畢業論文論文題目：人力資源會計計量模式的探討姓名：專業：層次：指導老師：時間：學校名稱：摘要人力資源會計是對人力資源成本與價值進行計量和報告的一種會計程序和方法。它是會計學科發展的一個新領域，是人力資源管理學與會計學互相滲透形成的一個新型會計理論。本文就人力資源會計計量模式作了深入、系統的探討，針對當前會計界提出的人力資源計量模式進行分析評價，并結合我國會計國際趨同這一大背景前提下大力引進公允價值計量屬性的運用，并對目前人們很少關注的對人力資源會計價值計量模式非貨幣性計量方面進行了總結分析，提出了對人力資源會計進行計量的一些建議。關鍵詞：人力資源成本會計人力資源價值會計非貨幣性計量人力資源會計計量模式的探討一、引言人力資源會計是指對組織的人力資源成本與價值進行計量和報告的一種會計程序和方法。在以知識為基礎，以人才智力為資源的知識經濟社會里，人力資源的開發、利用和管理，將是人類和社會經濟發展最相關的社會因素，人力資源的重要性將與資本流和物質流形成鼎足之勢。（一）選題意義會計學家Paton曾指出：“在企業中，組織良好且忠誠的職工是一項遠比商品重要的資產……而傳統資產負債表忽視報告這項資產，是一種嚴重的缺陷。”由此可見，人力資源對一個企業的發展具有十分重要的意義。為此，會計界對人力資源問題也一直十分重視和關注，但人力資源會計在經歷了短暫的繁榮后卻一直未有大的發展，其中一個重要的問題就是人力資源的計量，尤其是人力資源會計的計量模式及其選擇一直困擾著會計界：到底是以財務會計要求的貨幣計量模式，還是以管理會計要求的非貨幣計量模式，會計界對此爭論不休。然而，即使按照這些方法計量的人力資源也根本不能反映人力資源的真正價值，而且這些方法還十分缺乏現實的可操作性。因此，如何合理有效地計量人力資源，建立一個科學的計量模式，對人力資源會計的發展乃至企業的發展具有十分重要的意義。（二）研究現狀會計界歷來對人力資源的管理卻始終沒有放到真正應該放到的位置。在理論界，對人力資源的確認和計量爭論不休，在實務中，更是缺乏對人力資源進行計量的有效模式。由于種種原因，我國的人力資源會計有下面幾種計量模式和特點。1、人力資源會計計量的貨幣性計量模式及其特點。以貨幣為基本計量單位是財務會計和成本會計的基本要求。（1）歷史成本計量模式。該模式將與一個雇員有關的招聘、雇傭、培訓、安置、發展和辭退等全部成本資本化，即為人力資源的歷史成本。舒敏芬（2005）認為該模式反映了企業對人力資源的原始投資，取得的數據比較客觀，具有可驗證性，是傳統計算方法在人力資源會計的具體運用。（2）未來工資報酬貼現法。該模式是指一個職員從錄用到退出企業而停止支付報酬為止預計將支付的報酬，按一定折現率折算成現值作為人力資源的價值。葛家澍和杜興強（2004）認為該模式的優點是屬于產出價值計量角度，能夠在一定程度上揭示人力資源的部分價值；缺點是對未來的工作年限、工資報酬、折現率需要主觀確定，具有很大的“人為性”，缺乏說服力。（3）經濟價值模式。該模式將一個企業預期的未來盈利視為企業人力資源群體的未來服務的潛能，然后按照一定的折現率折成現值，再賦予該現值一定的權數，根據現值和權數共同決定企業人力資源的群體價值。孔龍和侯曉琴（2005）認為該模式體現了會計中的配比原則，但由于未來企業凈收益、人力資源使用年限具有不確定性，所以使用性較差。2、非貨幣性計量模式及其特點。該計量模式的核心在于以人力資源的能力來決定其在企業中的價值。主要包括三個方面：人力資源管理決策上的價值，就是建立反映職工真實面貌和工作能力的人事管理檔案；個人價值的衡量，主要是從個人生產能力、升遷能力和調換工作的能力來衡量其價值；群體價值的衡量，主要從管理領導、組織結構、組織氣氛等管理行為來衡量。當今投資者關注的將不是單一的財務資本的信息，因此對人力資源價值的處理可以將人力資源的相關信息（工作能力、工作績效）進行綜合評價反映在會計報表附注中，沒有必要一定按照傳統會計計量的原則將其納入財務報表之中。這樣可以給信息決策者體統決策參考，同時又避免了因為采用貨幣計量或者非貨幣計量所帶來的不可靠的弊端。（三）主要研究觀點及創新主要是研究貨幣計量模式。以貨幣為計量單位可靠性強，而且符合會計的計量要求。但是對計量屬性進行最優選擇時又會因各自的利弊難以進行，而不同的會計目標又要求選擇不同的計量屬性作為計量基礎。目前會計計量是多種計量屬性同時并存，這符合會計計量的未來實際。手段應服務于目的，會計的最終目的是提供與決策有關的信息。只要是對決策有益的一切手段都應該為會計所采用。會計應當采取更為靈活多樣的方式來反映企業的財務狀況和經營成果。根據會計計量目標的需要和各種模式下的利弊情況，我們應當采取綜合計量的方法，將以貨幣為計量單位下的各種方法綜合運用，同時，又采取非貨幣性計量的方式將人力資源會計引入管理會計的分析范疇，將定量分析和定性分析結合起來。另一方面考慮到隨著會計的國際化趨同以及新準則的頒布，我們可以考慮合理地使用以名義貨幣為計量單位，公允價值為計量屬性的計量模式來對人力資源進行計量，同時建立起一套適合人力資源的權益理論體系。二、現階段我國人力資源計量模式的探究由于人力資源的特殊性，對其進行計量時存在很大的困難。雖然很多學者研究了多種計量模式對其進行計量，然而到目前為止卻沒有一種計量模式能夠被會計界所接受和采納，其原因是因為在這過程當中存在著許多的缺陷和不足。（一）計量方法較為單一上述學者對人力資源的計量要不是采取單一的歷史成本作為計量屬性要不就是采取單一的公允價值作為計量屬性。將會計界所重視的相關性和可靠性人為地割裂開來了，不符合會計計量的基本要求。比如說以貨幣為計量單位，以歷史成本為計量屬性，容易受物價水平波動的影響可能出現人力資源的實際價值大于其原始成本，人力資源的增值和攤銷與其實際能力無直接聯系的狀況。以貨幣為計量單位，以現行成本為計量屬性，這種模式脫離傳統會計模式，不可避免帶有主觀性，不同人員有不同的價格。第二種觀點中采取的是以非貨幣為計量單位。這種觀點不是以貨幣為計量單位不便于進行可靠計量。不符合傳統會計計量模式。主觀性比較大、可靠性不強。而且工作量很大。個人能力、升遷能力和調換工作能力并非一層不變的。群體價值衡量中的管理領導、組織結構、組織氣氛要進行衡量需要經驗進行主觀判斷，可操作性不強而且工作繁瑣。（二）計量結論缺乏可靠性會計模式具有主觀見之于客觀的特征。盡管會計模式是一定的社會經濟環境下人們具有目的性的實踐活動，但一種會計模式的形成、演進則受到一定社會經濟環境下多方面的制約，它不能超越特定的社會經濟環境。客觀性原則要求會計核算以實際發生的經濟業務及證明經濟業務發生的合法憑證為依據，如實反映財務狀況和經營成果，做到內容真實，數字準確，資料可靠。人力資源是一項特殊的資源，尤其是在人力資源計量本來就不成熟的今天，我們的學者們總是想方設法生硬地將其貨幣化塞入報表之中，以求得信息的完整。須不知這樣做卻適得其反！不可靠的信息除了給企業增加編報成本和給投資者提高獲取信息的難度外是在找不出有多少好處。因而有的學者想到了非貨幣性計量模式，然而他們又淺嘗輒止，沒有進行深入地探討并做出實質性貢獻來。因此出現了人力資源與身俱來的不確定性，加上后來人們計量分析的不確定性的雙重擠壓，當然結果只可能帶來更大的不確定性。（三）計量方法不夠科學目前人力資源計量發方法主要有貨幣性計量方法和非貨幣性計量的方法。而貨幣性計量方法中的歷史成本和公允價值始終不能行而有效地對人力資源進行計量而非貨幣性計量方法仍處于初步的探索階段，還沒有研究出實質性的成果，其提供的信息很難使信息使用者信服。因此，上述有的學者對人力資源的計量采取折中的模糊計量方式①，將以貨幣計量和以非貨幣計量機械地相結合，在對人力資源進行貨幣性計量時將價值不太穩定的人力資源采取歷史成本計量因此出現了所謂的投入價值觀。這樣計量的結果相關性不高，遠遠不能滿足信息使用者的需要。而有的學者則又單純地采取公允價值的計量模式，急進功利主義，因此出現了所謂的產出觀。這樣得出的結果雖然解決了信息相關性的問題，然而又帶來了信息的可靠程度的降低，使信息價值受到信息使用者的質疑。采取這些方法計算的結果多以估計得來，自然不能和報表中精準的數據相比因此也不為報表使用者的重視。三、影響人力資源計量的因素思考會計計量主要解決計量尺度和計量屬性兩個方面的問題。計量尺度包括名義貨幣和實際貨幣。計量屬性則有傳統的歷史成本屬性和為目前會計界推崇的公允價值計量屬性。而由于人力資源的特殊性：時間性和技術性的原因。目前會計界一致認為名義貨幣為最佳的計量尺度。因此，影響人力資源計量的問題則主要集中在是否應當采取貨幣計量以及是應當采取歷史成本作為計量屬性還是采取公允價值作為計量屬性的問題。（一）貨幣與非貨幣計量的二難抉擇按照傳統財物會計所要求的原則。對會計要素必須要求采取貨幣進行可靠計量。為了適應財物會計的要求，很多學者便主張以貨幣為計量單位將人力資源以貨幣量化后計入財務報表之中。然而這樣做卻出現了一系列的問題，比如計量信息即數據的可靠性的問題。人力資源是一項特殊的資源，一方面，隨著經濟環境的復雜化和經濟風險的加劇，投資者關注的已不再是單一的財務資本的信息，另一方面，人力資源的許多特征是貨幣指標無法表現的，比如說人的智慧、潛能等。因此，一些學者便提出了非貨幣性計量的模式，該模式強調以人力資源的才干和運用知識的能力來決定其在企業中的價值，依據人力資源的文化程度、技術職稱、技術工種、實際年齡、年齡和身體狀況等，建立反映職工真實面貌和工作能力的人事管理檔案。然而，這種模式下所獲取的非貨幣信息往往給信息使用者產生一種不信任感，以及對所反映的信息無法提供決策幫助的情況。（二）歷史成本計量屬性的局限性歷史成本原則亦稱實際成本原則，是會計計量屬性之一。是指取得資產時實際發生的成本作為資產的入賬價值，在資產處置前保持其入賬價值不變。這種處理計量可靠，方法成熟，能使人力資源會計與非人力資源會計的計價原則上保持一致，而且這一直以來就是傳統財務會計的計量屬性容易為信息相關者接受。但因歷史成本信息的相關性、可比性、適用都存在很多問題，而人力資源又是一種不確定性的變化著的資源，定點的計量肯定難以有效地反映人力資源的真實價值，而且人力資源歷史成本并未對人的能力和產出價值進行計量，紙面上的人力資產價值并不代表人力資源的真實價值。（三）公允價值計量屬性的缺陷公允價值是指在公平交易中,熟悉情況的當事人自愿據以進行資產交換或債務清償的金額。采用公允價值作為計量屬性與會計假設之一的持續經營假設以及資產、負債的定義是相矛盾的。這樣就出現了一個很重要的問題：如何將人力資源作為傳統的會計要素。公允價值的核心——現值技術,無論是貼現率的選擇還是對未來現金流量的估計,均離不開對未來事項和不確定性的主觀判斷。公允價值就其目的來說,本應是尋求一種客觀的價值,然而客觀的使用價值必須通過人的主觀判斷才能實現,而且公允價值的定義與應用也考慮并認可了交易方或評價主體主觀判斷的影響。所以,公允價值的"價值"歸根結底是一種效用價值,而這正是公允價值造成資本市場混亂以及在應用中面臨困難的根本原因。也正因為這樣現存的各種計量模式便很難地對人力資源的會計價值加以計量。另一方面公允價值具有時代性和階級性。從微觀看,更具有個體特征,受個體的背景、環境、立場等多方面因素的影響,不可能對所有個體都公允,更不可能形成定量的分析標準。由于公允價值受到個人主觀因素的影響,因此公允價值的計量很難滿足對會計信息進行可靠計量的要求。再者，公允價值大多被看作是一種計量屬性,或者說是多種計量屬性的總稱,但是公允價值作為一種計量屬性與歷史成本的關系卻不明晰。公允價值可以與現時成本相聯系,也可以與歷史成本相聯系。將歷史成本與公允價值對立起來就如同將自身的一部分與自身對立起來,在邏輯上是混亂的。四、完善人力資源計量模式的幾點建議由于受到以上各因素的影響，人力資源的計量顯現出多種問題。為了有效地解決這些問題，合理地對人力資源進行計量以滿足信息使用者的需要，下面我將提出幾點建議。（一）建立人力資源會計的理論基礎目前的權益理論②是以貨幣資本和物質資本為中心的。如果要將人力資源納入財務會計體系，那么我們首先就得將人力資源納入某一理論范疇。是作為貨幣資本還是作為物質資本或者兩者都不是而將其作為一種新的資本？由于人力資源的特殊性，我們無法將其歸入貨幣資本和物質資本。因此，這里我們便要接受一種新的權益理論即人力資本。權益理論是整個會計學的基本框架之一，它概括了若干會計學的基本觀點，與會計基本假設、會計目標和會計對象都有著密切的聯系。與一個會計主體發生利益關系的不僅有財務資本的投入者，還有人力資本的所有者。人力資源會計目標是向有關利益集團提供他們進行決策的相關信息，會計對象是“價值增值運動”。在知識經濟下，價值增值的方式正發生著巨大的變革，人力資源對價值增值過程的貢獻已經逐漸替代了財務資本而成為第一位的、決定性的。因此在一定條件下，會計對象應該能夠及時將人力資源這一價值增值的驅動因素納入會計范疇。會計基本假設、會計目標、會計對象共同作用決定了會計應該設置那些要素、要素如何細分來更好地滿足使用者的信息需要，三者在會計環境的變遷促進下融入了新的內涵，那么權益理論也理應將人力資源這一因素包容在內。為此，建議權益理論應該拓展為“資產=財務資本十人力資本”。（二）將人力資源計量引入管理會計范疇鑒于將人力資本的核算納入財務會計體系所出現的諸多弊端以及對現有體系的巨大沖擊，我覺得我們可以從另外一個方向尋找計量的突破口：從管理會計方面進行研討，引入標準成本和社會平均利潤的概念，運用差異分析法和趨勢預測法來估算人力資源的價值。現在所使用的財物會計在以前很多是由管理會計發展而來的，對人力資源會計應當也可以先采用管理會計這一方法進行計量分析，當發展到一定階段，再將其納入財務核算體系。這樣做既符合會計發展的演進過程，同時也符合內部決策者決策有用的會計目標。人力資源的計量不是以實際成本為基礎，其中涉及到許多主觀因素和假定條件，這與傳統財務會計很難融合：首先，它不存在財務會計體系所能夠確認的實際發生的業務；其次，在現行財務會計體系下，人力資本入賬金額缺乏依據，給企業需增資產提供了操縱空間，會導致會計信息嚴重失真，這是以公允性作為原則的財務會計體系所不能夠容忍的。所以，應將人力資源會計納入管理會計的范疇，在研究和試行階段可以借助于傳統會計的方法，但不納入財務會計體系，否則就會淡化會計新領域的問題影響其獨立性,同時也會對現行財務會計帶來一定的影響。（三）適當運用公允價值計量屬性公允價值是理性雙方自愿達成的交易價格，其確定并不在于業務是否真正發生而在于雙方一致同意就會形成一個價值。由此可以看出公允價值確定的主觀性較強而人力資源的價值具有時間性和動態性。受到企業管理水平、組織機構等客觀條件的影響，還受到勞動者個人的能力、性格和對新技術的掌握能力等主觀條件的影響。這正好用公允價值來進行調節從而消除其對計量帶來的不利影響。然而人力資源不是一種單獨的能夠產生價值的資源，它需要人在特定的環境下，借助于具體的物質加上個人的智慧創造出來的價值。這一價值屬于物品增值的一部分，是一種間接的價值。用公允價值計量屬性很難客觀地對其進行公允地計量。另一方面對人力資源會計成本價值進行計量時，我們應當分兩方面來看：對于已經支出的為了取得人力資源而發生的各種費用我們可以采取歷史成本的計量原則。這屬于過去的交易，并且已經造成了現金的流出且可以可靠地加以計量了，這完全符合傳統會計要素的定義。而對于以后由于發生的培訓費、和人力資源的使用費用等各種不確定的費用時我們可以采取公允價值計量這一方式，這是一種變動的因素符合公允價值計量動態性這一特點。不能籠統地對所有發生的支出以及將要發生的支出都采用公允價值加以計量。值得強調的是歷史成本應該也屬于公允價值的一種，只不過是反映的一種歷史的公允價值。總之，人力資源的計量對我們的會計計量有著舉足輕重的作用，要對其進行合理可靠的計量，就應當處理好以上的一些問題，恰當地運用公允價值這一計量屬性，全面地對人力資源進行計量，采取貨幣性計量和非貨幣性計量相結合的方式，將人力資源的計量引入管理會計的范疇，建立一套適合于人力資源的理論體系，合理有效地對人力資源的價值進行計量。附