超市銷售人員不當(dāng)利用促銷政策涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票案近日，經(jīng)過長時間的努力，華稅成功服務(wù)了一家超市企業(yè)妥善應(yīng)對當(dāng)?shù)囟悇?wù)局稽查局的稽查程序，在與稅務(wù)機(jī)關(guān)充分的溝通與研討下達(dá)成了企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)均較為滿意的處理結(jié)果。本案是一起超市企業(yè)的銷售經(jīng)理不當(dāng)利用其促銷優(yōu)惠政策導(dǎo)致超市企業(yè)涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險，筆者結(jié)合案件情況就虛開增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險應(yīng)對與化解進(jìn)行簡要分析。

一、案情簡介：

（一）A超市的大額訂單業(yè)務(wù)流程

A超市是一家位于某市的民營超市企業(yè)。A超市對于其一些購貨量較大的企業(yè)客戶給予固定折扣的價格優(yōu)惠。

B公司是一家位于某市的實業(yè)開發(fā)有限公司，長期從A超市采購大量商品，A超市給予B公司采購價六折的長期固定價格優(yōu)惠政策。

自然人甲是A超市的銷售經(jīng)理，B公司是甲的客戶。除B公司外，甲同時擁有該市一些中小企業(yè)及個體工商戶的客戶。

A超市銷售經(jīng)理的大額訂單銷售業(yè)務(wù)操作流程如下：

（1）銷售經(jīng)理的客戶向銷售經(jīng)理發(fā)出訂單，注明采購方、采購貨品的數(shù)量、金額等內(nèi)容；

（2）銷售經(jīng)理憑訂單向超市庫管申請開具提貨單；

（3）客戶持提貨單到超市進(jìn)行提貨；

（4）客戶向超市支付貨款，超市向客戶開具增值稅發(fā)票。

（二）銷售人員甲不當(dāng)利用A超市的促銷政策

C公司是一家位于某市的公司，是甲的客戶之一，但沒有A超市提供的價格待遇。為了降低C公司的采購成本，在甲的促成下C公司與B公司達(dá)成如下采購安排：

（1）C公司向B公司發(fā)出采購計劃，并按照折后價格將貨款支付給B公司。

（2）B公司向甲發(fā)出訂單，并向A超市支付貨款。

（3）甲向C公司簽發(fā)提貨單，C公司指派其員工到A超市提貨。

在上述實際操作過程中，A超市的財務(wù)人員遵循誰付款給誰開票的原則，憑訂單及付款信息直接向B公司開具與訂單相符的增值稅專用發(fā)票。

三方購銷交易流程如下圖所示：

（三）引發(fā)稅務(wù)稽查

當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)局稽查局對A超市在進(jìn)行稅務(wù)檢查時發(fā)現(xiàn)以下問題：

（1）A超市的部分提貨單、出庫單上記載的提貨單位與對應(yīng)訂單上記載的購貨單位不符；

（2）A超市有部分對外開具的增值稅專用發(fā)票上記載的付款單位與訂單相符，但與提貨單、出庫單上記載的提貨單位不符。

稽查局認(rèn)為A超市涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票，遂對A超市進(jìn)行立案稽查。

二、華稅分析：

（一）本案的貨物購銷交易關(guān)系存在的缺陷

本案的爭議焦點在于，A超市向B公司開具增值稅專用發(fā)票是否具有真實貨物購銷交易，是否構(gòu)成虛開？結(jié)合B公司與C公司之間關(guān)于適用A超市價格優(yōu)惠政策商業(yè)目的以及從交易實質(zhì)角度看，涉案購銷交易關(guān)系應(yīng)當(dāng)是A超市先將貨物賣與B公司，B公司再將貨物賣與C公司，貨物的最終供應(yīng)方是A超市，貨物的最終采購方是C公司，B公司承擔(dān)的是“經(jīng)銷商”的角色。但是，從交易訂單、發(fā)票開具和貨物交付三個方面看，A超市、B公司與C公司之間的貨物購銷交易關(guān)系均存在著缺陷：

1、A超市與B公司的交易關(guān)系存在的缺陷

B公司向A超市銷售經(jīng)理發(fā)出訂單，并向A超市支付了貨款，但是A超市的銷售人員將提貨單直接開給了C公司，貨物也是由C公司的工作人員進(jìn)行了提貨，因此，A超市與B公司之間的購銷交易關(guān)系缺陷主要表現(xiàn)在貨物流與發(fā)票流和資金流不一致，即A超市是供貨方、開票方和收款方，B公司是受票方和付款方，但B公司不是收貨方。

2、A超市與C公司的交易關(guān)系存在的缺陷

盡管本案貨物的最初供貨方是A超市，最終購貨方是C公司，且貨物是由C公司直接從A超市處提取，但是，A超市與C公司之間沒有書面的訂單、購銷協(xié)議，C公司沒有直接向A超市支付貨款，A超市也沒有直接向C公司開具發(fā)票。因此，A超市與C公司之間只有貨物流，沒有發(fā)票流和資金流。

3、B公司與C公司之間的交易關(guān)系存在的缺陷

在甲的促成下，B公司與C公司達(dá)成的交易關(guān)系實質(zhì)尚不明朗。B公司與C公司之間可能構(gòu)成的法律關(guān)系是委托付款，即C公司委托B公司向A超市支付貨款。但是，如果B公司與C公司之間存在委托付款法律關(guān)系的，那么A超市與B公司之間貨物購銷交易關(guān)系將不復(fù)存在，這兩者之間是存在矛盾的。B公司與C公司之間也可能構(gòu)成貨物購銷交易，即B公司是銷貨方，C公司是購貨方，C公司從B公司處采購貨物。在第二種法律關(guān)系即貨物購銷交易關(guān)系成立的情況下，目前A超市與B公司之間的訂單和發(fā)票流均不存在問題，只是需要對各交易關(guān)系的存在提供進(jìn)一步的證明。

（二）“三流不一致”是本案貨物購銷交易關(guān)系缺陷的致命傷

我國發(fā)票管理辦法及增值稅暫行條例明確規(guī)定納稅人開具的增值稅專用發(fā)票必須具有真實的貨物購銷、勞務(wù)提供交易，開票內(nèi)容必須與真實交易一致。在實務(wù)界，這一規(guī)定被解讀為貨物流、發(fā)票流和資金流保持一致。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第39號）規(guī)定：“納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票同時符合以下情形的，不屬于對外虛開增值稅專用發(fā)票，受票方可以作為增值稅扣稅憑證抵扣進(jìn)項稅額：

（一）納稅人向受票方納稅