企業會計準則第20號

－－企業合并第一頁，共四十九頁。一、企業合并的界定、類型及方式二、同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理四、業務合并的處理五、兩種方法的比較六、銜接規定第二頁，共四十九頁。一、企業合并的界定、類型及方式企業合并指將兩個或兩個以上的企業合并形成一個報告主體的交易或事項報告主體－－個別報表合并報表控制－－自非控制至控制為企業合并第三頁，共四十九頁。一、企業合并的界定、類型及方式根據參與合并的企業在合并前后是否受同一方或相同的多方最終控制，分為同一控制下的企業合并與非同一控制下的企業合并國際準則：僅規范獨立企業之間的購并第四頁，共四十九頁。一、企業合并的界定、類型及方式同一控制下的企業合并：參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的同一方：母公司或有關主管單位相同的多方：根據投資者的合同或協議暫時性：合并前（1年）合并后（1年）第五頁，共四十九頁。企業會計準則－－企業合并同一控制下的企業合并：

企業合并前

企業合并后母公司P子公司A子公司B孫公司B1母公司P子公司A子公司B孫公司B1第六頁，共四十九頁。一、企業合并的界定、類型及方式同一控制下企業合并的特點：不屬于交易，屬資產、負債的重新組合交易作價往往不公允第七頁，共四十九頁。一、企業合并的界定、類型及方式非同一控制下的企業合并：參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的情況下進行的合并特點：非關聯的企業之間進行的合并以市價為基礎，交易作價相對公平合理第八頁，共四十九頁。企業合并合并方式

購買方

被購買方

（合并方）

（被合并方）吸收合并取得對方資產解散并承擔負債

新設合并由新成立企業參與合并各持有參與合并方均解散各方資產負債

控股合并取得控制權保持獨立體現為長期股權成為子公司投資第九頁，共四十九頁。二、企業合并的界定、類型及方式會計上的企業合并與法律意義合并的關系會計：控股合并、吸收合并、新設合并公司法：吸收合并、新設合并第十頁，共四十九頁。二、同一控制下企業合并的處理從最終控制方角度確定相應的處理原則原則：不按公允價值調整合并中不產生新的資產和負債、不形成商譽第十一頁，共四十九頁。二、同一控制下企業合并的處理（一）同一控制下控股合并1.長期股權投資的成本確定以支付現金、非現金資產作為合并對價的，以所取得的對方賬面凈資產份額作為長期股權投資成本，差額調整資本公積和留存收益第十二頁，共四十九頁。二、同一控制下企業合并的處理（一）同一控制下控股合并例1：某集團內一子公司以賬面價值為1000萬、公允價值為1600萬元的若干項資產作為對價，取得同一集團內另外一家企業60％的股權。合并日被合并企業的賬面所有者權益總額為1500萬長期股權投資的成本為900萬差額100萬調整資本公積和留存收益第十三頁，共四十九頁。二、同一控制下企業合并的處理（一）同一控制下控股合并借：長期股權投資9000000資本公積1000000貸：有關資產10000000如資本公積不足沖減，沖減留存收益第十四頁，共四十九頁。二、同一控制下企業合并的處理（一）同一控制下控股合并1.長期股權投資的成本確定合并方以發行權益性證券作為對價的，應按所取得的被合并方賬面凈資產的份額作為長期股權投資的成本，該成本與所發行股份面值總額之間的差額調整資本公積和留存收益第十五頁，共四十九頁。二、同一控制下企業合并的處理（一）同一控制下控股合并例2：甲企業發行600萬股普通股（每股面值1元）作為對價取得乙企業60％的股權，合并日乙企業賬面凈資產總額為1300萬元。借：長期股權投資7800000貸：股本6000000資本公積1800000第十六頁，共四十九頁。二、同一控制下企業合并的處理（二）同一控制下吸收合并和新設合并：取得的資產和負債應按其在被合并方的原賬面價值入賬會計政策調整所確認資產賬面價值與合并對價的差額，調整資本公積、留存收益第十七頁，共四十九頁。例3：A公司于2006年3月10日對同一集團內某全資B公司進行了吸收合并，為進行該項企業合并，A公司發行了600萬股普通股（每股面值1元）作為對價。合并日，A公司及B公司的所有者權益構成如下：第十八頁，共四十九頁。

A公司B公司股本3600萬股本600萬資本公積1000萬資本公積200萬盈余公積800萬盈余公積400萬未分配利潤2000萬未分配利潤800萬合計7400萬合計2000萬第十九頁，共四十九頁。A公司應進行會計處理：借：凈資產*20000000貸：股本6000000資本公積14000000將B公司在合并前實現的留存收益1200萬元自資本公積轉入留存收益借：資本公積12000000貸：盈余公積4000000利潤分配－－未分配利潤8000000第二十頁，共四十九頁。二、同一控制下企業合并的處理（三）同一控制下企業合并費用合并過程中發生的相關費用應計入當期損益，包括與企業合并直接相關的會計審計費用、法律咨詢服務費用、評估費用等第二十一頁，共四十九頁。二、同一控制下企業合并的處理（四）同一控制下企業合并合并財務報表的編制控股合并情況下：形成母子公司關系，應編制合并財務報表包括合并資產負債表、合并利潤表及合并現金流量表第二十二頁，共四十九頁。二、同一控制下企業合并的處理（四）同一控制下企業合并合并財務報表的編制原則：視同被合并方在合并以前期間一直在合并范圍之內，對比較報表也應進行相關調整第二十三頁，共四十九頁。二、同一控制下企業合并的處理（四）同一控制下企業合并合并財務報表的編制合并資產負債表包括被合并方相關資產、負債的賬面價值統一會計政策借：被合并方所有者權益貸：長期股權投資少數股東權益第二十四頁，共四十九頁。二、同一控制下企業合并的處理（四）同一控制下企業合并合并財務報表的編制留存收益的調整：例4：如果被合并方在合并前實現的留存收益為300萬元，甲公司按持股比例60％計算應享有180萬元。合并資產負債表中：借：資本公積1800000貸：盈余公積、未分配利潤1800000有關調整應以資本公積的賬面余額減記至零為限第二十五頁，共四十九頁。二、同一控制下企業合并的處理（四）同一控制下企業合并合并財務報表的編制合并利潤表中包括被合并方在合并前及合并后的收入、費用和利潤合并當期期初合并日合并日期末被合并方于合并前實現凈利潤在合并利潤表中單列項目反映……凈利潤其中：合并方在合并前實現的凈利潤第二十六頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理總原則：購買法確定購買方確定購買日確定企業合并成本將合并成本在所取得的資產和負債間分配合并差額的處理第二十七頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理（一）購買日的確定取得對被購買方控制權的日期參考有關條件確定：

購買協議是否經股東大會批準有關資產的劃轉手續購買價款的支付控制權的轉移等第二十八頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理（二）企業合并成本的確定所放棄的資產、發生或承擔的負債及發行的權益性證券的公允價值計量付出資產公允價值與賬面價值的差額計入合并當期損益第二十九頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理例5：甲企業以所持有的部分非流動資產為對價，自乙企業的控股股東處購入乙企業70％的股權，作為合并對價的非流動資產的賬面價值為7800萬元，其目前市場價格為12000萬元。4200萬元計入合并當期損益企業合并成本為12000萬元第三十頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理（三）企業合并成本的確定合并成本的調整調整很可能發生金額能夠可靠計量如：合并協議中約定，被購買方如果在合并后兩年內年均實現凈利潤超過1000萬元，購買方應在原購買出價的基礎上另付10％的價款。

第三十一頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理（三）企業合并成本的確定合并中發生的相關費用－－計入企業合并成本，以下情況除外：與發行債券或承擔其他債務相關的手續費－－計入發行債務的初始計量金額與發行權益性證券相關的費用－－抵減發行收入第三十二頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理（四）企業合并成本的分配可辨認資產和負債，原則上按公允價值確認，相關的確認條件（經濟利益很可能流入、公允價值能夠可靠計量）無形資產和或有負債（公允價值能夠可靠計量）第三十三頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理（五）商譽及應計入損益的金額合并成本＞所取得的凈資產公允價值，確認為商譽，并按規定進行減值測試合并成本＜所取得的凈資產公允價值，計入合并當期損益第三十四頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理例6：甲企業以公允價值為14000萬元、賬面價值為10000萬元的資產作為對價對乙企業進行吸收合并，購買日乙企業持有資產的情況如下：第三十五頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理賬面價值公允價值固定資產60008000長期投資40006000長期借款30003000凈資產700011000第三十六頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理甲企業應進行的賬務處理為：借：固定資產8000長期投資6000商譽3000貸：長期借款3000

相關資產10000

資產處置收益*4000第三十七頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理（六）通過多次交易實現的企業合并

購買日的確定－－控制權轉移日企業合并成本為每一單項交易的成本之和第一次購買20％股權支付3000萬第二次購買50％股權支付8000萬企業合并成本：11000萬第三十八頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理例7：甲公司于20×4年3月取得乙公司20％的股份，成本為10000萬元，當日乙公司可辨認凈資產公允價值為40000萬元。取得投資后甲公司派人參與乙公司的生產經營決策。20×4年確認投資收益800萬元，在此期間，乙公司未宣告發放現金股利或利潤，不考慮相關稅費影響。第三十九頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理20×5年2月，甲公司以30000萬元的價格進一步購入乙公司40％的股份，購買日乙公司可辨認凈資產的公允價值為70000萬元。

1．對原按照權益法核算的長期股權投資進行追溯調整（假定甲公司按凈利潤的10％提取盈余公積）借：盈余公積800000利潤分配——未分配利潤7200000貸：長期股權投資8000000第四十頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理2．確認購買日進一步取得的股份借：長期股權投資300000000貸：銀行存款3000000003.商譽的計算（1）取得20％股份時應確認的商譽＝100000000－400000000×20％＝20000000元（2）進一步取得40％股份時應確認的商譽＝300000000－700000000×40％＝20000000元（3）購買日合并財務報表中應確認的商譽金額＝20000000＋20000000＝40000000元第四十一頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理4.合并財務報表中對與原持有股份相對應的被投資單位可辨認凈資產增值份額的處理在編制購買日的合并財務報表時，對于購買方原已持有的20％股份在原投資日至購買日之間的價值變化6000萬元[（700000000－400000000）×20%],應相應增加合并財務報表中的留存收益和資本公積第四十二頁，共四十九頁。三、非同一控制下企業合并的處理（七）合并財務報表的編制總原則：控股合并情況下，自購買日起合并購買日合并當期期末第四十三頁，共四十九頁。1.企業會計準則－－企業合并三、非同一控制下企業合并的處理（七）合并財務報表的編制購買日：一般僅需編制合并資產負債表設置備查簿，登記被購買方各項資產、負債在購買日的公允價值

如：FVCA

固定資產1000萬600萬第四十四頁，共四十九頁。四、業務合并的處理業務：一般指企業內