存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的會計(jì)處理及所得稅納稅調(diào)整一、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的會計(jì)處理

（一）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第1號——存貨》第十五條規(guī)定：資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益。可變現(xiàn)凈值是指企業(yè)在日常活動中，存貨的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售非及相關(guān)稅費(fèi)后的金額。期末存貨的可變現(xiàn)凈值根據(jù)持有存貨的目的的不同和以及是否簽有合同等的不同而有所不同。

（1）為銷售而持有的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)算及會計(jì)處理

第一，未簽定銷售合同的期末存貨

未簽定銷售合同的期末存貨，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)以其市場上的銷售價(jià)格作為計(jì)算基礎(chǔ)。

[例1]2007年12月31日，直接用于出售的A產(chǎn)品帳面成本為100萬元，數(shù)量10臺，市場上的銷售價(jià)格為9萬/臺，預(yù)計(jì)發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)和銷售費(fèi)用合計(jì)1萬元。

A產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值=9×10-1=89（萬元）

A產(chǎn)品的成本=100（萬元）

A產(chǎn)品應(yīng)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備=100-89=11（萬元）

借：資產(chǎn)減值損失11

貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備11

第二，簽定銷售合同的期末存貨

簽定銷售合同的期末存貨，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)以合同約定的價(jià)格作為計(jì)算基礎(chǔ)。

[例2]2007年10月5日，A公司與B公司簽定了一份不可撤消的銷售合同。雙方約定，2008年2月1日，A公司按每臺2萬元的價(jià)格（不含增值稅）向B公司提供W型產(chǎn)品100臺。2007年12月31日，A公司W(wǎng)型產(chǎn)品的成本為1.5萬元/臺，數(shù)量100臺，該產(chǎn)品的市場售價(jià)為1.2萬/臺。估計(jì)的銷售費(fèi)用及稅金為3萬元。

W產(chǎn)品的成本=1.5×100=150（萬元）

W產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值＝2×100-3=193（萬元）

因?yàn)閃產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值>W產(chǎn)品的成本，所以該W產(chǎn)品沒有減值，不計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

第三，持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量的期末存貨

持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量的期末存貨，簽定合同的存貨按合同約定價(jià)格，超過部分按市場上的一般銷售價(jià)格作為計(jì)算基礎(chǔ)。

[例3]沿用例2，2007年12月31日，A公司W(wǎng)產(chǎn)品的數(shù)量為300臺。

W產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值＝2×100+200×1.2-3=437（萬元）

W產(chǎn)品的成本=300×1.5=450（萬元）

W產(chǎn)品應(yīng)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備=450-437=13（萬元）

借：資產(chǎn)減值損失13

貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備13

（2）為生產(chǎn)而持有的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)算及會計(jì)處理

第一，為生產(chǎn)而持有的存貨，如果用其生產(chǎn)的產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值高于其成本，則期末存貨按成本計(jì)量。

[例4]2007年12月31日，甲公司庫存原材料——B材料的帳面成本為300萬元，市場銷售價(jià)格為250萬元，假定不發(fā)生其他銷售費(fèi)用。用B材料生產(chǎn)的產(chǎn)品——A5型機(jī)器的成本為350萬元，可變現(xiàn)凈值為400萬元。

因?yàn)锳5的可變現(xiàn)凈值=400（萬元）＞A5的成本=350（萬元），所以A5產(chǎn)品沒有減值，因此，用于A5產(chǎn)品生產(chǎn)的B材料仍然按照成本（300萬元）計(jì)量，不應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

第二，為生產(chǎn)而持有的存貨，如果用其生產(chǎn)的產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值低于其成本，則期末存貨按可變現(xiàn)凈值計(jì)量。

[例5]2007年12月31日，甲公司庫存原材料——B材料的帳面成本600萬元，單位成本為6萬元/件，數(shù)量為100件，可用于生產(chǎn)100臺W產(chǎn)品。B材料的市場銷售價(jià)格為5萬元/件。用B材料生產(chǎn)的W產(chǎn)品的成本為14萬元/臺，市場上的銷售價(jià)格為13.5萬元/臺。將B材料加工成W產(chǎn)品尚需投入8萬元，估計(jì)將發(fā)生銷售費(fèi)用等0.5萬元/臺。

W產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值=W產(chǎn)品的估計(jì)售價(jià)一估計(jì)銷售費(fèi)用及稅金=13.5×100-0.5×100=1300（萬元）

W產(chǎn)品的成本=14×100=1400（萬元）

因?yàn)閃產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值＜W產(chǎn)品的成本，說明W產(chǎn)品發(fā)生減值，因此B材料應(yīng)該按可變現(xiàn)凈值計(jì)量。

B材料的可變現(xiàn)凈值=W產(chǎn)品的估計(jì)售價(jià)一估計(jì)至完工將要發(fā)生的加工成本一估計(jì)發(fā)生銷售費(fèi)用及稅金=13.5×100-8×100-0.5×100=500（萬元）

B材料的成本=600（萬元）＜500（萬元）應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

借：資產(chǎn)減值損失100

貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

（二）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第1號——存貨》第十九條規(guī)定：資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確定存貨的可變現(xiàn)凈值。以前減記存貨價(jià)值的影響因索已經(jīng)消失的，減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益。但轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額不得超過前面累積已經(jīng)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備金額。

[例6]沿用例1，假定該批存貨在2008年12月31日都還沒有賣出，該存貨的市場售價(jià)為11萬元/臺。無其他費(fèi)用。

A產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值=11×10=110（萬元）

A產(chǎn)品的成本=89（萬元）

則存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=89-110=-21（萬元）

原已經(jīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=11（萬元）

則準(zhǔn)于轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=11（萬元）

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備11

貸：存貨跌價(jià)損失11

（三）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的結(jié)轉(zhuǎn)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第1號——存貨》第十四條規(guī)定：對于已銷售存貨，應(yīng)當(dāng)將其成本結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益，相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備也應(yīng)當(dāng)予以結(jié)轉(zhuǎn)。借：存貸跌價(jià)準(zhǔn)備；貸：庫存商品或原材料等科目。

二、所得稅納稅調(diào)整

（一）稅法規(guī)定《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條規(guī)定：企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間，資產(chǎn)增值或者減值，除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)所以對存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的納稅調(diào)整。

（二）舉例說明甲公司為增值稅一般納稅人企業(yè)，增值稅稅率為17%.該公司采用成本與變現(xiàn)凈值孰低法對存貨進(jìn)行期末計(jì)價(jià)。2007年生產(chǎn)的一批A產(chǎn)品的賬面成本為1500萬元，市價(jià)持續(xù)下跌，并在可預(yù)見的將來無回升的希望。根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日狀況確定的A產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值分別為：2007年末1000萬元，2008年末1200萬元。2009年2月10日全部對外銷售，不含稅售價(jià)2000萬元，全部款項(xiàng)收存銀行。假設(shè)甲公司采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，2007-年2009年實(shí)現(xiàn)的利潤總額均為500萬元，適用的企業(yè)所得稅稅率分別為：2007年33%，2008年開始改為25%，無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。

2007年末計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=1500-1000=500（萬元）。

借：資產(chǎn)減值損失500

貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備500

稅法規(guī)定：納稅調(diào)整，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額500萬元。

應(yīng)交所得稅=（500+500）×33%=330（萬元）

遞延所得稅費(fèi)用=（1500—1000）×33%=165（萬元）

利潤表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用=330-165=165（萬元）

2008年應(yīng)準(zhǔn)予轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=1500-1200-500=-200（萬元）

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備200

貸：資產(chǎn)減值損失200

稅法規(guī)定應(yīng)作納稅調(diào)整，調(diào)減應(yīng)納稅所得額200萬元

應(yīng)交所得稅=（500-200）×25%=75（萬元）；

遞延所得稅費(fèi)用=（1500—1200）×25%-165=-90（萬元）；

利潤表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用=75+90=165（萬元）。

2009年2月10日銷售產(chǎn)品

借：銀行存款2340

貸：主營業(yè)務(wù)收入2000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）340

借：主營業(yè)務(wù)成本1200

存貨跌價(jià)準(zhǔn)備300

貸：庫存商品1500

稅法規(guī)定應(yīng)作納稅調(diào)整，調(diào)減應(yīng)納稅所得額300萬元。

應(yīng)交所得稅：（500-300）x25%=50（萬元）。

利