高級會計學

第二章債務重組（1）債務重組的概念；（2）各種重組業務債權人的會計處理；（3）各種重組業務債務人的會計處理；本章應關注的主要問題第一節債務重組的定義和重組的方式第二節債務重組的會計處理第一節債務重組的定義和重組的方式一、債務重組的定義債務重組，是指在債務人發生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協議或者法院的裁定作出讓步的事項。【例題1·多選題】2013年3月31日，甲公司應收乙公司的一筆貨款500萬元到期，由于乙公司發生財務困難，該筆貨款預計短期內無法收回。甲公司已為該項債權計提壞賬準備100萬元。當日，甲公司就該債權與乙公司進行協商。下列協商方案中，屬于債務重組的有（ABE）。A.減免100萬元債務，其余部分立即以現金償還B.減免80萬元債務，其余部分延期兩年償還C.以公允價值為500萬元的固定資產償還D.以現金100萬元和公允價值為400萬元的無形資產償還E.以400萬元現金償還二、債務重組的方式

債務重組主要有以下幾種方式：

（一）以資產清償債務

（二）將債務轉為資本

將應付可轉換公司債券轉為資本的，則屬于正常情況下的債務轉為資本，不作為本章所指債務重組處理。

（三）修改其他債務條件

（四）以上三種方式的組合

【例題2·單選題】甲公司欠乙公司600萬元貨款，到期日為2012年10月30日。甲公司因財務困難，經協商于2012年11月15日與乙公司簽訂債務重組協議，協議規定甲公司以價值550萬元的商品抵償欠乙公司上述全部債務（假定不考慮相關稅費的影響）。2012年11月20日，乙公司收到第一批商品并驗收入庫，2012年12月31日收到第二批商品并驗收入庫，同時辦理了有關債務解除手續。該債務重組的重組日為（）。A.2012年10月30日B.2012年11月15日C.2012年11月20日D.2012年12月31日

【答案】D【解析】債務重組日即債務重組完成日，即債務人履行協議或法院裁定將相關資產轉讓給債權人，將債務轉為資本或修改后的償債條件執行的日期。以非現金資產抵債，應按最后一批運抵并辦理債務解除手續日期為債務重組日，因此選項D正確。第二節債務重組的會計處理一、以資產清償債務（一）以現金清償債務1.債務人的會計處理借:應付賬款等貸:銀行存款營業外收入--債務重組利得（差額）2.債權人的會計處理借：銀行存款壞賬準備營業外支出（借方差額）貸：應收賬款等資產減值損失（貸方差額）【提示】貸方差額沖減資產減值損失的原因是前期多提了壞賬準備。【例題3】甲企業于2013年1月20日銷售一批材料給乙企業，不含稅價格為200000元，增值稅稅率為17%，按合同規定，乙企業應于2013年4月1日前償付貨款。由于乙企業發生財務困難，無法按合同規定的期限償還債務，經雙方協議于7月1日進行債務重組。債務重組協議規定，甲企業同意減免乙企業30000元債務，余額用現金立即償清。乙企業于當日通過銀行轉賬支付了該筆剩余款項，甲企業隨即收到了通過銀行轉賬償還的款項。甲企業已為該項應收債權計提了20000元的壞賬準備。（1）乙企業的賬務處理：借：應付賬款234000

貸：銀行存款204000

營業外收入——債務重組利得30000（2）甲企業的賬務處理：借：銀行存款204000

營業外支出——債務重組損失10000

壞賬準備20000

貸：應收賬款234000假如甲企業已為該項應收賬款計提了40000元壞賬準備甲企業的賬務處理：借：銀行存款204000

壞賬準備40000

貸：應收賬款234000

資產減值損失10000（二）以非現金資產清償債務1.債務人的會計處理債務人的會計處理如下圖所示：以非現金資產清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產公允價值之間的差額，計入當期損益。轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益。非現金資產公允價值與賬面價值的差額，應當分別不同情況進行處理：（1）非現金資產為存貨的，應當視同銷售處理，根據“收入”準則相關規定，按存貨的公允價值確認銷售商品收入，同時結轉相應的成本。（2）非現金資產為固定資產、無形資產的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業外收入或營業外支出。（3）非現金資產為長期股權投資等投資性資產的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資收益。【提示】換出資產為長期股權投資、可供出售金融資產的，還應將“資本公積——其他資本公積”對應部分轉出，計入投資收益。【例題4·單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。甲公司與乙公司就其所欠乙公司購貨款450萬元進行債務重組。根據協議，甲公司以其產品抵償債務，甲公司交付產品后雙方的債權債務結清。甲公司已將用于抵債的產品發出，并開出增值稅專用發票。甲公司用于抵債產品的賬面余額為300萬元，已計提的存貨跌價準備為30萬元，公允價值（計稅價格）為350萬元。甲公司對該債務重組應確認的債務重組利得為（）。A.40.5萬元B.100萬元C.120.5萬元D.180萬元A2.債權人的會計處理借：××資產（取得資產的公允價值+取得資產相關稅費）應交稅費——應交增值稅（進項稅額）營業外支出——債務重組損失（借方差額）壞賬準備貸：應收賬款等銀行存款（支付的取得資產相關稅費）資產減值損失（貸方差額）參考本章教材：例2，例3【例題5·單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為l7%。20×9年度，甲公司發生的有關交易或事項如下：（1）甲公司以賬面價值為50萬元、市場價格為65萬元的一批庫存商品向乙公司投資，取得乙公司2%的股權。甲公司取得乙公司2%的股權后，對乙公司不具有控制、共同控制和重大影響。（2）甲公司以賬面價值為20萬元、市場價格為25萬元的一批庫存商品交付丙公司，抵償所欠丙公司款項32萬元。（3）甲公司領用賬面價值為30萬元、市場價格為32萬元的一批原材料，投入在建工程項目。（4）甲公司將賬面價值為10萬元、市場價格為l4萬元的一批庫存商品作為集體福利發放給職工。上述市場價格等于計稅價格，均不含增值稅。要求：根據上述資料，不考慮其他因素，回答下列第（1）小題至第（2）小題。（1）甲公司20×9年度因上述交易或事項應當確認的收入是（）。A.90萬元B.104萬元C.122萬元D.136萬元。（2）甲公司20×9年度因上述交易或事項應當確認的利得是（）。A.2.75萬元B.7萬元C.17.75萬元D.21.5萬元二、債務轉為資本（一）債務人的會計處理借：應付賬款貸：股本（實收資本）資本公積——股本溢價（資本溢價）營業外收入——債務重組利得

說明：“股本（實收資本）”和“資本公積——股本溢價（資本溢價）”反映股份的公允價值總額。（二）債權人的會計處理借：長期股權投資（公允價值）壞賬準備營業外支出——債務重組損失（借方差額）貸：應收賬款等資產減值損失（貸方差額）參考本章教材：例4三、修改其他債務條件（一）債務人的會計處理借：應付賬款等貸：應付賬款——債務重組（公允價值）預計負債營業外收入——債務重組利得上述或有應付金額在隨后會計期間沒有發生的，企業應當沖銷已確認的預計負債，同時確認營業外收入。或有應付金額，是指需要根據未來某種事項出現而發生的應付金額，而且該未來事項的出現具有不確定性。（二）債權人的會計處理借：應收賬款——債務重組（公允價值）壞賬準備營業外支出——債務重組損失（借方差額）貸：應收賬款等資產減值損失（貸方差額）修改后的債務條款中涉及或有應收金額的，債權人不應當確認或有應收金額，不得將其計入重組后債權的賬面價值。只有在或有應收金額實際發生時，才計入當期損益。【例題6】A公司2013年1月1日與B公司進行債務重組，A公司應收B公司賬款120萬元，已提壞賬準備30萬元。協議規定，豁免20萬元，剩余債務在2013年12月31日支付。但附有一條件，若B公司在2013年度獲利，則需另付10萬元。若B公司2013年很可能獲利。1.B公司（債務人）：（1）2013年1月1日借：應付賬款120

貸：應付賬款——債務重組100

預計負債10

營業外收入10（2）2013年12月31日若B公司2013年獲利借：應付賬款——債務重組100

預計負債10

貸：銀行存款110若B公司2013年未獲利借：應付賬款——債務重組100

貸：銀行存款100借：預計負債10

貸：營業外收入102.A公司（債權人）（1）2013年1月1日借：應收賬款——債務重組100

壞賬準備30

貸：應收賬款120

資產減值損失10（2）2013年12月31日若B公司2013年獲利借：銀行存款110

貸：應收賬款——債務重組100

營業外收入10若B公司2013年未獲利借：銀行存款100

貸：應收賬款——債務重組100【例題7·單選題】M公司銷售給N公司一批商品，價款100萬元，增值稅稅額17萬元，款未收到。因N公司資金困難，已無力償還M公司的全部貨款，經協商，20萬元延期收回，不考慮貨幣時間價值，剩余款項N公司分別用一批材料和長期股權投資予以抵償。已知，原材料的賬面余額25萬元，已提存貨跌價準備1萬元，公允價值30萬元，長期股權投資賬面余額42.5萬元