǔ)一、所得稅會計的核算程序在采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅的情況下，企業(yè)一般應(yīng)于每一資產(chǎn)負(fù)債表日進行所得稅的核算。核算過程如下：（1）確定產(chǎn)生暫時性差異的項目；（2）確定資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值及計稅基礎(chǔ)；（3）計算暫時性差異的期末余額：①應(yīng)納稅暫時性差異的期末余額，如圖20-1所示。②可抵扣暫時性差異的期末余額，如圖20-2所示。（4）計算“遞延所得稅負(fù)債”“遞延所得稅資產(chǎn)”科目的期末余額：①“遞延所得稅負(fù)債”科目的期末余額＝應(yīng)納稅暫時性差異的期末余額×未來轉(zhuǎn)回時的所得稅稅率②“遞延所得稅資產(chǎn)”科目的期末余額＝可抵扣暫時性差異的期末余額×未來轉(zhuǎn)回時的所得稅稅率（5）計算“遞延所得稅負(fù)債”“遞延所得稅資產(chǎn)”科目的發(fā)生額：①“遞延所得稅負(fù)債”科目發(fā)生額＝期末余額－期初余額②“遞延所得稅資產(chǎn)”科目發(fā)生額＝期末余額－期初余額（6）計算所得稅費用：所得稅費用＝當(dāng)期所得稅費用＋遞延所得稅費用（或－遞延所得稅收益）二、資產(chǎn)、負(fù)債計稅基礎(chǔ)（一）資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)通常情況下，資產(chǎn)在取得時其入賬價值與計稅基礎(chǔ)是相同的，后續(xù)計量過程中因會計準(zhǔn)則規(guī)定與稅法規(guī)定不同，可能造成賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異。現(xiàn)就有關(guān)資產(chǎn)項目計稅基礎(chǔ)的確定舉例說明如下：1.固定資產(chǎn)（1）折舊方法不同產(chǎn)生的差異。企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)既可以按直線法計提折舊，也可以按照加速折舊法提折舊。稅法規(guī)定，除某些按照規(guī)定可以加速折舊的情況外，基本上可以稅前扣除的是按照直線法計提的折舊。因折舊方法的不同，會產(chǎn)生固定資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異。（2）折舊年限不同產(chǎn)生的差異。企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，折舊年限是由企業(yè)按照固定資產(chǎn)能夠為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的期限估計確定的。但稅法規(guī)定了每一類固定資產(chǎn)的最低折舊年限，而因折舊年限的不同，也會產(chǎn)生固定資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異。（3）因計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備產(chǎn)生的差異。企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，在對固定資產(chǎn)計提了減值準(zhǔn)備以后，其賬面價值下降，但計稅基礎(chǔ)不會隨資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取而發(fā)生變化（所計提的減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除），也會造成其賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異。舉例1、甲公司適用的所得稅稅率為25%。各年稅前利潤均為10000萬元。2×19年6月30日以5000萬元購入一項固定資產(chǎn)，并于當(dāng)日達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，甲公司在會計核算時估計其使用壽命為5年。按照適用稅法規(guī)定，按照10年計算確定可稅前扣除的折舊額。假定會計與稅法均按年限平均法計提折舊，凈殘值均為零。要求：分別做出甲公司在2×19年末和2×20年末的所得稅會計處理。甲公司2×19年末、2×20年末所得稅會計處理如下：①2×19年末：年末資產(chǎn)賬面價值＝5000－5000/5×6/12＝4500（萬元）。年末資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)＝5000－5000/10×6/12＝4750（萬元）。年末可抵扣暫時性差異余額＝4750－4500＝250（萬元）。年末遞延所得稅資產(chǎn)余額＝250×25%＝62.5（萬元）。年末遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額＝62.5－0＝62.5（萬元）。確認(rèn)遞延所得稅費用＝－62.5（萬元）。應(yīng)交所得稅＝（10000＋會計折舊5000/5×6/12－稅法折舊5000/10×6/12）×25%＝2562.5（萬元）。確認(rèn)所得稅費用＝2562.5－62.5＝2500（萬元）。借：所得稅費用2500遞延所得稅資產(chǎn)62.5貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅2562.5②2×20年末：年末資產(chǎn)賬面價值＝5000－5000/5×1.5＝3500（萬元）。年末資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)＝5000－5000/10×1.5＝4250（萬元）。年末累計可抵扣暫時性差異＝4250－3500＝750（萬元）。年末遞延所得稅資產(chǎn)余額＝750×25%＝187.5（萬元）。年末遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額＝187.5－62.5＝125（萬元）。確認(rèn)遞延所得稅費用＝－125（萬元）。應(yīng)交所得稅＝（10000＋會計折舊5000/5－稅法折舊5000/10）×25%＝2625（萬元）。確認(rèn)所得稅費用＝2625－125＝2500（萬元）。借：所得稅費用2500遞延所得稅資產(chǎn)125貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅26252、甲公司適用的所得稅稅率為25%。（1）2×17年末購入管理用固定資產(chǎn)，成本為3600萬元，采用年限平均法計提折舊，預(yù)計使用年限為10年，預(yù)計凈殘值為零。稅法規(guī)定該固定資產(chǎn)的計稅年限最低為15年，甲公司在計稅時按照15年采用直線法計算確定的折舊在所得稅稅前扣除。2×19年末所得稅會計處理如下：年末賬面價值＝3600－3600÷10×2＝2880（萬元）年末計稅基礎(chǔ)＝3600－3600÷15×2＝3120（萬元）年末累計可抵扣暫時性差異＝3120－2880＝240（萬元）年末遞延所得稅資產(chǎn)余額＝240×25%＝60（萬元）年末遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額＝60－30＝30（萬元）（2×18年末累計可抵扣暫時性差異＝3600/10-3600/10＝120，因此，2×18年末遞延所得資產(chǎn)余額＝120×25%＝30）2×19年確認(rèn)遞延所得稅費用為－30萬元（2）2×20年10月1日，甲公司董事會決定將其固定資產(chǎn)的折舊年限由10年調(diào)整為20年，該項變更自2×20年1月1日起執(zhí)行。2×20年末所得稅會計處理如下：

2×20年的折舊額＝3600÷10×9/12＋（3600－3600÷10×2－3600÷10×9/12）÷（20×12－2×12－9）×3＝307.83（萬元）年末賬面價值＝2880－307.83＝2572.17（萬元）年末計稅基礎(chǔ)＝3600－3600÷15×3＝2880（萬元）年末遞延所得稅資產(chǎn)余額＝（2880－2572.17）×25%＝76.96（萬元）年末遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額＝76.96－60＝16.96（萬元）2×20年確認(rèn)遞延所得稅收益為16.96萬元所得稅（二）-無形資產(chǎn)、變動計入當(dāng)期損益/其他綜合收益的金融資產(chǎn)及投資性房地產(chǎn)所得稅的核算2.無形資產(chǎn)除內(nèi)部研發(fā)外，取得的無形資產(chǎn)，初始確認(rèn)時其入賬價值與稅法規(guī)定的成本之間一般不存在差異。（1）內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)。會計準(zhǔn)則規(guī)定，研究階段的支出應(yīng)當(dāng)費用化計入當(dāng)期損益，開發(fā)階段符合資本化條件以后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)資本化作為無形資產(chǎn)的成本。稅法中規(guī)定企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費用的75％加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的175％計算每期攤銷額。如無形資產(chǎn)的確認(rèn)不是產(chǎn)生于企業(yè)合并交易，同時在（初始）確認(rèn)時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，則按照所得稅準(zhǔn)則的規(guī)定，不確認(rèn)有關(guān)暫時性差異的所得稅影響。舉例1、甲公司適用的所得稅稅率為25％，各年實現(xiàn)利潤總額均為10000萬元。自2×19年1月1日起，甲公司自行研究開發(fā)一項新專利技術(shù)。稅法規(guī)定，研究開發(fā)支出未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，按照研究開發(fā)費用的75％加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的175％攤銷。（1）2×19年度研發(fā)支出為1500萬元，其中費用化支出為500萬元，資本化支出為1000萬元。至2×19年末尚未達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。（2）2×20年發(fā)生資本化支出1400萬元，2×20年7月1日該項專利技術(shù)獲得成功并取得專利權(quán)。甲公司預(yù)計該項專利權(quán)的使用年限為10年，采用直線法進行攤銷，均與稅法規(guī)定相同。要求：分別做出甲公司在2×19年末、2×20年末的所得稅會計處理。（1）甲公司2×19年末所得稅會計處理如下：年末開發(fā)支出賬面價值＝1000（萬元）。年末開發(fā)支出計稅基礎(chǔ)＝1000×175％＝1750（萬元）。年末可抵扣暫時性差異＝750（萬元）。自行研發(fā)的無形資產(chǎn)不是產(chǎn)生于企業(yè)合并，且初始確認(rèn)時，既不影響應(yīng)納稅所得額也不影響會計利潤，故不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。應(yīng)交所得稅＝（10000－500×75％）×25％＝2406.25（萬元）。（2）2×20年年末所得稅會計處理如下：年末無形資產(chǎn)賬面價值＝2400－2400/10×6/12＝2400－120＝2280（萬元）。年末無形資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)＝2400×175％－2400×175％/10×6/12＝2280×175％＝3990（萬元）。年末累計可抵扣暫時性差異＝3990－2280＝1710（萬元）。自行研發(fā)的無形資產(chǎn)不是產(chǎn)生于企業(yè)合并，且初始確認(rèn)時，既不影響應(yīng)納稅所得額也不影響會計利潤，故不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。應(yīng)交所得稅＝（10000＋2400/10×6/12－2400×175％/10×6/12）×25％＝2477.5（萬元）。（2）無形資產(chǎn)在后續(xù)計量時，會計與稅收的差異主要產(chǎn)生于對無形資產(chǎn)是否需要攤銷、攤銷方法和年限的差異及無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取。①企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不要求攤銷，在會計期末應(yīng)進行減值測試。稅法規(guī)定，企業(yè)取得的無形資產(chǎn)成本，應(yīng)在一定期限內(nèi)攤銷，即稅法中沒有界定使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)在持有期間，因攤銷規(guī)定的不同，會造成其賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異。②在對無形資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備的情況下，因所計提的減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除，也會造成其賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異。舉例A公司適用的所得稅稅率為25％，各年稅前會計利潤均為10000萬元。企業(yè)在計稅時，對無形資產(chǎn)按照10年的期限攤銷，攤銷金額允許稅前扣除。（1）A公司于2×19年1月1日取得的某項無形資產(chǎn)，取得成本為1000萬元，取得該項無形資產(chǎn)后，根據(jù)各方面情況判斷，A公司無法合理預(yù)計其使用期限，將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。（2）2×20年12月31日，對該項無形資產(chǎn)進行減值測試，可收回金額為600萬元。要求：分別做出A公司在2×19年末、2×20年末的所得稅會計處理。（1）2×19年末：賬面價值＝1000（萬元）。計稅基礎(chǔ)＝1000－1000/10＝900（萬元）。應(yīng)納稅暫時性差異＝100（萬元）。遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額＝100×25％＝25（萬元）。應(yīng)交所得稅＝（10000＋0－100）×25％＝2475（萬元）。確認(rèn)所得稅費用＝2475＋25＝2500（萬元）。（2）2×20年末：應(yīng)計提的減值準(zhǔn)備＝1000－600＝400（萬元）。賬面價值＝600（萬元）。計稅基礎(chǔ)＝1000－100×2＝800（萬元）。可抵扣暫時性差異＝200（萬元）。遞延所得稅資產(chǎn)余額＝200×25％＝50（萬元）。遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額＝0－25＝－25（萬元）。（上年是25，本年沖回）遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額＝50－0＝50（萬元）。確認(rèn)遞延所得稅費用＝－25－50＝－75（萬元）。應(yīng)交所得稅＝（10000＋400－100）×25％＝2575（萬元）。確認(rèn)所得稅費用＝2575－75＝2500（萬元）?！咎崾尽咳绻淮嬖谒枚惗惵首儎?、內(nèi)部研發(fā)無形資產(chǎn)和非暫時性差異等特殊事項，所得稅費用＝稅前會計利潤×所得稅稅率。3.以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益（或其他綜合收益）的金融資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)對于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益（或其他綜合收益）的金融資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)，其于某一會計期末的賬面價值為該時點的公允價值。稅法規(guī)定，企業(yè)以公允價值計量的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債以及投資性房地產(chǎn)等，持有期間公允價值的變動不計入應(yīng)納稅所得額。在實際處置或結(jié)算時，處置取得的價款扣除其歷史成本或以歷史成本為基礎(chǔ)確定的處置成本后的差額應(yīng)計入處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額。按照該規(guī)定，以公允價值計量的金融資產(chǎn)等在持有期間公允價值的波動在計稅時不予考慮，因此賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間會存在差異。舉例1、甲公司適用的所得稅稅率為25％，各年稅前會計利潤均為10000萬元。假定2×19年期初暫時性差異余額為零，不考慮其他因素。有關(guān)業(yè)務(wù)如下：（1）2×19年11月20日，甲公司自公開市場取得一項權(quán)益性投資，分類為交易性金融資產(chǎn)或指定為其他權(quán)益工具投資（為便于對比說明），支付價款1000萬元，本年末該權(quán)益性投資的公允價值為1100萬元。（2）2×20年12月31日，該投資的公允價值為800萬元。2×20年末所得稅會計處理如下：要求：分別編制2×19年和2×20年有關(guān)交易性金融資產(chǎn)和其他權(quán)益工具投資的相關(guān)會計分錄。（1）2×19年①交易性金融資產(chǎn)/其他權(quán)益工具投資年末賬面價值＝1100（萬元）年末計稅基礎(chǔ)＝1000（萬元）應(yīng)納稅暫時性差異＝100（萬元）①交易性金融資產(chǎn)：遞延所得稅負(fù)債余額＝100×25％＝25（萬元）確認(rèn)遞延所得稅費用＝25（萬元）借：所得稅費用-遞延所得稅費用25貸：遞延所得稅負(fù)債25應(yīng)交所得稅＝（10000－100）×25％＝2475（萬元）確認(rèn)所得稅費用＝2475＋25＝2500（萬元）借：所得稅費用2500貸：遞延所得稅負(fù)債25應(yīng)交稅費2475②其他權(quán)益工具投資遞延所得稅負(fù)債余額＝100×25％＝25（萬元）確認(rèn)其他綜合收益＝－25（萬元）借：其他綜合收益25（因為公允價值變動不影響損益）貸：遞延所得稅負(fù)債25應(yīng)交所得稅＝10000×25％＝2500（萬元）確認(rèn)所得稅費用＝2500（萬元）借：所得稅費用2500其他綜合收益25貸：遞延所得稅負(fù)債25應(yīng)交稅費2500（2）2×20年①交易性金融資產(chǎn)/其他權(quán)益工具投資年末賬面價值＝800（萬元）年末計稅基礎(chǔ)＝1000（萬元）年末累計可抵扣暫時性差異＝200（萬元）①交易性金融資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn)余額＝200×25％＝50（萬元）遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額＝50－0＝50（萬元）遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額＝0－25＝－25（萬元）確認(rèn)遞延所得稅費用＝－50－25＝－75（萬元）應(yīng)交所得稅＝（10000＋300）×25％＝2575（萬元）確認(rèn)所得稅費用＝2575－75＝2500（萬元）借：所得稅費用2500遞延所得稅資產(chǎn)50遞延所得稅負(fù)債25貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅2575②其他權(quán)益工具投資遞延所得稅資產(chǎn)余額＝200×25％＝50（萬元）遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額＝50－0＝50（萬元）遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額＝0－25＝－25（萬元）確認(rèn)其他綜合收益＝50＋25＝75（萬元）應(yīng)交所得稅＝10000×25％＝2500（萬元）確認(rèn)所得稅費用＝2500（萬元）借：所得稅費用2500遞延所得稅資產(chǎn)50遞延所得稅負(fù)債25貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅2500其他綜合收益752、A公司適用的所得稅稅率為25％，各年稅前會計利潤均為10000萬元。假定稅法規(guī)定的折舊方法、折舊年限及凈殘值與會計規(guī)定相同。同時，稅法規(guī)定資產(chǎn)在持有期間公允價值的變動不計入應(yīng)納稅所得額，待處置時一并計算確定應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額的金額。（1）2×19年1月1日將其某自用房屋用于對外出租，并采用公允價值模式對該投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。該房屋的成本為5000萬元，預(yù)計使用年限為20年。轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)之前，已使用4年，按年限平均法計提折舊，預(yù)計凈殘值為零。2×19年1月1日賬面價值為4000（5000－5000/20×4）萬元，轉(zhuǎn)換日公允價值為5000萬元，轉(zhuǎn)換日產(chǎn)生其他綜合收益1000萬元。2×19年12月31日的公允價值為6000萬元。（2）該項投資性房地產(chǎn)在2×20年12月31日的公允價值為5600萬元。要求：分別做出A公司在2×19年末、2×20年末的所得稅會計處理。（1）2×19年末所得稅的處理如下：年末賬面價值＝6000（萬元）。年末計稅基礎(chǔ)＝5000－5000÷20×5＝3750（萬元）。年末應(yīng)納稅暫時性差異＝6000－3750＝2250（萬元）。年末“遞延所得稅負(fù)債”余額＝2250×25％＝562.5（萬元）。年末“遞延所得稅負(fù)債”發(fā)生額＝562.5－0＝562.5（萬元）。其中：確認(rèn)其他綜合收益＝1000×25％＝250（萬元）。確認(rèn)遞延所得稅費用＝562.5－250＝312.5（萬元）。應(yīng)交所得稅＝（10000－公允價值變動1000－稅法折舊5000/20）×25％＝2187.5（萬元）。確認(rèn)所得稅費用＝2187.5＋312.5＝2500（萬元）。借：所得稅費用2500其他綜合收益250貸：遞延所得稅負(fù)債562.5應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅2187.5（2）2×20年末所得稅的處理如下：年末賬面價值＝5600（萬元）。年末計稅基礎(chǔ)＝5000－5000÷20×6＝3500（萬元）。年末應(yīng)納稅暫時性差異累計余額＝2100（萬元）。年末“遞延所得稅負(fù)債”余額＝2100×25％＝525（萬元）。年末“遞延所得稅負(fù)債”發(fā)生額＝525－562.5＝－37.5（萬元）。應(yīng)交所得稅＝（10000＋公允價值變動損失400－5000÷20）×25％＝2537.5（萬元）。2×19年12月31日的公允價值為6000萬元。2×20年12月31日的公允價值為5600萬元。確認(rèn)所得稅費用＝2537.5－37.5＝2500（萬元）。借：所得稅費用2500遞延所得稅負(fù)債37.5貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅2537.5【拓展】（1）A公司轉(zhuǎn)換日2×19年1月1日賬面價值仍然為4000萬元，公允價值為3000萬元，轉(zhuǎn)換日產(chǎn)生公允價值變動損失1000萬元。2×19年12月31日的公允價值為6000萬元。其他資料同上。2×19年12月31日會計處理：年末賬面價值＝6000（萬元）。年末計稅基礎(chǔ)＝5000－5000÷20×5＝3750（萬元）。年末應(yīng)納稅暫時性差異＝6000－3750＝2250（萬元）。年末“遞延所得稅負(fù)債”余額＝2250×25％＝562.5（萬元）。年末“遞延所得稅負(fù)債”發(fā)生額＝562.5－0＝562.5（萬元）。確認(rèn)遞延所得稅費用＝562.5（萬元）。應(yīng)交所得稅＝[10000＋公允價值變動（1000－3000）－折舊5000/20]×25％＝1937.5（萬元）。確認(rèn)所得稅費用＝1937.5＋562.5＝2500（萬元）。借：所得稅費用2500貸：遞延所得稅負(fù)債562.5應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅1937.5（2）該項投資性房地產(chǎn)在2×20年12月31日的公允價值為5600萬元。與上述2×20年所得稅會計處理方法相同。4.其他計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各項資產(chǎn)有關(guān)資產(chǎn)計提了減值準(zhǔn)備以后，其賬面價值會隨之下降，而按照稅法規(guī)定，資產(chǎn)的減值在轉(zhuǎn)化為實質(zhì)性損失之前，不允許稅前扣除，從而造成資產(chǎn)的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差異。舉例A公司適用的所得稅稅率為25％，稅法規(guī)定：各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除；各年實現(xiàn)稅前會計利潤均為10000萬元。2×19年發(fā)生的有關(guān)交易或事項如下：（1）應(yīng)收賬款年初余額6000萬元，壞賬準(zhǔn)備年初余額600萬元；遞延所得稅資產(chǎn)年初余額150萬元；2×19年計提壞賬準(zhǔn)備400萬元；應(yīng)收賬款2×19年末余額10000萬元；壞賬準(zhǔn)備2×19年末余額1000萬元（600＋400）。（2）庫存商品年初余額25000萬元，存貨跌價準(zhǔn)備年初余額2000萬元；遞延所得稅資產(chǎn)年初余額500萬元；2×19年轉(zhuǎn)回存貨跌價準(zhǔn)備400萬元，2×19年計提存貨跌價準(zhǔn)備100萬元；庫存商品2×19年末余額30000萬元，存貨跌價準(zhǔn)備2×19年末余額1700萬元（2000－400＋100）。要求：根據(jù)上述資料，①說明2×19年產(chǎn)生暫時性差異是可抵扣暫時性差異或轉(zhuǎn)回可抵扣暫時性差異、應(yīng)納稅暫時性差異或轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅暫時性差異，并計算相應(yīng)的金額；②計算應(yīng)確認(rèn)或轉(zhuǎn)回遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)的金額；③說明其理由；④計算納稅調(diào)整的金額；⑤計算遞延所得稅費用事項（1）應(yīng)收賬款：①產(chǎn)生可抵扣暫時性差異400萬元②確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)＝400×25％＝100（萬元）③理由：該應(yīng)收賬款的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時性差異，期末暫時性差異大于期初暫時性差異，需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。④納稅調(diào)整增加金額為400萬元⑤遞延所得稅費用＝－400×25％＝－100（萬元）事項（2）存貨：①轉(zhuǎn)回可抵扣暫時性差異300萬元②轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)＝300×25％＝75（萬元）③理由：該存貨的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時性差異，期末暫時性差異小于期初暫時性差異，因此，轉(zhuǎn)回可抵扣暫時性差異，同時轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)。④納稅調(diào)整減少金額為300萬元⑤遞延所得稅費用＝300×25％＝75（萬元）注：存貨賬面價值＝30000－1700＝28300（萬元）存貨計稅基礎(chǔ)＝30000（萬元）本年產(chǎn)生可抵扣暫時性差異＝（30000－28300）－2000＝－300（萬元）,即轉(zhuǎn)回可抵扣暫時性差異300萬元。所得稅（三）-長期股權(quán)投資和分期收款銷售商品形成的長期應(yīng)收款所得稅的核算5.長期股權(quán)投資按照會計準(zhǔn)則規(guī)定可以分別采用成本法及權(quán)益法進行核算。稅法中對于投資資產(chǎn)的處理，要求按規(guī)定確定其成本后，在轉(zhuǎn)讓或處置投資資產(chǎn)時，其成本準(zhǔn)予扣除。因此，稅法中對于長期股權(quán)投資并沒有權(quán)益法的概念。長期股權(quán)投資取得以后，如果按照會計準(zhǔn)則規(guī)定采用權(quán)益法核算，則一般情況下在持有過程中隨著應(yīng)享有被投資單位凈資產(chǎn)份額的變化，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)會產(chǎn)生差異。如果企業(yè)擬長期持有該項投資，則：（1）因初始投資成本的調(diào)整產(chǎn)生的暫時性差異預(yù)計未來期間不會轉(zhuǎn)回，對未來期間沒有所得稅影響；不確認(rèn)遞延所得稅。（2）因確認(rèn)投資損益產(chǎn)生的暫時性差異，如果在未來期間逐期分回現(xiàn)金股利或利潤時免稅，也不存在對未來期間的所得稅影響；不確認(rèn)遞延所得稅。（3）因確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位其他權(quán)益變動而產(chǎn)生的暫時性差異，在長期持有的情況下預(yù)計未來期間也不會轉(zhuǎn)回；不確認(rèn)遞延所得稅。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資所涉及的所得稅會計處理思路如圖20-3所示。【提示】稅法規(guī)定，我國境內(nèi)居民企業(yè)之間取得的股息、紅利免稅，如果企業(yè)擁有一項擬長期持有的股權(quán)投資并采用成本法核算，對于被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，應(yīng)納稅調(diào)減，不需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。如果采用權(quán)益法核算，需要納稅調(diào)整的內(nèi)容為：（1）對初始投資成本的調(diào)整，產(chǎn)生營業(yè)外收入：納稅調(diào)整減少，不確認(rèn)遞延所得稅（2）確認(rèn)投資收益（確認(rèn)投資損失）：納稅調(diào)整減少（調(diào)整增加），不確認(rèn)遞延所得稅（3）被投資單位宣告現(xiàn)金股利：不調(diào)整，不確認(rèn)遞延所得稅（4）因被投資單位其他綜合收益變動，或其他所有者權(quán)益變動：不調(diào)整，不確認(rèn)遞延所得稅舉例甲股份有限公司（以下簡稱“甲公司”）2×15年發(fā)生的有關(guān)交易或事項中，會計處理與所得稅處理存在差異的包括以下幾項：

（1）1月1日，甲公司以3800萬元取得對乙公司20％股權(quán)，并自取得當(dāng)日起向乙公司董事會派出1名董事，能夠?qū)σ夜矩攧?wù)和經(jīng)營決策施加重大影響。取得股權(quán)時，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值與賬面價值相同，均為16000萬元。

乙公司2×15年實現(xiàn)凈利潤500萬元，當(dāng)年取得的作為其他權(quán)益工具投資核算的股票投資2×15年年末市價相對于取得成本上升200萬元。甲公司與乙公司2×15年未發(fā)生交易。

甲公司擬長期持有對乙公司的投資。稅法規(guī)定，我國境內(nèi)設(shè)立的居民企業(yè)間股息、紅利免稅。（2）甲公司2×15年發(fā)生研發(fā)支出1000萬元,其中按照會計準(zhǔn)則規(guī)定費用化的部分為400萬元，資本化形成無形資產(chǎn)的部分為600萬元。該研發(fā)形成的無形資產(chǎn)于2×15年7月1日達(dá)到預(yù)定用途，預(yù)計可使用5年，采用直線法攤銷，預(yù)計凈殘值為零。稅法規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研發(fā)費用的50％加計扣除；形成資產(chǎn)的，未來期間按照無形資產(chǎn)攤銷金額的150％予以稅前扣除。該無形資產(chǎn)攤銷方法、攤銷年限及凈殘值的稅法規(guī)定與會計相同。

（3）甲公司2×15年利潤總額為5200萬元。

其他有關(guān)資料：

本題中有關(guān)公司均為我國境內(nèi)居民企業(yè)，適用的所得稅稅率均為25％；預(yù)計甲公司未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異。

甲公司2×15年年初遞延所得稅資產(chǎn)與負(fù)債的余額均為零，且不存在未確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)的暫時性差異。要求：（1）根據(jù)資料（1）、資料（2），分別確定各交易或事項截至2×15年12月31日所形成資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)，并說明是否應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債及其理由。（2）計算甲公司2×15年應(yīng)交所得稅，編制甲公司2×15年與所得稅費用相關(guān)的會計分錄。（1）事項（1）：甲公司對乙公司長期股權(quán)投資2×15年12月31日的賬面價值為3940萬元（3800＋500×20％＋200×20％），其計稅基礎(chǔ)為3800萬元。該長期股權(quán)投資的賬面價值與計稅基礎(chǔ)形成暫時性差異，但不應(yīng)確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅負(fù)債。理由：在甲公司擬長期持有該投資的情況下，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)形成的暫時性差異將通過乙公司向甲公司分配現(xiàn)金股利或利潤的方式消除,有關(guān)利潤在分回甲公司時是免稅的，不產(chǎn)生對未來期間的所得稅影響。事項（2）：該項無形資產(chǎn)2×15年12月31日的賬面價值為540萬元（600－600/5/2），計稅基礎(chǔ)為810萬元（600×1.5－600×1.5/5/2）。該無形資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間形成的可抵扣暫時性差異270萬元，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)理由：該差異產(chǎn)生于自行研發(fā)無形資產(chǎn)的初始入賬價值與其計稅基礎(chǔ)的差額。會計準(zhǔn)則規(guī)定，有關(guān)暫時性差異在產(chǎn)生時（交易發(fā)生時）既不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，同時亦非產(chǎn)生于企業(yè)合并的情況下，不應(yīng)確認(rèn)相關(guān)暫時性差異的所得稅影響。相應(yīng)地，因初始確認(rèn)差異所帶來的后續(xù)影響亦不應(yīng)予以確認(rèn)。（2）應(yīng)納稅所得額＝5200－100－200－30＝4870（萬元）應(yīng)交所得稅＝4870×25％＝1217.50（萬元）借：所得稅費用1217.50貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅1217.506.廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售收入15％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。該類費用在發(fā)生時按照會計準(zhǔn)則規(guī)定即計入當(dāng)期損益，不形成資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)，但按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)的，兩者之間的差異也形成暫時性差異。舉例A公司適用的所得稅稅率為25％。假定A公司稅前會計利潤為1000萬元。不考慮其他納稅調(diào)整。2×20年發(fā)生1700萬元廣告費支出，發(fā)生時已作為銷售費用計入當(dāng)期損益。稅法規(guī)定，該類支出不超過當(dāng)年銷售收入15％的部分允許當(dāng)期稅前扣除，超過部分允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)稅前扣除。A公司2×20年實現(xiàn)銷售收入10000萬元。要求：根據(jù)上述資料，做出A公司的相關(guān)會計處理。A公司的所得稅會計處理如下：假定一：價款已經(jīng)支付資產(chǎn)賬面價值＝0資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)＝1700－10000×15％＝200（萬元）可抵扣暫時性差異＝200（萬元）假定二：價款尚未支付負(fù)債賬面價值＝1700（萬元）負(fù)債計稅基礎(chǔ)＝10000×15％＝1500（萬元）可抵扣暫時性差異＝200（萬元）2×20年應(yīng)交所得稅＝（1000＋200）×25％＝300（萬元）。2×20年末“遞延所得稅資產(chǎn)”余額＝200×25％＝50（萬元）。2×20年確認(rèn)所得稅費用＝300－50＝250（萬元）。借：所得稅費用250遞延所得稅資產(chǎn)50貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅3007.未彌補虧損對于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，在會計處理上，與可抵扣暫時性差異的處理相同，符合條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。8.分期收款銷售商品形成的長期應(yīng)收款合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)，會計處理規(guī)定，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值（通常為合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值）確定銷售商品收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入當(dāng)期損益（沖減財務(wù)費用）。稅法規(guī)定，以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。舉例1、乙公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為13％。2×20年1月1日，乙公司與甲公司簽訂一項購貨合同，乙公司向其出售一臺大型機器設(shè)備。合同約定，乙公司采用分期收款方式銷售。該設(shè)備價款共計6000萬元（不含增值稅），分6期平均收取，首期款項1000萬元于2×20年1月1日收到，其余款項在5年期間平均收取，每年的收款日期為當(dāng)年12月31日。收到款項時開出增值稅發(fā)票。商品成本為3000萬元。假定折現(xiàn)率為10％，按照現(xiàn)值確認(rèn)的會計收入為4790.8萬元。假定乙公司2×20年實現(xiàn)的利潤總額為10000萬元。要求：（1）編制乙公司2×20年1月1日的相關(guān)會計分錄；（2）編制乙公司2×20年12月31日的相關(guān)會計分錄；（3）做出乙公司在2×20年12月31日的相關(guān)所得稅處理。（1）2×20年1月1日：借：長期應(yīng)收款（1000×6×1.13）6780貸：主營業(yè)務(wù)收入4790.8未實現(xiàn)融資收益1209.2應(yīng)交稅費——待轉(zhuǎn)銷項稅額780借：銀行存款1130應(yīng)交稅費——待轉(zhuǎn)銷項稅額130貸：長期應(yīng)收款1130應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）130借：主營業(yè)務(wù)成本3000貸：庫存商品3000（2）2×20年12月31日：借：未實現(xiàn)融資收益379.08貸：財務(wù)費用[（5000－1209.2）×10％]379.08借：銀行存款1130應(yīng)交稅費——待轉(zhuǎn)銷項稅額130貸：長期應(yīng)收款1130應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1302×20年12月31日長期應(yīng)收款的不含稅賬面價值＝（6000－1000×2）－（1209.2－379.08）＝3169.88（萬元）。（3）2×20年12月31日的所得稅處理：稅法確認(rèn)的銷售收入為2000（6000/6×2）萬元；結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本1000（3000/6×2）萬元。會計確認(rèn)的銷售收入為4790.8萬元，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本為3000萬元；確認(rèn)的財務(wù)費用為－379.08萬元。匯算清繳時需納稅調(diào)減－1169.88【－會計利潤（4790.8－3000＋379.08）＋稅法利潤（2000－1000）萬元】。年末長期應(yīng)收款的不含稅賬面價值＝3169.88（萬元）。年末長期應(yīng)收款的計稅基礎(chǔ)＝0。應(yīng)納稅暫時性差異＝3169.88（萬元）。應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債＝3169.88×25％＝792.47（萬元）。年末存貨賬面價值＝0。年末存貨計稅基礎(chǔ)＝3000－1000＝2000（萬元）。可抵扣暫時性差異＝2000（萬元）。應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)＝2000×25％＝500（萬元）。應(yīng)交所得稅＝（10000－1169.88）×25％＝2207.53（萬元）。所得稅費用＝2207.53＋792.47－500＝2500（萬元）2、甲公司20×2年實現(xiàn)利潤總額3640萬元，當(dāng)年度發(fā)生的部分交易或事項如下：（1）自3月20日起自行研發(fā)一項新技術(shù)。20×2年以銀行存款支付研發(fā)支出共計680萬元，其中研究階段支出220萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前的支出60萬元，符合資本化條件后的支出400萬元。研發(fā)活動至20×2年底仍在進行中。稅法規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成資產(chǎn)計入損益的，在按規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，可以按研究開發(fā)費用的50％加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150％攤銷。（2）7月10日，自公開市場以每股5.5元的價格購入20萬股乙公司股票，作為其他權(quán)益工具投資核算。20×2年12月31日，乙公司股票收盤價為每股7.8元。稅法規(guī)定，企業(yè)持有的股票等金融資產(chǎn)以其取得成本作為計稅基礎(chǔ)。（3）20×2年發(fā)生廣告費2000萬元，甲公司年度銷售收入9800萬元。稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的廣告費不超過當(dāng)年銷售收入15％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。其他有關(guān)資料：甲公司適用的所得稅稅率為25％；本題不考慮中期財務(wù)報告的影響；除上述差異外，甲公司20×2年未發(fā)生其他納稅調(diào)整事項，遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債無期初余額。假定甲公司在未來期間能產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時性差異形成的所得稅影響。要求：（1）對甲公司20×2年自行研發(fā)新技術(shù)發(fā)生的支出進行會計處理，計算20×2年12月31日所形成開發(fā)支出的計稅基礎(chǔ)，判斷是否確認(rèn)遞延所得稅并說明理由。（2）對甲公司購入及持有乙公司股票進行會計處理，計算該其他權(quán)益工具投資在20×2年12月31日的計稅基礎(chǔ)，編制確認(rèn)遞延所得稅相關(guān)的會計分錄。（3）計算甲公司20×2年應(yīng)交所得稅和所得稅費用，并編制確認(rèn)所得稅費用相關(guān)的會計分錄。（1）會計分錄如下：借：研發(fā)支出——資本化支出400——費用化支出280貸：銀行存款680借：管理費用280貸：研發(fā)支出——費用化支出28020×2年12月31日所形成開發(fā)支出的計稅基礎(chǔ)＝400×150％＝600（萬元）。甲公司不需要確認(rèn)遞延所得稅。理由：對于無形資產(chǎn)的加計攤銷雖然形成暫時性差異，但是該無形資產(chǎn)不是企業(yè)合并中形成的且屬于初始確認(rèn)時產(chǎn)生的，既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，所以不需要確認(rèn)遞延所得稅。（2）會計分錄如下：借：其他權(quán)益工具投資——成本110貸：銀行存款110借：其他權(quán)益工具投資——公允價值變動46貸：其他綜合收益[（7.8－5.5）×20]46甲公司持有乙公司股票在20×2年12月31日的計稅基礎(chǔ)＝110（萬元）。甲公司針對該其他權(quán)益工具投資需要確認(rèn)遞延所得稅。理由：該項其他權(quán)益工具投資期末賬面價值為156（20×7.8）萬元，計稅基礎(chǔ)為110萬元，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異46（156－110）萬元，需要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債11.5萬元，并將其記入“其他綜合收益”。借：其他綜合收益11.5貸：遞延所得稅負(fù)債11.5（3）甲公司20×2年應(yīng)納稅所得額＝3640－280×50％＋（2000－9800×15％）＝4030（萬元）甲公司20×2年應(yīng)交所得稅＝4030×25％＝1007.5（萬元）甲公司本期確認(rèn)的所得稅費用＝1007.5－（2000－9800×15％）×25％＝875（萬元），相關(guān)會計分錄為：借：所得稅費用875遞延所得稅資產(chǎn)132.5貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅1007.5所得稅（四）-負(fù)債的計稅基礎(chǔ)（二）負(fù)債的計稅基礎(chǔ)計算公式如下：負(fù)債的計稅基礎(chǔ)＝負(fù)債的賬面價值－未來期間可稅前扣除的金額某些情況下，負(fù)債的確認(rèn)可能會影響企業(yè)的損益，進而影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，使得其計稅基礎(chǔ)與賬面價值之間產(chǎn)生差額，如按照會計準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)的某些預(yù)計負(fù)債?，F(xiàn)就有關(guān)負(fù)債計稅基礎(chǔ)的確定，舉例說明如下：1.預(yù)計負(fù)債（1）因計提產(chǎn)品保修費用確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債按照或有事項準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)將預(yù)計提供售后服務(wù)發(fā)生的支出在銷售當(dāng)期確認(rèn)為費用，同時確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。如果稅法規(guī)定，有關(guān)的支出應(yīng)于發(fā)生時稅前扣除，則會產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。舉例甲公司適用的所得稅稅率為25％，各年稅前會計利潤均為10000萬元。按照稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務(wù)相關(guān)的費用在實際發(fā)生時允許稅前扣除。2×19年末“預(yù)計負(fù)債”科目余額為500萬元（因計提產(chǎn)品保修費用確認(rèn)），2×19年末“遞延所得稅資產(chǎn)”余額為125萬元（因計提產(chǎn)品保修費用確認(rèn)）。甲公司2×20年實際支付保修費用400萬元，在2×20年度利潤表中確認(rèn)了600萬元的銷售費用，同時確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。2×20年度因該業(yè)務(wù)確認(rèn)的遞延所得稅費用為（）。A.50萬元B.－50萬元C.2500萬元D.0年末負(fù)債賬面價值＝500－400＋600＝700（萬元）；年末負(fù)債計稅基礎(chǔ)＝700－700＝0；年末累計可抵扣暫時性差異金額＝700（萬元）；2×20年末“遞延所得稅資產(chǎn)”余額＝700×25％＝175（萬元）；2×20年末“遞延所得稅資產(chǎn)”發(fā)生額＝175－125＝50（萬元）；遞延所得稅收益為50萬元。【拓展】2×20年應(yīng)交所得稅＝（10000＋600－400）×25％＝2550（萬元）。2×20年所得稅費用＝2550－50＝2500（萬元）。借：所得稅費用2500遞延所得稅資產(chǎn)50貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅2550（2）未決訴訟因或有事項確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債，應(yīng)按照稅法規(guī)定的計稅原則確定其計稅基礎(chǔ)。某些情況下，因有些事項確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債，如果稅法規(guī)定其支出無論是否實際發(fā)生均不允許稅前扣除，即未來期間按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為零，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)相同。舉例甲公司的所得稅稅率為25％。2×20年12月31日涉及一項訴訟案件，甲公司估計敗訴的可能性為60％，如敗訴，估計賠償金額很可能為100萬元。假定甲公司稅前會計利潤為10000萬元。不考慮其他納稅調(diào)整。要求：根據(jù)下列假定情形，分別做出甲公司的相關(guān)賬務(wù)處理。假定一：假定涉及一項擔(dān)保訴訟，稅法規(guī)定擔(dān)保涉及訴訟不得稅前扣除年末負(fù)債賬面價值＝100（萬元）年末負(fù)債計稅基礎(chǔ)＝100－0＝100（萬元）無暫時性差異借：所得稅費用2525貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅[（10000＋100）×25％]2525假定二：假定涉及一項違反合同的訴訟案件，稅法規(guī)定違反合同的訴訟實際發(fā)生時可以稅前扣除年末負(fù)債賬面價值＝100（萬元）年末負(fù)債計稅基礎(chǔ)＝100－100＝0年末可抵扣暫時性差異＝100（萬元）年末“遞延所得稅資產(chǎn)”發(fā)生額＝25（萬元）借：所得稅費用2500遞延所得稅資產(chǎn)25貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅[（10000＋100）×25％]2525（3）附有銷售退回條款的銷售甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為13％，商品出售時納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生，實際發(fā)生退回時取得稅務(wù)機關(guān)開具的紅字增值稅專用發(fā)票。假定商品發(fā)出時控制權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶。2×19年12月31日，甲公司向乙公司銷售5000件商品，單位銷售價格為500元，單位成本為400元，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為250萬元，增值稅額為32.5萬元。商品已經(jīng)發(fā)出，但款項尚未收到。根據(jù)協(xié)議約定，在2×20年3月31日之前有權(quán)退還商品。甲公司根據(jù)過去的經(jīng)驗，估計該批商品的退貨率約為20％。要求：根據(jù)上述資料，做出甲公司的相關(guān)會計處理。甲公司的賬務(wù)處理如下：（1）2×19年12月31日會計處理借：應(yīng)收賬款282.5貸：主營業(yè)務(wù)收入（5000×0.05×80％）200預(yù)計負(fù)債——應(yīng)付退貨款（5000×0.05×20％）50應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（5000×0.05×13％）32.5借：主營業(yè)務(wù)成本（5000×0.04×80％）160應(yīng)收退貨成本（5000×0.04×20％）40貸：庫存商品（5000×0.04）200（2）所得稅處理，假定甲公司稅前會計利潤為10000萬元。所得稅率為25％。①預(yù)計負(fù)債——應(yīng)付退貨款賬面價值＝50（萬元）。計稅基礎(chǔ)＝50－50＝0。年末可抵扣暫時性差異＝50（萬元）。年末“遞延所得稅資產(chǎn)”發(fā)生額＝50×25％＝12.5（萬元）。②應(yīng)收退貨成本賬面價值＝40（萬元）計稅基礎(chǔ)＝0。年末應(yīng)納稅暫時性差異＝40（萬元）。年末“遞延所得稅負(fù)債”發(fā)生額＝40×25％＝10（萬元）。借：所得稅費用2500遞延所得稅資產(chǎn)12.5貸：遞延所得稅負(fù)債10應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅[（10000＋50－40）×25％]2502.52.合同負(fù)債某些情況下，因不符合會計準(zhǔn)則規(guī)定的收入確認(rèn)條件未確認(rèn)為收入的合同負(fù)債，按照稅法規(guī)定應(yīng)計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額時，有關(guān)合同負(fù)債的計稅基礎(chǔ)為0，即因其產(chǎn)生時已經(jīng)計算交納所得稅，未來期間可全額稅前扣除。舉例A公司于2×20年12月20日自客戶收到一筆合同預(yù)付款，金額為100萬元，因不符合收入確認(rèn)條件，將其作為合同負(fù)債核算。假定按照稅法規(guī)定，該款項應(yīng)計入取得當(dāng)期應(yīng)納稅所得額并計算交納所得稅，不考慮其他因素。2×20年假定A公司稅前會計利潤為10000萬元，所得稅稅率為25％。預(yù)計2×21年初A公司確認(rèn)收入100萬元。不考慮其他因素。要求：根據(jù)上述資料，分別做出A公司在2×20年的相關(guān)所得稅處理。年末合同負(fù)債賬面價值＝100（萬元）。年末合同負(fù)債計稅基礎(chǔ)＝100－100＝0。年末可抵扣暫時性差異＝100（萬元）。年末遞延所得稅資產(chǎn)余額＝100×25％＝25（萬元）。年末遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額＝25（萬元）。應(yīng)交所得稅＝（10000＋100）×25％＝2525（萬元）。確認(rèn)所得稅費用＝2525－25＝2500（萬元）。借：所得稅費用2500遞延所得稅資產(chǎn)25貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅25253.以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債舉例2×20年10月2日，A公司發(fā)行5000萬張人民幣短期融資券，期限為1年，票面利率為6％，每張面值為100元，到期一次還本付息。A公司將該短期融資券指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債。2×20年年末，該短期融資券的市場價格每張95元（不含利息）。假定A公司適用的所得稅稅率為25％。要求：根據(jù)上述資料，編制A公司的相關(guān)會計分錄。（1）2×20年10月2日：借：銀行存款（5000×100）500000貸：交易性金融負(fù)債500000（2）2×20年12月31日：借：交易性金融負(fù)債25000貸：公允價值變動損益（500000－5000×95）25000借：財務(wù)費用（500000×6％×3/12）7500貸：應(yīng)付利息7500（3）所得稅處理：負(fù)債的賬面價值＝500000－25000＝475000（萬元）。負(fù)債的計稅基礎(chǔ)＝500000（萬元）。應(yīng)納稅暫時性差異＝25000（萬元）。遞延所得稅負(fù)債＝25000×25％＝6250（萬元）。4.應(yīng)付職工薪酬【思考題】應(yīng)付職工薪酬為100萬元，允許當(dāng)年稅前扣除為90萬元，超出金額未來不允許稅前扣除。判斷該項負(fù)債是否形成暫時性差異。負(fù)債賬面價值＝100（萬元），負(fù)債計稅基礎(chǔ)＝100－0＝100（萬元），納稅調(diào)整＋10萬不形成暫時性差異。5.權(quán)益結(jié)算的股份支付（1）對股權(quán)激勵計劃實行后立即可以行權(quán)的，上市公司可以根據(jù)實際行權(quán)時該股票的公允價格與激勵對象實際行權(quán)支付價格的差額和數(shù)量，計算確定作為當(dāng)年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。（2）對股權(quán)激勵計劃實行后，需待一定服務(wù)年限或者達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件（以下簡稱等待期）方可行權(quán)的。上市公司等待期內(nèi)會計上計算確認(rèn)的相關(guān)成本費用，不得在對應(yīng)年度計算繳納企業(yè)所得稅時扣除。在股權(quán)激勵計劃可行權(quán)后，上市公司方可根據(jù)該股票實際行權(quán)時的公允價格與當(dāng)年激勵對象實際行權(quán)支付價格的差額及數(shù)量，計算確定作為當(dāng)年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。（3）股票實際行權(quán)時的公允價格，以實際行權(quán)日該股票的收盤價格確定。舉例1、A公司為我國A股上市公司，企業(yè)所得稅稅率為25％。該公司在兩個年度內(nèi)給10位公司高管實施了股票期權(quán)激勵計劃，該公司股權(quán)激勵的具體內(nèi)容如下：授予日：2×19.1.1

授予期權(quán)合計數(shù)：100萬股

授予日公允價值5元/股

行權(quán)價格4.5元/股

可行權(quán)日2×20.12.31

等待期2年A公司授予股票期權(quán)的可行權(quán)條件如下：連續(xù)工作滿2年。第一年沒有高管離開，A公司估計兩年內(nèi)沒有高管離開。A公司的股票在2×19年12月31日的收盤價為12.5元/股。要求：根據(jù)上述資料，做出2×19年度A公司有關(guān)股權(quán)激勵的會計處理及所得稅會計處理。（1）權(quán)益結(jié)算的股份支付會計處理：分析：授予10位公司高管的股票期權(quán)激勵計劃中，規(guī)定的行權(quán)條件為連續(xù)在A公司工作滿兩年，該條件為非市場條件。第一年沒有高管離開，A公司估計兩年內(nèi)沒有高管離開。2×19年度A公司需做如下會計處理：借：管理費用（100×5×1/2）250貸：資本公積——其他資本公積250（2）所得稅會計處理：年末股票的公允價值＝100×12.5×1/2＝625（萬元）。年末股票期權(quán)行權(quán)價格＝100×4.5×1/2＝225（萬元）。年末預(yù)計未來期間可稅前扣除的金額＝625－225＝400（萬元）。年末確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)＝400×25％＝100（萬元）。2×19年度，A公司根據(jù)會計準(zhǔn)則規(guī)定在當(dāng)期確認(rèn)的成本費用為250萬元，但預(yù)計未來期間可稅前扣除的金額為400萬元，超過了該公司當(dāng)期確認(rèn)的成本費用。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解（2010）》的規(guī)定，超過部分的所得稅影響應(yīng)直接計入所有者權(quán)益。因此，具體的所得稅會計處理如下：借：遞延所得稅資產(chǎn)100貸：資本公積——其他資本公積[（400－250）×25％]37.5所得稅費用（250×25％）62.52、甲公司適用的所得稅稅率為25％，預(yù)計以后期間不會變更，未來期間有足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異；2×15年初遞延所得稅資產(chǎn)的賬面余額為100萬元，遞延所得稅負(fù)債的賬面余額為零，不存在其他未確認(rèn)暫時性差異所得稅影響的事項。2×15年，甲公司發(fā)生的下列交易或事項，其會計處理與所得稅法規(guī)規(guī)定存在差異：（1）甲公司持有乙公司30％股權(quán)并具有重大影響，采用權(quán)益法核算，其初始投資成本為1000萬元。截至2×15年12月31日，甲公司該股權(quán)投資的賬面價值為1900萬元，其中，因乙公司2×15年實現(xiàn)凈利潤，甲公司按持股比例計算確認(rèn)增加的長期股權(quán)投資賬面價值為300萬元；因乙公司持有其他權(quán)益工具投資產(chǎn)生的其他綜合收益增加，甲公司按持股比例計算確認(rèn)增加的長期股權(quán)投資賬面價值80萬元；其他長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整系按持股比例計算享有乙公司以前年度的凈利潤。甲公司計劃于2×16年出售該項股權(quán)投資，但出售計劃尚未經(jīng)董事會和股東大會批準(zhǔn)。稅法規(guī)定，居民企業(yè)間的股息、紅利免稅。（2）1月4日，甲公司經(jīng)股東大會批準(zhǔn)，授予其50名管理人員每人10萬份股份期權(quán)，每份期權(quán)于到期日可以6元/股的價格購買甲公司1股普通股，但被授予股份期權(quán)的管理人員必須在甲公司工作滿3年才可行權(quán)。甲公司因該股權(quán)激勵于當(dāng)年確認(rèn)了550萬元的股份支付費用。稅法規(guī)定，行權(quán)時股份公允價值與員工實際支付價款之間的差額，可在行權(quán)期間計算應(yīng)納稅所得額時扣除。甲公司預(yù)計該股份期權(quán)行權(quán)時可予稅前抵扣的金額為1600萬元，預(yù)計因該股權(quán)激勵計劃確認(rèn)的股份支付費用合計數(shù)不會超過可稅前抵扣的金額。（3）2×15年，甲公司發(fā)生與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)宣傳費支出1600萬元。稅法規(guī)定，不超過當(dāng)年銷售收入15％的部分準(zhǔn)予稅前全額扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。甲公司2×15年度銷售收入為9000萬元。（4）甲公司2×15年度利潤總額4500萬元，以前年度發(fā)生的可彌補虧損400萬元尚在稅法允許可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度產(chǎn)生的所得抵扣的期限內(nèi)。假定：除上述事項外，甲公司不存在其他納稅調(diào)整事項；甲公司和乙公司均為境內(nèi)居民企業(yè)；不考慮中期財務(wù)報告及其他因素，甲公司于年末進行所得稅會計處理。（1）長期股權(quán)投資的賬面價值＝1900（萬元）長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)＝1000（萬元）賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異形成暫時性差異，不需要確認(rèn)遞延所得稅；理由：甲公司計劃于2×16年出售該項股權(quán)投資，但出售計劃尚未經(jīng)董事會和股東大會批準(zhǔn)，企業(yè)不能確定是否會出售該股權(quán)投資，此時說明該長期股權(quán)投資屬于擬長期持有的股權(quán)投資，不能確定其暫時性差異的轉(zhuǎn)回時間和轉(zhuǎn)回方式，因此不需要確認(rèn)遞延所得稅。（2）①根據(jù)資料（1），遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債的期末余額＝0。②根據(jù)資料（2），2×15年，甲公司根據(jù)會計準(zhǔn)則規(guī)定在當(dāng)期確認(rèn)的成本費用為550萬元，但預(yù)計未來期間可稅前扣除的金額為1600萬元，超過了該公司當(dāng)期確認(rèn)的成本費用。根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則講解的規(guī)定，超過部分的所得稅影響應(yīng)直接計入所有者權(quán)益。企業(yè)應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的金額＝1600×25％＝400（萬元）。因此，具體的所得稅會計處理如下：借：遞延所得稅資產(chǎn)400貸：資本公積——其他資本公積[（1600－550）×25％]262.5所得稅費用（550×25％）137.5③根據(jù)資料（3），企業(yè)可以稅前扣除的業(yè)務(wù)宣傳費＝9000×15％＝1350（萬元）；實際發(fā)生金額1600萬元，形成可抵扣暫時性差異250萬元，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)＝250×25％＝62.5（萬元）；相關(guān)會計分錄為：借：遞延所得稅資產(chǎn)62.5貸：所得稅費用62.5④根據(jù)資料（4），因彌補虧損轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)＝400×25％＝100（萬元）；相關(guān)會計分錄為：借：所得稅費用（400×25％）100貸：遞延所得稅資產(chǎn)100因此，遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額＝100＋400＋62.5－100＝462.5（萬元）。⑤企業(yè)應(yīng)納稅所得額＝4500－400－300＋550＋1600－9000×15％＝4600（萬元）應(yīng)交所得稅＝4600×25％＝1150（萬元）所得稅費用＝應(yīng)交所得稅1150＋遞延所得稅費用（－137.5－62.5＋100）＝1050（萬元）。相關(guān)會計分錄為：借：所得稅費用1150貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅11506.遞延收益政府補助，稅法規(guī)定有兩種情況：（1）如果政府補助為應(yīng)稅收入，則收到時應(yīng)計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，則資產(chǎn)負(fù)債表日該遞延收益的計稅基礎(chǔ)為0，屬于可抵扣暫時性差異。舉例2×20年甲公司取得當(dāng)?shù)刎斦块T撥款2000萬元，用于資助甲公司2×20年7月開始進行的一項研發(fā)項目的前期研究，預(yù)計將發(fā)生研究支出2000萬元。項目自2×20年7月開始啟動，至年末累計發(fā)生研究支出1500萬元。稅法規(guī)定，該政府補助應(yīng)計入當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。要求：做出甲公司對該交易事項的會計處理。甲公司對該交易事項的會計處理如下：借：銀行存款2000貸：遞延收益2000借：遞延收益1500貸：其他收益或管理費用（2000×1500/2000）1500遞延收益的賬面價值＝2000－1500＝500（萬元）。遞延收益的計稅基礎(chǔ)＝500－500＝0?？傻挚蹠簳r性差異＝500（萬元）。（2）如果政府補助為免稅收入，則并不構(gòu)成收到當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，未來期間會計上確認(rèn)為收益時，也同樣不作為應(yīng)納稅所得額，因此，不會產(chǎn)生遞延所得稅影響。2×20年甲公司取得當(dāng)?shù)刎斦块T撥款2000萬元，用于資助甲公司2×20年7月開始進行的一項研發(fā)項目的前期研究，預(yù)計將發(fā)生研究支出2000萬元。項目自2×20年7月開始啟動，至年末累計發(fā)生研究支出1500萬元。稅法規(guī)定，該政府補助免征企業(yè)所得稅。要求：做出甲公司對該交易事項的會計處理。甲公司對該交易事項的會計處理如下：借：銀行存款2000貸：遞延收益2000借：遞延收益1500貸：其他收益或管理費用（2000×1500/2000）1500遞延收益的賬面價值＝2000－1500＝500（萬元）。遞延收益的計稅基礎(chǔ)＝500－0＝500（萬元）。不產(chǎn)生暫時性差異，但是產(chǎn)生永久性差異，即其他收益/管理費用1500萬元需要納稅調(diào)整減少。7.其他負(fù)債如企業(yè)應(yīng)交的罰款和滯納金等，在尚未支付之前按照會計準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)為費用，同時作為負(fù)債反映。稅法規(guī)定，罰款和滯納金不能稅前扣除，其計稅基礎(chǔ)為賬面價值減去未來期間計稅時可予稅前扣除的金額零之間的差額，即計稅基礎(chǔ)等于賬面價值，不產(chǎn)生暫時性差異。舉例A公司的所得稅稅率為25％，假定A公司稅前會計利潤為1000萬元。不考慮其他納稅調(diào)整，稅法規(guī)定，企業(yè)因違反國家有關(guān)法律法規(guī)支付的罰款和滯納金，計算應(yīng)納稅所得額時不允許稅前扣除。2×20年12月接到下列處罰書面通知書：（1）因違反當(dāng)?shù)赜嘘P(guān)環(huán)保法規(guī)的規(guī)定，接到環(huán)保部門的處罰通知，要求其支付罰款300萬元，至2×20年12月31日該項罰款尚未支付；（2）因違反稅收法規(guī)的規(guī)定，接到稅務(wù)部門的處罰通知，要求其支付罰款200萬元。至2×20年12月31日，該項罰款尚未支付。要求：做出A公司對該交易事項的會計處理。A公司的會計處理如下：年末負(fù)債賬面價值＝500（萬元）。年末負(fù)債計稅基礎(chǔ)＝500－0＝500（萬元）。不形成暫時性差異。借：所得稅費用[（1000＋500）×25％]375貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅375暫時性差異和永久性差異在會計核算上的異同如圖20-4所示：舉例1、甲公司適用的所得稅稅率為25％，其20×9年發(fā)生的交易或事項中，會計與稅收處理存在差異的事項如下：①當(dāng)期購入作為其他權(quán)益工具核算的股票投資，期末公允價值大于取得成本160萬元；②收到與資產(chǎn)相關(guān)政府補助1600萬元，相關(guān)資產(chǎn)至年末尚未開始計提折舊，稅法規(guī)定此補助應(yīng)于收到時確認(rèn)為當(dāng)期收益。甲公司20×9年利潤總額為5200萬元，假定遞延所得稅資產(chǎn)/負(fù)債年初余額為零，未來期間能夠取得足夠應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時性差異。下列關(guān)于甲公司20×9年所得稅的處理中，正確的有（CD）。A.所得稅費用為900萬元B.應(yīng)交所得稅為1300萬元C.遞延所得稅負(fù)債為40萬元D.遞延所得稅資產(chǎn)為400萬元20×9年應(yīng)交所得稅＝（5200＋1600）×25％＝1700（萬元）；遞延所得稅負(fù)債＝160×25％＝40（萬元），對應(yīng)其他綜合收益，不影響所得稅費用；遞延所得稅資產(chǎn)＝1600×25％＝400（萬元）；所得稅費用＝1700－400＝1300（萬元）。2、20×4年1月1日，甲公司遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值為100萬元，遞延所得稅負(fù)債的賬面價值為零。20×4年12月31日，甲公司有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)如下：固定資產(chǎn)賬面價值12000，計稅基礎(chǔ)15000無形資產(chǎn)賬面價值900，計稅基礎(chǔ)1350其他權(quán)益工具投資賬面價值5000，計稅基礎(chǔ)3000預(yù)計負(fù)債賬面價值600，計稅基礎(chǔ)0固定資產(chǎn)在初始計量時，入賬價值與計稅基礎(chǔ)相同，無形資產(chǎn)的賬面價值是當(dāng)季末新增的符合資本化條件的開發(fā)支出形成的，按照稅法規(guī)定對于研究開發(fā)費用形成無形資產(chǎn)的，按照形成無形資產(chǎn)成本的150％作為計稅基礎(chǔ)。假定在確定無形資產(chǎn)賬面價值及計稅基礎(chǔ)時均不考慮當(dāng)季度攤銷因素。20×4年度，甲公司實現(xiàn)利潤總額8000萬元，發(fā)生廣告費用1500萬元，按照稅法規(guī)定準(zhǔn)予從當(dāng)年應(yīng)納稅所得額中扣除的金額為1000萬元，其余可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除。甲公司適用的所得稅稅率為25％，預(yù)計能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用于抵扣可抵扣暫時性差異的所得稅影響，除所得稅外，不考慮其他稅費及其他因素影響。要求：（1）對上述事項或項目產(chǎn)生的暫時性差異影響，分別說明是否應(yīng)計入遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)，并分別說明理由。（2）說明哪些暫時性差異的所得稅影響應(yīng)計入所有者權(quán)益。（3）計算甲公司20×4年度應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅費用。（1）①固定資產(chǎn)項目產(chǎn)生暫時性差異，應(yīng)計入遞延所得稅資產(chǎn)；理由：因為該固定資產(chǎn)的賬面價值12000萬元小于計稅基礎(chǔ)15000萬元，形成可抵扣暫時性差異3000萬元，需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。②無形資產(chǎn)雖然產(chǎn)生暫時性差異，但不應(yīng)計入遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債；理由：因為該無形資產(chǎn)是由于開發(fā)支出形成的，其不屬于企業(yè)合并，且初始確認(rèn)時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，因此，不需要確認(rèn)遞延所得稅。③其他權(quán)益工具投資產(chǎn)生暫時性差異，應(yīng)計入遞延所得稅負(fù)債；理由：因為該資產(chǎn)的賬面價值5000萬元大于計稅基礎(chǔ)3000萬元，形成應(yīng)納稅暫時性差異2000萬元，需要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。④預(yù)計負(fù)債產(chǎn)生暫時性差異，應(yīng)計入遞延所得稅資產(chǎn)；理由：因為該負(fù)債的賬面價值600萬元大于計稅基礎(chǔ)0，形成可抵扣暫時性差異600萬元，需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。⑤發(fā)生的廣告費產(chǎn)生暫時性差異，應(yīng)計入遞延所得稅資產(chǎn)；理由：因為該廣告費的金額為1500萬元，其可稅前扣除的金額為1000萬元，允許未來稅前扣除的金額為500萬元，形成可抵扣暫時性差異500萬元，需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。（2）其他權(quán)益工具投資的應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生的所得稅影響應(yīng)該計入所有者權(quán)益。（3）甲公司20×4年度應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅費用＝－〔[（15000－12000）×25％＋（600－0）×25％＋（1500－1000）×25％]－100〕＝－925（萬元）。（三）特殊交易或事項中產(chǎn)生資產(chǎn)負(fù)債計稅基礎(chǔ)的確定除企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營活動中取得的資產(chǎn)和負(fù)債外，對于某些特殊交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債，其計稅基礎(chǔ)的確定應(yīng)遵從稅法規(guī)定，如企業(yè)合并過程中取得的資產(chǎn)、負(fù)債計稅基礎(chǔ)的確定。1.免稅合并應(yīng)稅合并和免稅合并是從被合并方是否需要交稅的角度來區(qū)分的，稅法規(guī)定，企業(yè)合并時，股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85％的情形下，被合并方免交企業(yè)所得稅，即免稅合并。例如，A公司為合并B公司，支付合并對價10200萬元，其中，200萬元為現(xiàn)金，其余公允價值對價1億元是以A公司自身權(quán)益工具2000萬股普通股股票對價，A公司股票面值為每股1元，公允價值為每股5元，所以股權(quán)支付額10000萬元÷交易支付總額10200萬元＝98％＞85％，該合并為免稅合并。非同一控制下企業(yè)合并下，購買方對于合并中取得的被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價值確認(rèn)。假定達(dá)到稅法中規(guī)定的免稅合并的條件，則計稅時可以作為免稅合并處理，即購買方對于交易中取得被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)應(yīng)繼承其原有計稅基礎(chǔ)。比較該項企業(yè)合并中取得有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)會產(chǎn)生暫時性差異。因有關(guān)差異產(chǎn)生于企業(yè)合并，且該企業(yè)合并為非同一控制下企業(yè)合并，與暫時性差異相關(guān)的所得稅影響確認(rèn)的同時，將影響合并中商譽的確認(rèn)。2.應(yīng)稅合并非同一控制下，屬于非同一控制下企業(yè)控股合并，合并報表認(rèn)可購買日子公司資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值，子公司的資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值和計稅基礎(chǔ)相同，即在合并報表層面，子公司資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)是一致的，所以對于購買日子公司資產(chǎn)、負(fù)債評估增值的部分，不確認(rèn)遞延所得稅。所得稅（五）-遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)及計量一、遞延所得稅負(fù)債、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計量（一）遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計量1.遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)（1）除企業(yè)會計準(zhǔn)則中明確規(guī)定不可確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外，企業(yè)對于所有的應(yīng)納稅暫時性差異均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。除直接計入所有者權(quán)益的交易或事項以及企業(yè)合并外，在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的同時，應(yīng)增加利潤表中的所得稅費用。（2）不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)的特殊情況：①商譽的初始確認(rèn)非同一控制的企業(yè)合并下，按照會計準(zhǔn)則規(guī)定已確認(rèn)的商譽，稅法規(guī)定計稅時作為免稅合并時，商譽計稅基礎(chǔ)為零，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)形成的應(yīng)納稅暫時性差異，不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。②無形資產(chǎn)的研發(fā)，如果符合稅法規(guī)定的加計扣除規(guī)定的，不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。③長期股權(quán)投資采用權(quán)益法的，在擬長期持有的情況下，不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)。2.遞延所得稅負(fù)債的計量（1）對于遞延所得稅負(fù)債，按照預(yù)期清償該負(fù)債期間的適用稅率計量。即遞延所得稅負(fù)債應(yīng)以相關(guān)應(yīng)納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回期間的所得稅稅率計量。（2）無論應(yīng)納稅暫時性差異的轉(zhuǎn)回期間如何，準(zhǔn)則中規(guī)定遞延所得稅負(fù)債不要求折現(xiàn)。（二）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計量1.遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)的一般原則（1）確認(rèn)由可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以未來期間很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限。因為確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)要在以后期間轉(zhuǎn)回的，所以在確認(rèn)時要考慮以后期間是否有足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時性差異?！舅伎碱}】某企業(yè)2×18年產(chǎn)生一項可抵扣暫時性差異為100萬元，預(yù)計該可抵扣暫時性差異在2×19年全部轉(zhuǎn)回，假定2×19年預(yù)計應(yīng)納稅所得額只有80萬元，所得稅稅率為25%，2×18年末應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的金額是多少？確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的金額最多只能是20萬元（80×25%）。（2）企業(yè)對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當(dāng)以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)?！舅伎碱}】假設(shè)企業(yè)歷年所得稅稅率均為25%，不考慮其他因素。該企業(yè)2×17年設(shè)立，當(dāng)年發(fā)生開辦費300萬元，假定該企業(yè)2×17年沒有任何收入，則該企業(yè)的開辦費導(dǎo)致企業(yè)2×17年虧損300萬元。根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的虧損額允許在以后五年之內(nèi)用稅前利潤彌補，且假設(shè)企業(yè)未來五年均實現(xiàn)了利潤（稅前利潤總額大于發(fā)生的開辦費）。假定2×18年實現(xiàn)利潤120萬元，2×19年實現(xiàn)利潤150萬元。則企業(yè)是否可以將這部分開辦費確認(rèn)為可