建筑和房地產(chǎn)企業(yè)＂營(yíng)改增＂后稅務(wù)管控三大原理及案例精解(書稿更改說(shuō)明:全國(guó)的讀者朋友們,由于本人肖太壽著出版的《建筑房地產(chǎn)企業(yè)合同控稅》書中最后一章第十九:營(yíng)改增后混合銷售行為節(jié)稅的合同簽訂技巧的內(nèi)容是在《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào))文件沒(méi)有出臺(tái)前寫的,基于該文件的出臺(tái),對(duì)其中的內(nèi)容進(jìn)行了修改!敬請(qǐng)關(guān)注)

根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件1第四十條的規(guī)定,一項(xiàng)銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物,為混合銷售行為.從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為,按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為,按照銷售服務(wù)繳納增值稅.《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào))第一條明確規(guī)定:納稅人銷售活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù),不屬于《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件印發(fā))第四十條規(guī)定的混合銷售,應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額,分別適用不同的稅率或者征收率.基于此規(guī)定,營(yíng)改增后混合銷售行為存在哪些稅收風(fēng)險(xiǎn),應(yīng)如何進(jìn)行管控,分析如下.

(一)全面營(yíng)改增后,混合銷售和兼營(yíng)行為的法律界定

1、混合銷售行為的界定

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))附件1:《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十條:一項(xiàng)銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物,為混合銷售.從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為,按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為,按照銷售服務(wù)繳納增值稅.本條所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶,包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主,并兼營(yíng)銷售服務(wù)的單位和個(gè)體工商戶在內(nèi).根據(jù)本條規(guī)定,界定混合銷售行為的標(biāo)準(zhǔn)有兩點(diǎn):一是其銷售行為必須是一項(xiàng);二是該項(xiàng)行為必須即涉及服務(wù)又涉及貨物,其貨物是指增值稅條例中規(guī)定的有形動(dòng)產(chǎn),包括電力、熱力和氣體;服務(wù)是指屬于全面營(yíng)改增范圍的交通運(yùn)輸服務(wù)、建筑服務(wù)、金融保險(xiǎn)服務(wù)、郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)和房地產(chǎn)銷售等.在界定混合銷售行為是否成立時(shí),其行為標(biāo)準(zhǔn)中的上述兩點(diǎn)必須是同時(shí)存在,如果一項(xiàng)銷售行為只涉及銷售服務(wù),不涉及貨物,這種行為就不是混合銷售行為;反之,如果涉及銷售服務(wù)和涉及貨物的行為,不是存在一項(xiàng)銷售行為之中,這種行為也不是混合銷售行為.

2、兼營(yíng)行為的界定

財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))附件1:《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第三十九條規(guī)定:納稅人兼營(yíng)銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn),適用不同稅率或者征收率的,應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額;未分別核算的,從高適用稅率.同時(shí)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件1第四十一條規(guī)定:納稅人兼營(yíng)免稅、減稅項(xiàng)目的,應(yīng)當(dāng)分別核算免稅、減稅項(xiàng)目的銷售額;未分別核算的,不得免稅、減稅.基于此規(guī)定,兼營(yíng)行為中的銷售業(yè)務(wù)和兼營(yíng)業(yè)務(wù)是兩項(xiàng)銷售行為,兩者是獨(dú)立的業(yè)務(wù).

3、混合銷售行為與兼營(yíng)行為的根本區(qū)別和相同點(diǎn)

從以上混合銷售行為和兼營(yíng)行為的界定分析可知,混合銷售行為與兼營(yíng)行為的相同點(diǎn)是:既有銷售貨物的行為又有銷售服務(wù)的行為.兩者根本區(qū)別是:混合銷售行為是一項(xiàng)銷售行為中含有銷售貨物又含有銷售服務(wù)的行為,而且該服務(wù)是對(duì)其銷售的貨物提供的服務(wù),兩者是緊密相連的.例如,消防設(shè)備廠家銷售設(shè)備給客戶同時(shí)給客戶提供安裝,安裝的設(shè)備是其銷售的設(shè)備.而兼營(yíng)行為有兩種情況:一是一項(xiàng)銷售行為中有銷售兩種以上不同稅率的服務(wù)或銷售兩種以上不同稅率的貨物的行為,例如,既有設(shè)計(jì)資質(zhì)也有建筑資質(zhì)的企業(yè)與發(fā)包方簽訂的總承包合同中,有設(shè)計(jì)服務(wù)(6%的增值稅稅率)和建筑服務(wù)(11%的增值稅稅率),就是兼營(yíng)行為,分別納稅,而不是混合銷售行為.二是發(fā)生兩項(xiàng)以上的銷售行為,每項(xiàng)銷售行為之間就是兼營(yíng)行為.例如,某既有銷售資質(zhì)又有安裝資質(zhì)的設(shè)備廠家與設(shè)備購(gòu)買方簽訂一份銷售合同,只發(fā)生銷售設(shè)備的行為,而沒(méi)有對(duì)其銷售的設(shè)備提供安裝收費(fèi).但是該設(shè)備廠家為購(gòu)買其設(shè)備的客戶提供了安裝該客戶從別的廠家購(gòu)買的設(shè)備,簽訂一份安裝合同,則該既有銷售資質(zhì)又有安裝資質(zhì)的設(shè)備廠家就是發(fā)生了兼營(yíng)的行為,應(yīng)分別適用稅率申報(bào)繳納增值稅.

實(shí)踐中如何判斷一項(xiàng)銷售行為還是兩項(xiàng)銷售行為,一般是以簽訂一份合同就認(rèn)定為一項(xiàng)銷售行為,簽訂兩份合同就叫兩項(xiàng)銷售行為,如果一份合同中分別注明銷售貨物和銷售服務(wù)的價(jià)格,也認(rèn)定為一份銷售合同,就認(rèn)定為混合銷售行為.

(二)全面營(yíng)改增后,混合銷售和兼營(yíng)行為的稅務(wù)處理

1、混合銷售行為的計(jì)稅原則

(1)國(guó)家層面的政策規(guī)定

根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))的規(guī)定,混合銷售行為的計(jì)稅原則是:從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為,按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為,按照銷售服務(wù)繳納增值稅.其中從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶,包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主,并兼營(yíng)銷售服務(wù)的單位和個(gè)體工商戶在內(nèi).

問(wèn)題是如何理解和認(rèn)定以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主呢?有沒(méi)有具體的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)呢?《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于公布若干廢止和失效的增值稅規(guī)范性文件目錄的通知》(財(cái)稅[2009]17號(hào))規(guī)定:以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主,并兼營(yíng)應(yīng)稅勞務(wù),是指納稅人的年貨物銷售額與非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額的合計(jì)數(shù)中,年貨物銷售額超過(guò)50%,非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額不到50%(財(cái)稅[1994]26號(hào)第四條第(一)項(xiàng))宣布作廢.因此,目前如何判斷以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主,并兼營(yíng)應(yīng)稅勞務(wù),沒(méi)有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn),各地省稅務(wù)局的判斷標(biāo)準(zhǔn)各異.在稅收征管實(shí)踐中,基本上是以企業(yè)經(jīng)營(yíng)的主業(yè)確定.即企業(yè)經(jīng)營(yíng)的主業(yè)是貨物銷售的則按照17%稅率計(jì)算增值稅;企業(yè)經(jīng)營(yíng)的主業(yè)是服務(wù)銷售的則按照服務(wù)業(yè)的增值稅稅率計(jì)算增值稅.問(wèn)題是所謂的主業(yè)如何判斷,實(shí)踐中有兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn):一是按照工商營(yíng)業(yè)執(zhí)照上的主營(yíng)業(yè)務(wù)范圍來(lái)判斷,如果主營(yíng)業(yè)務(wù)范圍是銷售批發(fā)業(yè)務(wù),則按照銷售貨物繳納增值稅;如果主營(yíng)業(yè)務(wù)范圍是銷售服務(wù)范圍則按照銷售服務(wù)繳納增值稅.二是按照一年收入中銷售收入的比重來(lái)判斷,如果銷售貨物收入在一年收入中所占的比重超過(guò)50%則按照銷售貨物繳納增值稅;如果銷售服務(wù)的收入在一年收入中站的比重超過(guò)50%,則按照銷售服務(wù)繳納增值稅.

案例1:中國(guó)冶金科工股份有限公司(簡(jiǎn)稱中國(guó)中冶,股票代碼:601618)?)2017年度報(bào)告,報(bào)告期內(nèi),?營(yíng)業(yè)收入2,173.24億元.其中工程承包業(yè)務(wù)和鋼結(jié)構(gòu)等裝備制造業(yè)務(wù)分部營(yíng)業(yè)收入的有關(guān)情況如下:(1)工程承包業(yè)務(wù):營(yíng)業(yè)收入為1,863.04億元;(2)裝備制造業(yè)務(wù):營(yíng)業(yè)收入為92.71億元.則工程承包業(yè)務(wù)占公司營(yíng)業(yè)收入比為:85%(1,863.04÷2,173.24);裝備制造板塊(含鋼結(jié)構(gòu))業(yè)務(wù)占公司營(yíng)業(yè)收入比為:4%(92.71÷2,173.24).根據(jù)以上數(shù)據(jù)分析,中國(guó)冶金科工股份有限公司2017年度發(fā)生的裝備制造板塊(含鋼結(jié)構(gòu))業(yè)務(wù)按照11%稅率計(jì)算增值稅.

另外,關(guān)于銷售自產(chǎn)貨物并提供建筑勞務(wù)行為的增值稅如何處理?《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào))第一條明確規(guī)定:納稅人銷售活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù),不屬于《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件印發(fā))第四十條規(guī)定的混合銷售,應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額,分別適用不同的稅率或者征收率.注意該文件中的應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額,分別適用不同的稅率或者征收率有兩層含義:一是在合同中應(yīng)分別注明銷售貨物的金額和銷售建筑服務(wù)的金額;在會(huì)計(jì)核算上應(yīng)分別核算銷售貨物和銷售服務(wù)的收入;在稅務(wù)處理上,銷售貨物按照17%,銷售建筑服務(wù)按照11%向業(yè)主或發(fā)包方開(kāi)具發(fā)票.二是建筑企業(yè)可以與業(yè)主或發(fā)包方簽訂兩份合同:貨物銷售合同和建筑服務(wù)銷售合同.貨物銷售合同適用17%的增值稅稅率;銷售建筑服務(wù)按照3%的增值稅稅率(勞務(wù)合同,可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法,按照3%稅率計(jì)征增值稅).根據(jù)以上規(guī)定和分析,自月2017年5月1日起,凡是發(fā)生銷售自產(chǎn)貨物并提供建筑服務(wù)的建筑企業(yè),可以按照以下方法進(jìn)行稅務(wù)處理:

第一,如果在一份合同中分別注明,銷售貨物和銷售建筑服務(wù)的金額,則應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額,分別適用不同的稅率或者征收率計(jì)征增值稅.即銷售貨物部分按照17%的稅率計(jì)征增值稅,銷售服務(wù)部分按照11%計(jì)征增值稅.

第二,如果建筑企業(yè)與業(yè)主或發(fā)包方簽訂兩份合同:一份是銷售貨物的合同;一份是銷售建筑服務(wù)的合同,則貨物銷售合同適用17%的增值稅稅率;銷售建筑服務(wù)按照3%的增值稅稅率(勞務(wù)合同,可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法,按照3%稅率計(jì)征增值稅).

(2)地方層面的政策規(guī)定

根據(jù)營(yíng)改增后的各省制定的政策來(lái)看,基本上分為以下幾種情況:

一是按照主業(yè)來(lái)判斷.例如河北省、上海市、山東省和湖北省國(guó)稅局.

二是按照企業(yè)對(duì)銷售貨物和銷售服務(wù)分開(kāi)核算來(lái)判斷.例如河北省、上海市、山東省、海南省和湖北省國(guó)稅局.

三是與國(guó)家稅務(wù)總局保持一樣的規(guī)定,即從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為,按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為,按照銷售服務(wù)繳納增值稅.

四是特別規(guī)定,例如,大連市國(guó)家稅局的規(guī)定:銷售貨物部分按照17%計(jì)征增值稅,建筑勞務(wù)部分按照3%繳納增值稅.深圳市國(guó)稅局規(guī)定:企業(yè)提供建筑服務(wù),同時(shí)提供建筑中所需要的建材(如鋼架構(gòu)等),按照建筑服務(wù)繳納增值稅.

五、銷售自產(chǎn)貨物并提供建筑勞務(wù)的混合銷售行為的增值稅處理.

福建國(guó)稅規(guī)定,應(yīng)要求納稅人對(duì)銷售貨物部分和建筑安裝部分進(jìn)行分開(kāi)核算,可在同一合同中分別注明即可,不需簽訂多份合同,未分別核算的,從高適用稅率.

2、混合銷售行為計(jì)稅的結(jié)論

根據(jù)以上國(guó)家和地方層面的稅收政策規(guī)定,關(guān)于建筑領(lǐng)域的鋼結(jié)構(gòu)安裝、機(jī)電安裝、消防工程安裝、智能系統(tǒng)集成安裝工程和裝修工程等企業(yè)發(fā)生的混合銷售行為如何計(jì)稅,總結(jié)如下.

第一,對(duì)于鋼結(jié)構(gòu)安裝、機(jī)電安裝、消防工程安裝、智能系統(tǒng)集成安裝工程和裝修工程的建筑企業(yè),由于其經(jīng)營(yíng)的主業(yè)是建筑安裝業(yè)務(wù),建筑安裝企業(yè)外購(gòu)鋼構(gòu)、設(shè)備和建筑材料進(jìn)行施工應(yīng)按照建筑服11%計(jì)算繳納增值稅.

例如2,中國(guó)京冶與上海佩蘭鋼構(gòu)公司(只有安裝資質(zhì))簽訂包工包料的合同1000萬(wàn),其中材料600萬(wàn),勞務(wù)400萬(wàn)元,上海佩蘭鋼構(gòu)公司從外購(gòu)買鋼結(jié)構(gòu)并提供安裝服務(wù),則上海佩蘭鋼構(gòu)公司發(fā)生混合銷售行為,按照建筑勞務(wù)11%征稅,計(jì)稅依據(jù)為1000萬(wàn)元,而不能按照銷售商品適用稅率17%征稅.

第二,既有生產(chǎn)又有建筑和安裝資質(zhì)的生產(chǎn)制造企業(yè)和建筑安裝企業(yè),特別是既有鋼結(jié)構(gòu)生產(chǎn)資質(zhì)又有鋼結(jié)構(gòu)安裝資質(zhì)的鋼結(jié)構(gòu)生產(chǎn)企業(yè),如果在一份銷售合同中分別注明銷售材料價(jià)款和提供建筑服務(wù)價(jià)款,應(yīng)分別按照銷售貨物17%稅率和提供建筑服務(wù)11%稅率繳納增值稅.如果在一份銷售合同中未分別注明銷售材料價(jià)款和提供建筑服務(wù)價(jià)款,而是注明材料價(jià)格中含安裝費(fèi)用,則應(yīng)按照全部銷售貨物17%計(jì)算繳納增值稅.如果建筑企業(yè)與業(yè)主或發(fā)包方簽訂兩份合同:一份是銷售貨物的合同;一份是銷售建筑服務(wù)的合同,則貨物銷售合同適用17%的增值稅稅率;銷售建筑服務(wù)按照3%的增值稅稅率(勞務(wù)合同,可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法,按照3%稅率計(jì)征增值稅).

案例3:上海佩蘭公司是從事鋼結(jié)構(gòu)生產(chǎn)安裝和建筑施工的增值稅一般納稅人,具有鋼結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、安裝和建筑總承包四項(xiàng)資質(zhì).鋼結(jié)構(gòu)工程業(yè)務(wù)為其主業(yè),營(yíng)業(yè)收入占比大于公司全部業(yè)務(wù)的50%.2017年5月承接了上海某大廈總包工程,該工程是鋼結(jié)構(gòu)建筑工程.合同分別注明設(shè)計(jì)服務(wù)5000萬(wàn)元,鋼結(jié)構(gòu)銷售8000萬(wàn)元、建筑安裝施工6500萬(wàn)元.假設(shè)不考慮發(fā)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣和城市維護(hù)建設(shè)稅及附加的情況,請(qǐng)問(wèn)上海佩蘭公司此工程各項(xiàng)服務(wù)的稅率分別是多少?

由于上海佩蘭公司發(fā)生銷售自產(chǎn)鋼結(jié)構(gòu)并提供安裝施工業(yè)務(wù)的建筑企業(yè),因此,適用稅率如下:設(shè)計(jì)服務(wù)5000萬(wàn)元適用現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅率6%;鋼結(jié)構(gòu)銷售8000萬(wàn)元,按從事貨物銷售17%稅率征收;建筑安裝施工6500萬(wàn)元,按從事建筑服務(wù)11%稅率征收.

第三,既有銷售又建筑和安裝資質(zhì)的銷售企業(yè),與業(yè)主或發(fā)包方簽訂包工包了的合同,則無(wú)論合同中是否分別注明銷售材料價(jià)款和建筑、安裝價(jià)款,由于是混合銷售行為,都按照17%稅率繳納增值稅.

3、兼營(yíng)行為的稅務(wù)處理

當(dāng)判斷為兼營(yíng)行為時(shí),銷售貨物業(yè)務(wù)按照17%的稅率繳納增值稅,銷售勞務(wù)業(yè)務(wù)則按照銷售勞務(wù)繳納增值稅,例如勞務(wù)是建筑安裝服務(wù),則按照建筑安裝服務(wù)11%的低稅率繳納增值稅.如果未分別核算,則從高適用稅率.

(三)混合銷售行為的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

實(shí)踐當(dāng)中,混合銷售行為的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)主要體現(xiàn)為如下:

1、混合銷售中的勞務(wù)行為按照銷售貨物行為,一起按照17%征收增值稅,從而使企業(yè)多繳增值稅,增加企業(yè)的稅負(fù).

2、沒(méi)有生產(chǎn)、銷售資質(zhì)的建筑企業(yè),在包工包了的情況下,而且建筑工程所需的材料和設(shè)備又是從供應(yīng)商購(gòu)進(jìn)的情況下,業(yè)主或發(fā)包方要求施工企業(yè)就材料和設(shè)備本身開(kāi)具17%的增值稅發(fā)票,而不接受施工企業(yè)向其開(kāi)具11%的增值稅發(fā)票,致使施工企業(yè)多繳納增值稅.

(四)混合銷售行為稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制策略:巧簽合同促降稅負(fù)

根據(jù)以上涉稅政策分析,只有建筑服務(wù)資質(zhì)沒(méi)有生產(chǎn)、銷售資質(zhì)的企業(yè)發(fā)生混合銷售行為按照銷售服務(wù)(建筑服務(wù)業(yè)是11%)繳納增值稅.而既有生產(chǎn)、銷售資質(zhì)又有提供建筑勞務(wù)資質(zhì)的企業(yè)發(fā)生的混合銷售行為規(guī)避銷售勞務(wù)部門部分征收17%的增值稅的風(fēng)險(xiǎn),必須采用以下合同簽訂技巧:

第一,可以簽訂兩份合同:一份是貨物銷售合同;一份是銷售服務(wù)合同.

第二,可以簽一份合同,合同中必須分別注明:銷售貨物和銷售勞務(wù)的價(jià)格,并在財(cái)務(wù)上必須分開(kāi)核算,分開(kāi)開(kāi)票.

【案例分析:某鋁合金門窗生產(chǎn)安裝企業(yè)混合銷售行為節(jié)稅的合同簽訂技巧】

1、案情介紹

甲公司是一家具有生產(chǎn)銷售和安裝資質(zhì)的鋁合金門窗企業(yè),甲公司銷售門窗鋁合金給乙公司,貨物金額為2340000元,安裝金額為555000元;為了降低稅負(fù),甲公司如何簽訂合同更省稅?兩種合同簽訂方式:一是甲公司與乙公司簽訂一份銷售安裝合同,貨物金額為2340000元,安裝金額為555000元;二是甲公司與乙公司簽定了兩份合同:一份是銷售合同,金額為2340000元;一份是安裝合同,金額為555000元.以上金額均含增值稅,均通過(guò)銀行收取,假設(shè)不考慮增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金的抵扣,請(qǐng)分析甲公司應(yīng)選擇哪一種合同簽訂技巧,其稅負(fù)最低.

2、涉說(shuō)分析

第一份合同的稅收成本分析.《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào))第一條給予了明確規(guī)定:納稅人銷售活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù),不屬于《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件印發(fā))第四十條規(guī)定的混合銷售,應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額,分別適用不同的稅率或者征收率.

基于此規(guī)定,甲公司應(yīng)分別核算銷售收入和安裝收入,會(huì)計(jì)分錄如下(單位為元):

借:銀行存款2340000

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入----鋁門窗銷售2000000

應(yīng)交稅費(fèi)----應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅)340000

借:銀行存款555000

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入----鋁門窗安裝500000

應(yīng)交稅費(fèi)----應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅)55000

則甲公司應(yīng)繳納增值稅為2340000÷(1+17%)x17%+555000÷(1+11%)x11%=340000+55000=395000(元);

第二份合同的稅收成本分析.本案例中的甲公司通過(guò)簽訂銷售合同和安裝合同,由于第二份合同是純安裝勞務(wù)合同,可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅計(jì)征增值稅,選擇3%的稅率繳納增值稅.會(huì)計(jì)上分開(kāi)核算,甲公司的會(huì)計(jì)分錄如下(單位為元):

借:銀行存款2340000

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入----鋁門窗銷售2000000

應(yīng)交稅費(fèi)----應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅)340000

借:銀行存款555000

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入----鋁門窗安裝538835

應(yīng)交稅費(fèi)----應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅)16165[555000÷(1+3%)x3%]

基于以上會(huì)計(jì)核算,甲公司應(yīng)繳納的增值稅為340000+16165=356165元,比第一份合同節(jié)約繳納增值稅395000-356165=38835(元).

[案例分析:某建筑企業(yè)混合銷售行為的合同節(jié)稅分析]

1、案情介紹

甲建筑設(shè)備安裝企業(yè)與乙設(shè)備生產(chǎn)企業(yè)都是增值稅一般納稅人,而且甲乙是母子公司.丙房地產(chǎn)公司準(zhǔn)備發(fā)包工程給甲公司承建,而且甲公司不能再進(jìn)行分包,假設(shè)合同總額為1億元(含增值稅),設(shè)備金額為0.6億元(含增值稅),安裝金額為0.4億元(含增值稅).甲公司從其子公司乙購(gòu)買設(shè)備0.54億元[0.6億元(1+11%)],然后甲公司給丙公司提供安裝結(jié)算工程款.現(xiàn)有三種合同簽訂方法:

一是甲與丙房地產(chǎn)企業(yè)直接簽訂包工包料合同,合同總價(jià)格為1億元(含增值稅);

二是甲與丙房地產(chǎn)公司簽訂甲供材合同,合同價(jià)格為1億元(含增值稅,其中丙方從乙生產(chǎn)設(shè)備企業(yè)