標準本錢法學習目的1.了解標準本錢系統的根本原理2.掌握標準本錢的制定方法，掌握各種本錢差異的分析計算，了解本錢差異在本錢控制中的意義3.掌握本錢差異的賬務處理方法第一節標準本錢系統概況一、標準本錢系統的含義標準本錢系統是日常本錢管理中應用非常普遍的一種本錢控制手段。它是為了克服實際本錢計算系統的缺陷，尤其是針對不能提供有助于本錢控制確實切信息的缺點而研究出來的一種會計信息系統和本錢控制系統。其顯著特點是本錢控制與本錢計算相結合。在實際工作中，“標準本錢〞一詞有兩種含義：一是指本錢標準，即單位產品的標準本錢，是單位產品標準消耗量與標準單價的乘積。二是指標準本錢，即實際產量的標準本錢，是實際產量與單位產品標準本錢的乘積。第一節標準本錢系統概述二、標準本錢系統的作用1．作為本錢控制的依據，可以有效控制本錢支出2．代替實際本錢作為存貨計價的依據，反映存貨真實的價值3．作為經營決策的本錢信息，有利于做出合理的產品定價決策4．作為登記賬簿的計價標準，簡化本錢核算的賬務處理工作第二節標準本錢的制定一、標準本錢的種類1.理想標準本錢指在最優條件下，利用現有的規模和設備能夠到達的最低本錢。它的主要作用在于揭示實際本錢下降的潛力，給企業一個明確降低本錢的方向。因其提出的要求太高，不能作為考核依據。2.正常標準本錢指在效率良好的條件下，根據下期一般應該發生的生產要素消耗量、預計價格和預計生產經營能力利用程度制定出來的標準本錢。從具體數量上來看，它應大于理想標準本錢，但小于歷史平均水平，是要經過努力才能到達的一種標準，因而可以調動職工的積極性。它是一種廣泛使用的標準本錢。第二節標準本錢的制定3.現實標準本錢指根據適用期合理的消耗量、合理的消耗價格和生產能力可能利用程度等條件制定的切適宜用期實際情況的一種標準本錢。它是在現有的生產條件下應該到達的本錢水平。第二節標準本錢的制定二、標準本錢的制定制定標準本錢，通常首先確定直接材料和直接人工的標準本錢；其次確定制造費用的標準本錢；最后確定單位產品的標準本錢。在制定標準本錢時，首先要明確的是各本錢工程的用量標準和價格標準。用量標準是指每單位產品應該投入資源的數量，包括單位產品材料消耗量、單位產品直接人工工時等；價格標準是指標準每單位投入應該支付的價格，包括原材料單價、小時工資率、小時制造費用分配率等。第二節標準本錢的制定1．直接材料標準本錢的制定直接材料的用量標準即單位產品材料消耗量，是指現有技術條件下生產單位產品所需材料數量，包括必不可少的消耗及各種難以防止的損失，可以用統計方法、工業工程法等分析方法確定。直接材料的價格標準即進料單位本錢，是指預計下年度所需支付的進料單位本錢，含發票價格、運費、檢驗和正常損耗等，是對取得材料時的完全本錢的標準化。第二節標準本錢的制定直接材料標準本錢的計算公式如下：單位產品耗用的第i種材料的標準本錢＝材料i的價格標準×材料i的用量標準單位產品直接材料的標準本錢＝∑〔材料i的價格標準×材料i的用量標準〕【例9－1】假定某企業A產品耗用甲、乙、丙三種直接材料，其直接材料標準本錢的計算如表9－1所示：第二節標準本錢的制定表9－1A產品直接材料標準本錢第二節標準本錢的制定2．直接人工標準本錢的制定直接人工的用量標準，是指工時用量標準，也稱工時消耗定額。它是指現有生產技術條件下，生產單位產品所需要的時間，含直接加工操作必不可少的時間以及必要的間歇和停工。單位產品直接人工標準本錢＝標準工資率×工時用量標準直接人工的價格標準是指標準工資率，等于標準工資總額與標準總工時的商。即標準工資率＝標準工資總額÷標準總工時【例9－2】仍按【例9－1】中的企業，A產品直接人工標準本錢的計算如表9－2所示：第二節標準本錢的制定表9－2A產品直接人工標準本錢第二節標準本錢的制定3．制造費用標準本錢的制定本錢按性態劃分，可分為變動本錢和固定本錢。在相關范圍內，變動本錢總額隨著產量的變動成正比例變動，而固定本錢總額保持不變，不隨產量的變動而變動。制造費用包括變動制造費用和固定制造費用，制造費用的價格標準是指制造費用的分配率標準。變動制造費用分配率＝變動制造費用÷標準總工時固定制造費用分配率＝固定制造費用÷標準總工時制造費用的用量標準是指工時用量標準，含義與直接人工用量標準相同。【例9－3】仍按【例9－1】中的企業，A產品制造費用標準本錢的計算如表9－3所示：表9－3A產品制造費用標準本錢第二節標準本錢的制定第二節標準本錢的制定4．單位產品標準本錢卡將以上確定的直接材料、直接人工、制造費用的標準本錢按本錢加以匯總，就可以確定有關產品完整的標準本錢。企業通常要為每一產品設置一張標準本錢卡，該卡中分別列示各本錢工程的用量標準和價格標準，以此來反映產成品標準本錢的具體構成。第二節標準本錢的制定【例9－4】仍按【例9－1】中的企業，根據【例9－1】、【例9－2】、【例9－3】中的各種有關資料，A產品的標準本錢卡如表9－4所示：表9－4A產品標準本錢卡第二節標準本錢的制定第三節標準本錢差異的計算及分析一、本錢差異的含義及類型1．本錢差異的含義在標準本錢制度下，本錢差異是指一定時期生產一定數量的產品所發生的實際本錢與相關的標準本錢之間的差額。2．本錢差異的類型本錢差異按照不同標準分為以下兩種類型：第三節標準本錢差異的計算及分析〔1〕用量差異與價格差異用量差異是反映由于直接材料、直接人工和變動性制造費用等要素實際用量消耗與標準用量消耗不一致而導致的本錢差異。但是，此處所指的標準用量是總量概念，與標準本錢制定過程中使用的“用量標準〞不同，后者所指的是單位概念。計算公式如下：用量差異＝標準價格×〔實際產量下的實際用量－實際產量下的標準用量〕第三節標準本錢差異的計算及分析價格差異是反映由于直接材料、直接人工和變動性制造費用等要素實際價格水平與標準價格不一致而導致的本錢差異。此處所指的標準價格與標準本錢制定過程中使用的“價格標準〞相同，都指的是單位概念。計算公式如下：價格差異＝〔實際價格－標準價格〕×實際產量下的實際用量第三節標準本錢差異的計算及分析〔2〕有利差異與不利差異本錢差異按數量特征可分為有利差異和不利差異。有利差異是指因實際本錢低于標準本錢而形成的節約差異。不利差異是指實際本錢高于標準本錢而形成的超支差異。有利和不利并不是絕對的，而是相對的。有利差異并非越大越好，不能以犧牲質量為代價盲目追求本錢的有利差異。第三節標準本錢差異的計算及分析二、本錢差異的計算及分析1．直接材料本錢差異的計算分析直接材料本錢差異是指直接材料實際總本錢與實際產量下標準總本錢之間的差額。該項差異形成的根本原因有兩個：一個是材料價格脫離標準〔價差〕，另一個是材料用量脫離標準〔量差〕。它可以分解為直接材料用量差異和直接材料價格差異兩局部。第三節標準本錢差異的計算及分析〔1〕直接材料價格差異直接材料價格差異是指在實際產量下，由于材料的實際價格與標準價格的不同導致的差異。計算公式如下：直接材料價格差異＝〔實際價格－標準價格〕×實際產量下實際用量材料價格差異是在采購過程中形成的，采購部門未能按標準價格進貨的原因如下：供給廠家價格變動、未按經濟采購批量進貨、未能及時訂貨造成的緊急訂貨、采購時舍近求遠使運費和途耗增加、不必要的快速運輸方式、違反合同被罰款、承接緊急訂貨造成額外采購等。第三節標準本錢差異的計算及分析〔2〕直接材料數量差異直接材料用量差異是指由于材料實際用量與標準用量不同導致的差異。計算公式如下：直接材料數量差異＝〔實際產量下實際用量－實際產量下標準用量〕×標準價格材料數量差異是在材料耗用過程中形成的，形成的具體原因有：操作疏忽造成廢品和廢料增加、工人用料不精心、操作技術改進而節省材料、新工人上崗造成多用料、機器或工具不適用造成用料增加等。有時多用料并非生產部門責任，如購入材料質量低劣、規格不符也會使用料超過標準；又如加工工藝變更、檢驗過嚴也會使數量差異加大。第三節標準本錢差異的計算及分析【例9－5】某企業2024年2月生產產品1500件，領用材料8000千克，材料單價為0.65元/千克；直接材料的單位產品標準本錢為3元，即每件產品耗用5千克直接材料，每千克材料的標準價格為0.6元。根據上述公式計算：直接材料價格差異＝8000×〔0.65－0.6〕＝400〔元〕直接材料數量差異＝0.6×〔8000－1500×5〕＝300〔元〕直接材料本錢差異＝實際本錢－標準本錢＝8000×0.65－1500×5×0.6＝700〔元〕第三節標準本錢差異的計算及分析直接材料價格差異與數量差異之和，應當等于直接材料本錢的總差異。直接材料本錢差異＝價格差異＋數量差異＝400＋300＝700〔元〕通過以上計算，可以看出，產品本月耗用材料發生700元超支差異。由于生產部門耗用材料超過標準，導致超支300元，應該查明材料用量超標的具體原因，節約材料的消耗。從材料價格上看，由于材料價格提高超支了400元，采購部門也應該查明原因，改進工作。第三節標準本錢差異的計算及分析2．直接人工本錢差異的計算分析直接人工本錢差異，是指在實際產量下，直接人工實際本錢與標準本錢之間的差額。它也被區分為“價差〞和“量差〞兩局部。價差是指實際工資率脫離標準工資率，其差額按實際工時計算確定的金額，又稱為工資率差異。量差是指實際工時脫離標準工時，其差額按標準工資率計算確定的金額，又稱人工效率差異。第三節標準本錢差異的計算及分析〔1〕直接人工工資率差異這是直接人工的價格差異。直接人工的差異為小時工資率。直接人工工資率差異＝〔實際工資率－標準工資率〕×實際產量下實際人工工時直接人工工資率差異形成的原因，包括直接生產工人升級或降級使用、獎勵制度未產生實效、工資率調整、加班或使用臨時工、出勤率變化等。第三節標準本錢差異的計算及分析〔2〕直接人工效率差異是指直接人工的用量差異。計算公式如下：直接人工效率差異＝〔實際產量下實際人工工時－實際產量下標準人工工時〕×標準工資率直接人工效率差異形成的原因，包括工作環境不良、工人經驗缺乏、勞動情緒不佳、新工人上崗太多、機器或工具選用不當、設備故障較多、作業方案安排不當、產量太少無法發揮批量節約優勢等。第三節標準本錢差異的計算及分析【例9－6】承【例9－5】，該企業2024年2月生產產品1500件，實際使用工時2980小時，支付工資15198元；直接人工的標準本錢是10元/件，即每件產品標準工時為2小時，標準工資率為5元/小時。按上述公式計算：工資率差異＝2980×〔15198÷2980－5〕＝2980×〔5.10－5〕＝298〔元〕效率差異＝〔2980－1500×2〕×5＝〔2980－3000〕×5＝－100〔元〕直接人工本錢差異＝實際人工本錢－標準人工本錢＝15198－1500×10＝198〔元〕 第三節標準本錢差異的計算及分析工資率差異與效率差異之和，應等于直接人工本錢總差異。直接人工本錢差異＝工資率差異＋效率差異＝298－100＝198〔元〕通過以上計算可以看到，該產品的直接人工本錢總體上超支198元。其中，工資率差異超支298元，人工效率差異節約100元。工資率差異超支的同時人工效率差異卻節約，說明工資增加后一定程度上提高工作效率，可見生產部門在生產組織上取得了一些成績。第三節標準本錢差異的計算及分析3．變動制造費用本錢差異的計算分析變動制造費用本錢差異，是指實際產量下實際變動制造費用與實際產量下標準變動制造費用之間的差額。它也可以分解為“價差〞和“量差〞兩局部，價差是指變動制造費用的實際小時分配率脫離標準，按實際工時計算的金額，稱為消耗差異。量差是指實際工時脫離標準工時，按標準的小時費用率計算確定的金額，稱為變動費用效率差異。第三節標準本錢差異的計算及分析〔1〕消耗差異這是變動制造費用的價格差異，它是因變動制造費用或工時的實際消耗脫離標準而導致的本錢差異，也稱變動制造費用分配率差異。變動制造費用的消耗差異主要是部門經理的責任，他們有責任將變動費用控制在彈性預算限額之內。計算公式如下：變動制造費用消耗差異＝〔變動制造費用實際分配率－變動制造費用標準分配率〕×實際產量下實際工時第三節標準本錢差異的計算及分析〔2〕效率差異這是變動制造費用的用量差異，它是因實際消耗工時脫離標準而導致的本錢差異。變動制造費用效率差異形成原因與人工效率差異相同。計算公式如下：變動制造費用效率差異＝〔實際產量下實際工時－實際產量下標準工時〕×變動制造費用標準分配率第三節標準本錢差異的計算及分析【例9－7】承【例9－6】，該企業2024年2月生產產品1500件，實際使用工時2980小時，實際發生變動制造費用6556元；變動制造費用的標準本錢是4元/件，即每件產品標準工時為2小時，標準的變動制造費用分配率為2元/小時。按上述公式計算：變動制造費用消耗差異＝2980×〔6556÷2980－2〕＝2980×〔2.2－2〕＝596〔元〕變動制造費用效率差異＝〔2980－1500×2〕×2＝〔2980－3000〕×2＝－40〔元〕變動制造費用本錢差異＝實際變動制造費用－標準變動制造費用＝6556－1500×4＝556〔元〕第三節標準本錢差異的計算及分析消耗差異與效率差異之和，應等于變動制造費用總差異。變動制造費用本錢差異＝變動制造費用消耗差異＋變動制造費用效率差異＝596－40＝556〔元〕通過以上計算可以看出，變動制造費用超支556元，主要是由于費用分配率由2元提高為2.2〔6556/2980〕元，使制造費用發生超支596元，大大高于由于效率提高，工時由3000〔1500×2〕小時降低到2980小時而節約的差異40元。應該查明費用超支的具體原因，降低變動制造費用的消耗。第三節標準本錢差異的計算及分析4．固定制造費用本錢差異的計算分析固定本錢差異是指一定期間的實際固定制造費用與標準固定制造費用之間的差額。其中：固定制造費用本錢差異＝實際產量下實際固定制造費用－實際產量下標準固定制造費用實際產量下實際固定制造費用＝實際分配率×實際工時實際產量下標準固定制造費用＝標準分配率×實際產量下標準工時固定制造費用標準分配率＝預算固定制造費用總額/預算產量下標準總工時第三節標準本錢差異的計算及分析固定制造費用本錢差異分析法主要有兩差異法和三差異法。〔1〕兩差異法兩差異法是將固定制造費用差異分為消耗差異和能量差異。消耗差異＝實際產量下實際固定制造費用－預算產量下標準固定制造費用＝實際固定制造費用－預算產量×工時標準×標準分配率＝實際固定制造費用－預算產量下標準工時×標準分配率第三節標準本錢差異的計算及分析能量差異＝預算產量下標準固定制造費用－實際產量下標準固定制造費用＝〔預算產量下標準工時－實際產量下標準工時〕×標準分配率【例9－8】承【例9－7】，該企業2024年2月生產產品1500件，實際使用工時2980小時，實際發生固定制造費用6322元；企業生產能力為2000件，即4000小時；固定制造費用的標準本錢是3元/件，即每件產品標準工時為2小時，標準的固定制造費用分配率為1.50元/小時。第三節標準本錢差異的計算及分析用兩差異法分析計算固定制造費用本錢差異：固定制造費用消耗差異＝6322－4000×1.50＝322〔元〕固定制造費用能量差異＝4000×1.50－1500×2×1.50＝1500〔元〕驗算：固定制造費用本錢差異＝6322－1500×3＝1822〔元〕固定制造費用本錢差異＝消耗差異＋能量差異＝322＋1500＝1822〔元〕第三節標準本錢差異的計算及分析通過以上分析可以看出，一方面由于生產能力利用缺乏，實際產量小于預算產量而導致能量差異超支1500元，另一方面由于消耗差異超支322元，最終導致固定制造費用超支1822元。第三節標準本錢差異的計算及分析〔2〕三差異法三差異法是將固定制造費用的本錢差異分為消耗差異、效率差異和閑置能量差異三局部。消耗差異的計算與兩差異法相同。不同的是將兩差異法中的“能量差異〞進一步分解為兩局部：一局部是實際工時未到達標準能量而形成的閑置能量差異；另一局部是實際工時脫離標準工時而形成的效率差異。閑置能量差異＝〔預算產量下標準工時－實際產量下實際工時〕×標準分配率效率差異＝〔實際產量下實際工時－實際產量下標準工時〕×標準分配率第三節標準本錢差異的計算及分析【例9－9】依【例9－8】的資料，用三差異法分析計算固定制造費用本錢差異。固定制造費用消耗差異＝6322－4000×1.50＝322〔元〕固定制造費用閑置能量差異＝〔4000－2980〕×1.50＝1530〔元〕固定制造費用效率差異＝〔2980－1500×2〕×1.50＝－30〔元〕三差異法的閑置能量差異〔1530元〕與效率差異〔－30元〕之和為1500元，與兩差異法中的“能量差異〞數額相同。第四節標準本錢系統的賬務處理一、標準本錢系統下賬戶設置在標準本錢系統下，設置的賬戶主要有兩大類：一是根本的財務會計賬戶，包括“原材料〞、“生產本錢〞和“庫存商品〞、“變動性制造費用〞和“固定性制造費用〞等賬戶。二是本錢差異賬戶，包括“材料價格差異〞、“材料數量差異〞、“直接人工工資率差異〞、“直接人工效率差異〞、“變動性制造費用消耗差異〞、“變動性制造費用效率差異〞、“固定性制造費用閑置能量差異〞、“固定性制造費用效率差異〞、“固定性制造費用消耗差異〞等本錢差異賬戶。第四節標準本錢系統的賬務處理二、標準本錢系統賬務處理的特點1.在標準本錢系統下，“原材料〞、“生產本錢〞和“庫存商品〞賬戶的借貸均按照實際數量登記資產的標準本錢，賬戶的余額也反映這些資產的標準本錢。當產品完工從“生產本錢〞賬戶轉入“庫存商品〞賬戶時，以及產成品銷售時從“庫存商品〞賬戶結轉“主營業務本錢〞時都要按標準本錢結轉。

第四節標準本錢系統的賬務處理2.按照本錢性態，將“制造費用〞賬戶分解設置為“變動性制造費用〞和“固定性制造費用〞兩個一級賬戶。3.各本錢差異賬戶分別記錄各種本錢差異，各差異賬戶借方核算實際本錢超過標準本錢的數額，即發生的不利差異。貸方核算實際本錢低于標準本錢的數額，即發生的有利差異。第四節標準本錢系統的賬務處理三、各會計期末對本錢差異進行處理各本錢差異賬戶的累計發生額，反映了本期本錢控制的業績。在月末〔或年末〕對本錢差異的處理方法主要有三兩種：〔1〕結轉本期損益法〔直接轉銷法〕這種方法也稱本錢差異即期處理法，是標準本錢差異處理的主要方法。按照這種方法，本期發生和聚集的各項本錢差異，全部直接計入當期損益。在會計期末可以將所有差異轉入“本年利潤〞賬戶，或者先將差異轉入“主營業務本錢〞賬戶，再隨同已銷產品的標準本錢一起轉至“本年利潤〞賬戶。第四節標準本錢系統的賬務處理〔2〕按比例逐期分配法〔分攤轉銷法〕按照這種方法，將本期發生和聚集的各項標準本錢差異，在會計期末將本錢差異按標準本錢的比例在本期完工產品和期末在產品之間分攤。應由完工產品承擔的本錢差異計入相應賬戶中，應由期末在產品承擔的本錢差異仍保存在各本錢差異賬戶的期末余額中。〔3〕年末轉銷法第四節標準本錢系統的賬務處理【例9－10】某工廠是一個生產某種零件的專業工廠，按照標準本錢計算產品本錢。其本錢差異采用“結轉本期損益法〞，在每月末結轉“主營業務本錢〞賬戶。1．2024年3月的有關資料：〔1〕單位產品標準本錢〔見表9－5〕。〔2〕費用預算〔見表9－6〕。表9－5單位產品標準本錢卡第四節標準本錢系統的賬務處理表9－6費用預算第四節標準本錢系統的賬務處理第四節標準本錢系統的賬務處理〔3〕生產及銷售情況本月初在產品存貨100件，其標準本錢為12200元。由于原材料一次性投入，在產品存貨中含原材料本錢9000元〔100件×90元/件〕。其他本錢工程采用約當產量法計算，在產品約當完工產品的系數為0.5；100件在產品的其他本錢工程共［100件×0.5×〔40＋16＋8〕］3200元。本月投產500件，完工入庫530件，月末在產品70件。本月初產成品存貨50件，其標準本錢為7700〔50件×154元/件〕元。本月完工入庫530件，本月銷售500件，月末產成品存貨80件。銷售單價200元/件。第四節標準本錢系統的賬務處理 2．原材料的購入與領用 本月購入第一批原材料30000千克，實際本錢每千克0.82元，共計24600元。 標準本錢：30000×0.9＝27000〔元〕 實際本錢：30000×0.82＝24600〔元〕 價格差異：30000×〔0.82－0.9〕＝－2400〔元〕 〔1〕借：原材料27000 貸：材料價格差異2400 應付賬款24600第四節標準本錢系統的賬務處理 本月購入第二批原材料20000千克，實際本錢每千克0.92元，共計18400元。標準本錢：20000×0.9＝18000〔元〕實際本錢：20000×0.92＝18400〔元〕價格差異：20000×〔0.92－0.9〕＝400〔元〕 〔2〕借：原材料18000 材料價格差異400貸：應付賬款18400第四節標準本錢系統的賬務處理 本月投產500件，領用材料52000千克。 應耗材料標準本錢：500×100×0.9＝45000〔元〕 實際領料標準本錢：52000×0.9＝46800〔元〕 材料數量差異：〔52000－500×100〕×0.9＝1800〔元〕 〔3〕借：生產本錢45000 材料數量差異1800 貸：原材料46800第四節標準本錢系統的賬務處理 3．直接人工工資 本月實際使用直接人工4200小時，支付21840元，平均每小時5.20元。 〔4〕借：應付職工薪酬21840 貸：銀行存款21840為了確定應計入“生產本錢〞賬戶的標準本錢數額，需計算本月實際完成的約當產量。在產品約當完工產品的系數為0.5，月初在產品100件，本月完工入庫530件。月末在產品70件。第四節標準本錢系統的賬務處理本月完成的約當產品為：70×0.5＋530－100×0.5＝515〔件〕標準本錢：515×8×5＝20600〔元〕實際本錢：4200×5.20＝21840〔元〕直接人工效率差異：〔4200－515×8〕×5＝400〔元〕直接人工工資率差異：4200×〔5.20－5〕＝840〔元〕 〔5〕借：生產本錢20600 直接人工工資率差異840 直接人工效率差異400 貸：應付職工薪酬21840第四節標準本錢系統的賬務處理 4．變動制造費用 本月實際發生變動制造費用10500元，實際費用分配率為2.5〔10500/4200〕元/小時。 〔6〕借：變動制造費用10500 貸：各有關賬戶10500第四節標準本錢系統的賬務處理 將其計入產品本錢： 標準本錢：515×8×2＝8240〔元〕 實際本錢：4200×2.5＝10500〔元〕 變動制造費用效率差異：〔4200－515×8〕×2＝160〔元〕 變動制造費用消耗差異：4200×〔2.5－2〕＝2100〔元〕 〔7〕借：生產本錢8240 變動制造費用消耗差異2100 變動制造費用效率差異160 貸：變動制造費用10500第四節標準本錢系統的賬務處理 5．固定制造費用 本月實際發生固定制造費用4410元，實際費用分配率為1.05〔4410/4200〕元/小時。 〔8〕借：固定制造費用4410 貸：各有關賬戶4410第四節標準本錢系統的賬務處理將其計入產品本錢：標準本錢：515×8×1＝4120〔元〕實際本錢：4200×1.05＝4410〔元〕固定制造費用消耗差異：4410－5000＝－590〔元〕閑置能量差異：〔5000－4200〕×1＝800〔元〕固定制造費用效率差異：〔4200－515×8〕×1＝80〔元〕第四節標準本錢系統的賬務處理〔9〕借：生產本錢4120 固定制造費用閑置能量差異800 固定制造費用效率差異80 貸：固定制造費用4410 固定制造費用消耗差異