《審計學C》第八章銷售與收款循環審計2024/3/27《審計學C》第八章銷售與收款循環審計二、財務報表項目實質性測試講授與學習思路★《審計學C》第八章銷售與收款循環審計第8章銷售與收款循環審計8.1分項審計與業務循環審計8.1.1分項審計⑴分項審計——按財務報表項目組織實施的審計。⑵對分項審計的評價優點：與多數被審單位設置的賬戶體系及財務報表格式相吻合,操作方便。缺點：與按業務循環進行的內部控制測試嚴重脫節,導致控制測試與實質性測試相背離,影響審計效率和效果。因此，分項審計逐漸被業務循環審計所替代。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計8.1.2業務循環審計⑴業務循環——是指處理某一類經濟業務的工作程序和先后順序。企業交易和賬戶余額可劃分為銷售與收款循環、購貨與付款循環、生產與費用循環（或生產循環）、籌資與投資循環,因貨幣資金與上述業務循環均密切相關,它既是業務循環的組成部分,又是相對獨立的一個環節。⑵業務循環審計——是指運用業務循環原理，了解、審查和評價被審計單位內部控制系統及執行情況,從而對財務報表的合法性、公允性進行審計的方法。P173《審計學C》第八章銷售與收款循環審計業務循環審計也稱切塊審計法，是指將密切相關的交易種類或賬戶余額劃為同一塊，作為一個業務循環來組織安排審計工作的方法。在報表審計中將企業所有交易和賬戶余額劃分為五部分，即：①銷售與收款循環審計;②購貨與付款循環審計;③生產與費用循環審計（或生產循環審計）;④籌資與投資循環審計;⑤貨幣資金審計《審計學C》第八章銷售與收款循環審計⑶業務循環審計的優點①可以與內部控制測試保持直接聯系與一致性內部控制測試通常也是按照業務循環采用審計抽樣的方法進行的。②可以加深注冊會計師對被審計單位經濟業務的理解③便于審計工作的合理分工按業務循環組織實施審計，可以將特定業務循環所涉及的財務報表項目分配給一個或數個注冊會計師。④能夠確保審計工作質量，提高審計的效率和效果⑷業務循環與財務報表項目對照表P174《案例0801財務報表審計》《審計學C》第八章銷售與收款循環審計《案例0801財務報表審計》解答：①速動資產=20000+21000+13400+48000-2400=100000（或流動資產-存貨）流動資產=100000+166000=266000流動負債=46000+69500+4500=120000②流動比率=流動資產÷流動負債=2660000÷120000=2.22速動比率=速動資產÷流動負債=100000÷120000=0.83流動比率（2.22）較高，雖債權有保障，但可能是產品積壓所致，應結合行業特點作進一步分析；速動比率（0.83）較小，或因舉債增加，或因產品物資積壓，致使償債能力減弱，應對舉債原因或速動資產減少原因作進一步的審查和分析。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計8.2銷售與收款循環概述8.2.1銷售與收款循環涉及的主要業務活動銷售與收款密切相關。在審計學上，銷貨與收款被稱作銷貨與收款循環,常將銷售與收款業務一起審計。銷售與收款循環涉及銷售業務、收款業務、銷售調整（銷售退回、銷售折扣與折讓、壞賬準備的提取與沖銷）等內容。審計項目包括主營業務收入、應收賬款、壞賬準備、應收票據、預收賬款、應交稅費、營業稅金及附加、銷售費用、其他業務收支等。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計8.2.2主要憑證和會計記錄顧客訂貨單、銷售單、發運憑證、銷售發票、商品價目表、貸項通知單、應收賬款明細賬、營業收入明細賬、折扣與折讓明細賬、匯款通知書、現金日記賬和銀行存款日記賬、現金盤點表、壞賬審批表、顧客月末對賬單、轉賬憑證、收款憑證等。8.2.3銷售與收款循環審計的特點⑴特別強調審查企業是否建立有效的收入內部控制；⑵必須注意以被審單位的計劃、預算作為重要的審計依據；⑶為確定審查范圍和抽樣規模，審計人員必須熟悉分析程序的運用。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計8.3銷售與收款循環的控制測試8.3.1銷售與收款循環的內部控制⑴職責分離控制開票與結算貨款是否分離，負責銷貨明細賬和應收賬款明細賬的人員不得經手現金，開具銷貨發票的人員不得收款。⑵授權審批控制開票、賒銷、銷售價格、銷售退回、折扣折讓、注銷壞賬是否經有關人員批準。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計⑶會計記錄控制收入憑證是否有登記制度，收入核算制度是否健全，是否有充分的憑證和記錄，憑證是否預先編號等。⑷定期核對控制貨款結算是否與合同核對，是否定期寄送對賬單。⑸寄收對賬單控制⑹內部核查程序控制是否有內部審核手續，由內部審計人員或其他與銷貨業務無關的人員審核銷貨業務的處理和記錄。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計8.3.2評估銷售與收款循環的重大錯報風險銷售收入交易和余額存在的重大錯報風險可能包括：⑴管理層虛報銷售收入的偏好。管理層為滿足其某種需求而虛報收入⑵銷售收入確認的復雜性。不同性質企業,同一企業不同銷售方式等,收入確認政策不同。⑶采用不正確的收入截止。截止——交易是否都已恰當的記入所屬會計期間，應計入本會計期間的會計事項是否均已記入。進行截止測試，確定有無跨期入賬情況。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計⑷不正確計提壞賬準備。會造成應收賬款余額高估或低估，也會影響利潤。⑸發生舞弊的風險。因收入與貨幣資金相關，易發生利用價格和折扣等舞弊行為。⑹發生各種錯誤的可能性。銷售過程程序復雜、環節多，易出錯。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計8.3.3銷售與收款循環的控制測試內部控制測試是在了解和描述的基礎上（包括評估重大錯報風險），確定其設計和執行的有效性，通常是按業務循環采用審計抽樣的方法進行的。

注冊會計師應綜合運用詢問適當人員、觀察經營活動、檢查相關文件、重新執行和穿行測試等方法測試控制設計與運行的有效性。穿行測試——是指追蹤交易在財務報告信息系統中的處理過程，是注冊會計師了解被審單位業務流程及其相關控制時常用的審計程序。⑴抽檢一定數量的發票進行檢查。⑵抽取出庫單或提貨單并與發票核對,發出商品是否向顧客開發票。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計⑶從收入明細賬中抽取一定數量的會計記錄,并與記賬憑證、發票核對,確定是否存在高估或低估收入情況。⑷抽銷售調整業務的憑證,檢查銷售退回、折讓、折扣的核準與核算。⑸抽取記賬憑證、應收賬款明細賬并進行檢查。⑹觀察職員獲得或接觸資產、憑證和記錄(包括存貨、銷售通知單、出庫單、銷售發票、憑證與賬簿、現金及支票)的途徑,以及在執行授權、發貨、開票等時的表現,確定是否存職務分離、內部控制過程是否存在弊端。了解和測試內部控制后應評價其控制風險，相應調整實質性測試內容。《例P180-181分析銷售與收款循環內部控制缺陷》《審計學C》第八章銷售與收款循環審計8.4營業收入審計8.4.1營業收入審計目標⑴確定營業收入的內容、數額是否合理、正確、完整;⑵確定對銷貨退回、銷售折扣與折讓處理是否適當;⑶確定營業收入的會計處理是否正確;⑷確定營業收入的披露是否恰當。8.4.2營業收入實質性測試程序⑴獲取或編制營業收入項目明細表，并與總賬、明細賬、報表核對。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計⑵審查營業收入確認原則與方法（入賬時間）抽查部分原始憑證與有關資料，驗證收入確認的正確性及“應收賬款、銀行存款”等對應科目。⑶實施分析程序。將本期與上期，本期各月之收入進行對比，計算毛利率，確定變動是否異常。⑷審查售價是否合理。獲取價格目錄，抽查售價是否正確，有無利用價格作弊，如將產品低價出售給企業職工或關系戶等。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計⑸審查營業收入的會計處理是否恰當。抽取發票，審查其從原始憑證、記賬憑證到明細賬的會計處理過程是否正確，并與應收賬款、庫存現金、銀行存款、庫存商品等對應賬戶核對。⑹實施銷售的截止測試。有無開空頭發票虛列收入，下年以退貨形式沖回，有無提前或推遲入賬：關鍵是檢查發票日期、記賬日期和發貨日期三者是否歸屬于同一會計期間，審查存貨明細賬，檢查銷售數量，抽查發票是否連號、按順序、一次性開具，有無運單等。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計⑺查找未經認可的大額銷售。⑻檢查銷售折扣、退回與折讓業務是否真實,內容是否完整,手續是否符合規定,折扣與折讓計算和會計處理是否正確。退回是否經批準？是否沖減本期收入，是否有入庫手續？折扣折讓有無審批手續。⑼檢查有無特殊的銷售行為。⑽確定營業收入是否在利潤表上恰當披露。在利潤表中以發生額列于“營業收入”項目中。《案例0802主營業務收入審計》《審計學C》第八章銷售與收款循環審計《案例0802主營業務收入審計》解答：可能存在的問題：①因市場疲軟而大量采用賒銷方式，應向業務部門有關人員了解情況。②收入不入賬，如不做正常銷售收款的會計分錄；將銀行對賬單與企業銀行存款賬戶核對。③收入已入賬，但轉入應付賬款或預收賬款，除受托代銷業務外，與這類賬務處理相聯系的業務較少發生，如發現這類賬務金額異常，應進行函證，落實應付賬款或預收賬款債權的真實性。④用于基建工程等部門，庫存商品一般按成本結轉；應審查相應賬戶，向有關人員了解情況，并審查其材料物資的來源。⑤低價出售給本廠職工；應向職工了解情況，審查發票和銷售價格。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計8.5應收賬款與壞賬準備審計8.5.1應收賬款的審計目標⑴確定應收賬款是否存在;⑵確定應收賬款是否歸被審單位所有;⑶確定應收賬款增減變動的記錄是否完整;⑷確定應收賬款是否可收回,壞賬準備的計提方法和比例是否恰當,壞賬準備的計提是否充分;⑸確定應收賬款和壞賬準備期末余額是否正確;⑹確定應收賬款和壞賬準備在財務報表上的披露是否恰當。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計8.5.2應收賬款的實質性測試程序⑴獲取或編制應收賬款明細表。并與總賬、明細賬、報表核對。⑵分析應收賬款賬齡。編制應收賬款賬齡分析表，確定其可收回性。⑶向債務人函證應收賬款。函證是應收賬款審計中最重要具有決定性的步驟，通過函證查證應收賬款賬戶余額的真實性。⑷請被審計單位協助,在應收賬款明細表上標出至審計時已收回的應收賬款金額。⑸檢查未函證應收賬款。抽查有關原始憑證，驗證其真實性《審計學C》第八章銷售與收款循環審計⑹檢查壞賬的確認和處理。是否授權批準？會計處理是否正確？⑺抽查有無不屬于結算業務的債權。抽查應收賬款明細賬和原始憑證，有無虛列應收賬款。⑻檢查外幣應收賬款的折算。折合匯率是否正確，前后各期是否一致，折算差額會計處理是否正確。⑼分析應收賬款明細賬余額。是否有貸方余額？⑽檢查應收賬款在資產負債表上是否已恰當披露。根據“應收賬款”、“預收賬款”所屬各項明細賬期末借方余額合計數減“壞賬準備”后的凈額填列。《教材P195-196案例分析題3》《審計學C》第八章銷售與收款循環審計《教材P195-196案例分析題3》解答：⑴查找2013年12月25日銀行存款到賬通知單，核對銀行存款日記賬，確認應收賬款是否收回。⑵檢查2013年12月28日貨物驗收入庫單，并向乙公司索要退回貨物的發運憑證。核對庫存商品日記賬。⑶檢查被審計單位委托代銷業務的賬務處理，并檢查被審計單位賬務處理調整情況。⑷檢查2013年12月25日銀行存款到賬通知單，核對銀行存款日記賬，確認300000元應收賬款是否收回。⑸再次核對戊公司應收賬款，再次發函詢證，若仍然被退回，則檢查銷售業務確認的原始憑證和相關會計資料。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計8.5.3壞賬準備的實質性測試程序⑴審查應收賬款計提壞賬準備的類別是單項計提還是組合計提⑵審查壞賬準備的計提。①計提范圍：應收賬款、應收票據、其他應收款、預付賬款、長期應收款等。②方法和比例：備抵法、比例自行確定。年末提取計入“資產減值損失”，但應考慮“壞賬準備”余額。⑶審查壞賬損失。有無授權批準，會計處理是否正確。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計⑷審查長期掛賬應收賬款。檢查應收賬款明細賬及原始憑證⑸檢查函證結果。對例外事項及問題余額查明原因并建議調整⑹執行分析程序。⑺確定壞賬準備的披露是否恰當。報表附注披露壞賬確認標準、計提方法和比例等。《例P188壞賬準備計提范圍和數額錯誤》《案例0803壞賬準備審計》《審計學C》第八章銷售與收款循環審計《案例0803壞賬準備審計》解答：注冊會計師抽查有關會計憑證，驗算該企業本年計提的壞賬準備金。應提壞賬準備=（1250000+56000）×5‰-2000=4530元多提壞賬準備=10490-4530=5960元根據注冊會計師驗算結果，乙企業本年應計提壞賬準備4530元，而企業實際提取額為10490元，多提取5960元，應進一步查明多提取的原因是由于會計人員計算錯誤，還是計提基數過大等原因造成的。對于多提的壞賬準備，審計人員應建議乙企業予以沖回。《教材P195案例分析題2》《審計學C》第八章銷售與收款循環審計《教材P195案例分析題2》解答內容⑴中存在兩處不合理之處：①壞賬準備計提比例為3.2‰=52.77÷16553，與會計政策規定的5%的壞賬準備計提比例不符；②應收賬款賬齡分析中，“2～3年”和“3年以上”這兩部分的年初之和僅2582萬元，而“3年以上”的年末數卻為2874萬元，通常，在公司2013年度未發生購并、分立和債務重組等行為的前提下是不可能的。內容⑵中可能存在一處不合理之處：X產品2013年銷售毛利率為17.56%=（41000-33800）÷41000，大大高于2012年的5%=（40000-38000）÷40000，既然公司2013年的供產銷形式與上年相當，通常應維持大致相當的銷售毛利率水平。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計8.6其他相關賬戶審計其他相關賬戶審計包括應收票據、預收賬款、應交稅費、營業稅金及附加、銷售費用和其他業務收支等項目的審計，在此僅說明其實質性測試審計程序。8.6.1應收票據審計⑴獲取或編制應收票據明細表。并與總賬、明細賬、報表核對。抽查應轉為應收賬款的逾期應收票據，不能收回或收回可能性不大的應收票據。⑵監盤庫存票據。與應收票據登記簿核對，是否存在已抵押的票據。⑶函證應收票據。向被審單位客戶發函，核實雙方余額是否一致。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計⑷審查應收票據的利息收入。帶息票據的利息是否真實⑸審查已貼現的應收票據。貼現利息與貼現所得額的計算，會計處理是否正確。⑹確定應收票據在財務報表中的披露是否恰當。以“應收票據”項目列示，應扣除貼現應收票據金額。《例P189-190應收票據貼現計算和會計處理錯誤》《審計學C》第八章銷售與收款循環審計8.6.2預收賬款審計預收賬款是隨賒銷業務而發生的，其審計應結合銷售業務進行。⑴獲取或編制預收賬款明細表。與總賬、明細賬和報表核對。⑵請被審單位協助,標出至審計日止已轉銷的預收賬款,并對金額較大的應核對記賬憑證、倉庫發運憑證、銷售發票等。⑶抽查銷售合同、倉庫發運憑證、收款憑證,檢查是否及時轉銷預收賬款，轉作收入的條件是否成立？防止提前轉作收入，低估負債。《審計學C》第八章銷售與收款循環審計⑷函證重大預收賬款項目,編制函證結果匯總表。⑸檢查預收賬款是否存在借方余額。⑹檢查預收賬款長期掛賬原因,,提請被審單位調整。⑺檢查預收賬款是否已在資產負債表上作恰當披露。所屬明細賬期末貸方余額在“預收款項”列示，所屬明細賬期末借方余額在“應收賬款”列示，應關注在財務報表附注中的披露情況。

《審計學C》第八章銷售與收款循環審計8.6.3應交稅費審計⑴獲取或編制應交稅費明細表。并與總賬、明細賬和報表核對。⑵審查納稅有關規定①計稅依據計算是否正確②稅率選用是否合理有無混淆稅率而調節稅額③稅額計算④減免是否符合規定減免機關是否超越權限，減免期限是否合規⑤是否按時交納會計處理是否正確，審查完稅憑證《審計學C》第八章銷售與收款循環審計⑶檢查應交增值稅計算是否正確。獲取或編制應交增值稅明細表,并與明細賬核對。①增值稅專用發票填寫是否正確。②抵扣部分的計算是否正確。③稅率的使用和減免是否符合規定。④全部收入是否均計算交納增值稅。⑷審查企業應交的所得稅。①應納稅所得額的計算、會計處理是否正確。②稅率適用是否正確③稅款是否及時足額上交④減免是否合法查閱有關文件、減免期限是否正確《審計學C》第八章銷售與收款循環審計⑸審查教育費附加①審查計算基數和數額應交教育費附加=應交增值稅+應交消費稅）×附加率②會計務