收入、費用和利潤（一）-收入的確認（一）-識別與客戶訂立的合同一、收入的確認收入的確認和計量大致分為五步：一是識別與客戶訂立的合同；二是識別合同中的單項履約義務；三是確定交易價格；四是將交易價格分攤至各單項履約義務；五是履行每一單項履約義務時確認收入。其中第一步、第二步和第五步屬于收入的確認，第三步和第四步屬于收入的計量。。（一）識別與客戶訂立的合同1.合同的識別（1）合同的含義。合同，是指雙方或多方之間訂立有法律約束力的權利義務的協議，包括書面形式、口頭形式以及其他可驗證的形式（如隱含于商業慣例或企業以往的習慣做法中等）。【提示】口頭形式：即時交易（錢貨兩清）；識別與客戶的合同一般是指：有沒有合同、是一個還是多個合同、是新合同還是老合同。企業與客戶之間的合同同時滿足下列五項條件的，企業應當在履行了合同中的履約義務，即在客戶取得相關商品控制權時確認收入：①合同各方已批準該合同并承諾將履行各自義務；【提示】合同已經簽字蓋章。②該合同明確了合同各方與所轉讓商品相關的權利和義務；【提示】該合同不包括框架協議、戰略合作協議，因為框架協議、戰略合作協議沒有法律的約束力。③該合同有明確的與所轉讓商品相關的支付條款；【提示】沒有支付條款的屬于捐贈。④該合同具有商業實質，即履行該合同將改變企業未來現金流量的風險、時間分布或金額；⑤企業因向客戶轉讓商品而有權取得的對價很可能收回。企業在進行上述判斷時，需要注意下列三點：①合同約定的權利和義務是否具有法律約束力，如果合同各方均有權單方面終止完全未執行的合同，且無需對合同其他方作出補償的，該合同應當被視為不存在。②合同具有商業實質，沒有商業實質的非貨幣性資產交換，無論何時，均不應確認收入。從事相同業務經營的企業之間，為便于向客戶或潛在客戶銷售而進行的非貨幣性資產交換（例如，兩家石油公司之間相互交換石油，以便及時滿足各自不同地點客戶的需求），不應當確認收入。

新疆——————————青島

中石化煉化工廠（廠址：新疆）——原油從青島港進口

中石油煉化工廠（廠址：青島）——原油從新疆克拉瑪依油田③企業在評估其因向客戶轉讓商品而有權取得的對價是否很可能收回時，僅應考慮客戶到期時支付對價的能力和意圖（即客戶的信用風險）。當對價是可變對價時，由于企業可能會向客戶提供價格折讓，企業有權收取的對價金額可能會低于合同標價，企業應當在估計交易價格時進行考慮。【思考題】甲公司為房地產開發企業，2×20年初，甲公司與乙公司簽訂合同，向其銷售一棟建筑物，合同價款為1000萬元。該建筑物的成本為800萬元，乙公司在合同開始日即取得了該建筑物的控制權。根據合同約定，乙公司在合同開始日支付了5%的保證金50萬元，并就剩余95%的價款與甲公司簽訂了不附追索權的長期融資協議，如果乙公司違約，甲公司可重新擁有該建筑物，即使收回的建筑物不能涵蓋所欠款項的總額，甲公司也不能向乙公司索取進一步的賠償。乙公司計劃在該建筑物內開設一家健身館。在該建筑物所在的地區，健身行業面臨激烈的競爭，但乙公司缺乏健身行業的經營經驗。甲公司能否確認收入？甲公司不能確認收入。理由：乙公司計劃以該健身館產生的收益償還甲公司的欠款，除此之外并無其他的經濟來源，乙公司也未對該筆欠款設定任何擔保。如果乙公司違約，甲公司雖然可重新擁有該建筑物，但即使收回的建筑物不能涵蓋所欠款項的總額，甲公司也不能向乙公司索取進一步的賠償。因此，甲公司對乙公司還款的能力和意圖存在疑慮，認為該合同不滿足合同價款很可能收回的條件。甲公司應當將收到的50萬元確認為一項合同負債。對于不能同時滿足上述收入確認的五個條件的合同，企業只有在不再負有向客戶轉讓商品的剩余義務（例如，合同已完成或取消），且已向客戶收取的對價（包括全部或部分對價）無需退回時，才能將已收取的對價確認為收入；否則，應當將已收取的對價作為負債進行會計處理。（2）合同的持續評估。在后續期間，客戶的信用風險顯著升高，企業需要評估其在未來向客戶轉讓剩余商品而有權取得的對價是否很可能收回，如果不能滿足很可能收回的條件，應當停止確認收入，并且只有當后續合同條件再度滿足時或者當企業不再負有向客戶轉讓商品的剩余義務，且已向客戶收取的對價無需退回時，才能將已收取的對價確認為收入，但是，不應當調整在此之前已經確認的收入。【思考題】甲公司與乙公司簽訂合同，將一項專利技術授權給乙公司使用，專門用于生產產品，并按其生產產品的銷售收入的20%收取特許權使用費。2×20年1月1日為合同開始日，甲公司評估認為，該合同在合同開始日滿足合同確認收入的五個條件。該專利技術在合同開始日即授權給乙公司使用。在合同開始日后的2×20年內，乙公司每季度向甲公司提供銷售產品情況報告，并在約定的期間內支付特許權使用費。在2×21年內，乙公司繼續使用該專利技術，但是乙公司的財務狀況下滑，融資能力下降，可用現金不足，因此，乙公司僅按合同支付了當年第一季度的特許權使用費，而后三個季度僅按名義金額付款。在2×22年內，乙公司繼續使用甲公司的專利技術，但是，甲公司得知，乙公司已經完全喪失了融資能力，且流失了大部分客戶，因此，乙公司的付款能力進一步惡化，信用風險顯著升高。甲公司各年應如何確認收入？①該合同在合同開始日2×20年滿足收入確認的條件，因此甲公司在乙公司使用該專利技術的行為發生時，按照約定的特許權使用費確認收入。②第二年即2×21年，由于乙公司的信用風險升高，甲公司在確認收入的同時，按照金融資產減值的要求對乙公司的應收款項進行減值測試。③第三年即2×22年，由于乙公司的財務狀況惡化，信用風險顯著升高，甲公司對該合同進行了重新評估，認為“企業因向客戶轉讓商品而有權取得的對價很可能收回”這一條件不再滿足，因此，甲公司不再確認特許權使用費收入，同時對現有應收款項是否發生減值繼續進行評估。（3）合同存續期間的確定。合同存續期間是合同各方擁有現時可執行的具有法律約束力的權利和義務的期間。【思考題】A公司與客戶簽訂合同，每日為客戶提供全天候保潔服務，合同期限為3年。以下情形的合同存續期間分別應如何確定？情形一：3年內，合同各方均有權在每月末無理由要求終止合同，只需提前5個工作日通知對方，無需向對方支付任何違約金。盡管合同約定的服務期為3年，但是在已提供服務的期間之外，該合同對于合同雙方均未產生具有法律約束力的權利和義務，因此該合同應被視為逐月訂立的合同情形二：3年內，客戶有權在每月末要求提前終止合同，且無需向A公司支付任何違約金。該合同應視為逐月訂立的合同，同時，客戶擁有續約選擇權，A公司應當判斷提供給客戶的該續約選擇權是否構成重大權利，從而應作為單項履約義務進行會計處理。情形三：3年內，客戶有權在每月末要求提前終止合同，但是客戶如果在合同開始日之后的12個月內要求終止合同，必須向A公司支付一定金額的違約金。A公司需要判斷合同約定的違約金是否足夠重大，以至于使該合同在合同開始日之后的12個月內對于合同雙方都產生了具有法律約束力的權利和義務，如果足夠重大，則該合同的存續期間為12個月；否則，與情形二相同，該合同應視為逐月訂立的合同。2.合同合并企業與同一客戶同時訂立或在相近時間內先后訂立的兩份或多份合同，在滿足下列條件之一時，應當合并為一份合同進行會計處理：（1）該兩份或多份合同基于同一商業目的而訂立并構成一攬子交易，如一份合同在不考慮另一份合同的對價的情況下將會發生虧損；（2）該兩份或多份合同中的一份合同的對價金額取決于其他合同的定價或履行情況，如一份合同如果發生違約，將會影響另一份合同的對價金額；（3）該兩份或多份合同中所承諾的商品（或每份合同中所承諾的部分商品）構成單項履約義務。兩份或多份合同合并為一份合同進行會計處理的，仍然需要區分該一份合同中包含的各單項履約義務。3.合同變更合同變更，是指經合同各方同意對原合同范圍或價格（或兩者）作出的變更。企業應當區分下列三種情形對合同變更分別進行會計處理：（1）合同變更部分作為單獨合同進行會計處理的情形。合同變更增加了可明確區分的商品及合同價款，且新增合同價款反映了新增商品單獨售價的，應當將該合同變更作為一份單獨的合同（即一項新的合同）進行會計處理。舉例2×20年7月1日甲公司與客戶乙公司簽訂銷售合同，向客戶出售600件產品，每件產品合同價格100元，這些產品在6個月內移交。2×20年10月31日甲公司將300件產品移交之后，雙方對該合同進行了修訂，修訂后的合同要求甲公司在2×20年12月31日移交剩余的300件產品后，額外于2×21年1月31日向客戶再交付150件產品，額外交付的這150件產品按照每件90元的價格計價，假定該價格反映了合同變更時該產品的單獨售價并且可以與原產品區別開來。甲公司控制權轉移時確認收入。要求：計算甲公司2×20年應確認的收入；并說明理由。甲公司2×20年應確認的收入＝600×100＝60000（元）；理由：“額外交付150件產品”的合同修訂，事實上構成了一項關于未來產品的單獨的合同，且該合同并不影響對現有合同的會計處理。企業應對原合同中的600件產品，每件確認100元的銷售收入；對新合同中的150件產品，每件確認90元的收入。甲公司2×20年移交前600件，應確認的收入60000元。（2）合同變更作為原合同終止及新合同訂立進行會計處理的情形。合同變更不屬于上述第（1）種情形，且在合同變更日已轉讓商品與未轉讓商品之間可明確區分的，應當視為原合同終止，同時，將原合同未履約部分與合同變更部分合并為新合同進行會計處理。新合同的交易價格應當為下列兩項金額之和：一是原合同交易價格中尚未確認為收入的部分（包括已從客戶收取的金額）；二是合同變更中客戶已承諾的對價金額。舉例資料同上。額外交付的這150件產品按照每件80元的價格計價，假定該價格不能反映合同變更時該產品的單獨售價（當時的單獨售價每件90元），但是可以與原產品區別開來。甲公司控制權轉移時確認收入。要求：計算甲公司2×20年應確認的收入；并說明理由。甲公司2×20年應確認的收入＝300×100＋300×（42000/450）＝58000（元）；理由：對于合同變更新增的150件產品，由于其售價不能反映該產品在合同變更時的單獨售價，因此，該合同變更不能作為單獨合同進行會計處理。由于尚未轉讓給客戶的產品（包括原合同中尚未交付的300件產品以及新增的150件產品）與已轉讓的產品是可明確區分的，但是新的售價不能反映合同變更時該產品的單獨售價。因此，甲公司應當將該合同變更作為原合同終止，同時，將原合同的未履約部分與合同變更合并為新合同進行會計處理。該新合同中，剩余產品為450（300＋150）件，其對價為42000元，即原合同下尚未確認收入的客戶已承諾對價30000元（100×300）與合同變更部分的對價12000元（80×150）之和，新合同中的450件產品每件產品應確認的收入為93.33元（42000/450）。2×20年10月31日移交的300件產品單價為100元，2×20年12月31日移交的300件產品單價則按照93.33元計算。（3）合同變更部分作為原合同的組成部分進行會計處理的情形。合同變更不屬于上述第（1）種情形，且在合同變更日已轉讓商品與未轉讓商品之間不可明確區分的，應當將該合同變更部分作為原合同的組成部分，在合同變更日重新計算履約進度，并調整當期收入和相應成本等。舉例1、2×19年1月15日，甲建筑公司和客戶簽訂了一項總金額為5000萬元固定造價合同，在客戶自有土地上建造一幢廠房，預計合同總成本為3500萬元。假定該建造服務屬于在某一時段內履行的履約義務，并根據累計發生的合同成本占合同預計成本的比例確定履約進度。截至2×19年末，甲公司累計已發生成本2100萬元，甲公司在2×19年已確認收入3000萬元。2×20年初，合同雙方同意更改該廠房圖紙的設計，合同價格和預計總成本因此而分別增加1000萬元和538.46萬元。要求：計算甲公司2×20年初應確認收入并說明理由，判斷該變更是否屬于會計估計變更。甲公司在合同變更日應額外確認收入＝6000×52%－3000＝120（萬元）。理由：由于合同變更后擬提供的剩余服務與在合同交更日或之前已提供的服務不可明確區分（即該合同仍為單項履約義務），因此，甲公司應當將合同變更作為原合同的組成部分進行會計處理。合同變更后的交易價格為6000萬元（5000＋1000），甲公司重新估計的履約進度為52%[2100/（3500＋538.46）]。該變更屬于會計估計變更。2、20×7年2月1日，甲公司與乙公司簽訂了一項總額為20000萬元的固定造價合同，在乙公司自有土地上為乙公司建造一棟辦公樓。截至20×7年12月20日止，甲公司累計已發生成本6500萬元。20×7年12月25日，經協商