本文格式為Word版，下載可任意編輯——公允價值變動損益借貸新會計準那么的施行是我國會計史上的里程碑，標志著我國的會計準那么與國際會計準那么的接軌，公允價值計量是本次準那么修改中的重點，在新會計準那么體系中有17項準那么采用了公允價值計量屬性。這使得公允價值的應用，成為此次準那么修改中的一大亮點。

不確定性；公允價值；凈資產

《企業會計準那么——根本準那么》第42條把公允價值定義為：在公允交易中，熟諳處境的交易雙方，自愿舉行資產交換或者債務清償的金額。該定義和國際會計準那么對公允價值的定義大體一致。從公允價值定義可以看出，要保證估計的價值是公允的，就務必假定交易雙方在交易過程中得志以下四個條件：一是公允交易（非不對等交易）；二是熟諳處境（非不熟諳處境）；三是自愿讓渡（非強制轉讓）；四是持續經營（非破產清算）。在得志上述條件下的資產交換或負債清償價值自然就是“公允價值”。

1公允價值不確定性的表現

1.1公允價值的獲取存在確定的難度

一方面是由于企業的資產種類繁多，并處于不同的市場環境中，市場信息的真實性難以鑒別，不存在活躍市場交易價格的判斷難度較大等問題難以解決，因此在實際工作中，只能大致的估計或采取近似價值的操作，在市場信息不充分的處境下，輕易形成操縱利潤的嫌疑。另一方面，對公允價值舉行判斷的主要形式——現值技術的運用，因不同投資者之間，投資者與管理當局之間對投資的期望報酬率不成能完全統一，對未來現金流量的估計具有較大不確定性，這同樣導致在概括的技術操作上難度較大，加之無論是貼現率的選擇還是對未來現金流量的估計，均離不開對未來事項和不確定性的主觀判斷，以上這些主觀判斷因素的存在，在增加公允價值的不確定性的同時無疑也大大增加了企業會計人員“捕獲”公允價值的難度。

1.2對公允價值審慎使用缺乏必要的解釋和溝通

我國企業會計準那么體系在確定公允價值時，更充分考慮了我國的國情，做了審慎的提升，嚴格模范了運用公允價值的前提條件，即公允價值應當能夠穩當計量。根本準那么強調“企業對會計要素舉行計量時，一般應當采用歷史本金，采用重置本金、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素能夠取得并穩當計量”，之所以要強調只有在能夠穩當計量條件下才可確認，無非是說明公允價值的使用是有條件的，這一原那么在投資性房地產、非貨幣性交易、債務重組等概括會計準那么中都有充分的表達。

1.3可操作性問題

對比國內外對于公允價值的研究，其對公允價值操作應用方面主要涉及的問題是兩個：一個是范圍問題，主要回復哪些經濟事項需要按照公允價值計量；另一個是方法問題，主要回復如何按照公允價值計量。對于前一個問題，我國的新企業會計準那么中已經做了明確的規定，不需贅言，但是對于后一個問題，在新企業會計準那么中卻說明得特別有限，這樣的現象，最輕易產生的后果是，會計人員雖然知道哪些概括業務需要舉行公允價值計量，但是如何對其舉行計量，卻顯得手段不多，或者干脆無所適從。因此，我國單獨的公允價值計量準那么及相關指引內容的缺失，可能會成為阻礙公允價值計量合理有效運用的關鍵因素。

2不確定性下公允價值對上市管理的影響

公允價值計量是本次準那么修改中的重點，在新會計準那么體系中有17項準那么采用了公允價值計量屬性。下面就我在校期間學過的對比熟諳的幾項準那么中不確定性下的公允價值對上市公司盈余管理影響賦予分析。

2.1在《長期股權投資》準那么中的表現與分析

（1）初始本金確認——以公允價值作為初始投資本金。當投資本金大于取得被投資單位可鑒別凈資產公允價值份額時，視同添置被投資單位商譽，不調整投資本金；當投資本金小于取得被投資單位可鑒別凈資產公允價值份額時，其差額計入當期損益，同時調整投資本金。

（2）投資收益確認——投資企業在確認應享有被投資單位凈損益的份額時，應當以取得投資時被投資單位各項可鑒別資產等的公允價值為根基，對被投資單位的凈利潤舉行調整后確認。

（3）將初始投資本金差額計入商譽或當期損益存在被上市公司濫用的可能性。由于在被投資單位凈資產公允價值確實定過程中，需要較多的職業判斷，計算也較為繁雜，投資企業可以通過對多個單項資產公允價值的誤判來影響總體凈資產的數額，從而影響初始投資本金差額的數額和方向。投資借差計入當期損益，而投資貸差計入商譽且不攤銷，會使片面上市公司通過收購高投資差額子公司來調理當期利潤。此外，投資收益確實認會由于被投資單位凈資產公允價值的難以取得或對其公允價值的誤判而輕易被人為管理。

2.2在《非貨幣性資產交換》準那么中的表現與分析

（1）在非貨幣性資產交換具有商業實質和換入、換出資產的公允價值能夠穩當計量的處境下，企業應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的本金，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益。

（2）在商業實質判斷問題上，準那么要求關注交易各方是否存在關聯方關系。關聯方關系的存在可能導致發生的非貨幣性資產交換不具有商業實質。

（3）由于對商業實質的判斷是基于“未來現金流量”的，上市公司可能會為了達成確認損益的目的而人為安置不必要的交易。對于未來現金流量的計算，不同的人通過不同的方法會得出不同的結果，所以具有商業實質的條件很輕易被利用。對換入、換出資產的公允價值能否穩當地計量以及其金額如何確定也有確定的難度，這就為利益主體確認損益供給了便利。由于準那么對關聯方之間的非貨幣性資產交換未予以明確模范，因此非貨幣性資產交換更輕易被利益群體操縱。

2.3在《債務重組》準那么中的表現與分析

（1）在采用非現金資產清償債務和將債務轉為資本的方式舉行債務重組的處境下，企業可以分別按照非現金資產的公允價值和債權人享有股份的公允價值沖減重組債務的賬面價值，差額計入當期損益。（2）執行新會計準那么后，對于債務人來說，在再融資和以非經常性損益為目標上的盈余管理空間不大；但對于債權人來說，由于在以資產或股權清償債務方式舉行債務重組時，抵債資產公允價值直接影響到債權人資產入賬價值及債務重組損失的金額，所以存在確定的盈余管理空間。概括來說，若高估抵債資產公允價值，那么會低估債權人當期債務重組損失；若低估抵債資產公允價值，那么會高估債權人當期債務重組損失，同時高估未來資產價值實現當期的盈余。更加需要留神的是，未來期間實現的資產價值計入經常性損益，如固定資產的折舊、存貨的變現等，而當期債務重組損失計入經常性損益。

因此，上市公司存在通過調理抵債資產公允價值的上下，在不同損失金額、不同損失確認期間、經常性損益與非經常性損益之間舉行盈余管理的可能性。

2.4在《企業合并》準那么中的表現與分析

（1）非同一操縱下的企業合并，添置方在添置日對作為企業合并對價付出的資產、發生或承受的負債應當按照公允價值計量，公允價值與其賬面價值的差額，計入當期損益。添置方對合并本金大于合并中取得的被添置方可鑒別凈資產公允價值份額的差額，應當確認為商譽。添置方對合并本金小于合并中取得的被添置方可鑒別凈資產公允價值份額的差額，應當對取得的被添置方各項可鑒別資產、負債及或有負債的公允價值以及合并本金的計量舉行復核，經復核后合并本金仍小于合并中取得的被添置方可鑒別凈資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益。

（2）通過調理支付對價資產以及被購方資產和負債的公允價值來操縱利潤。通過重估支付對價資產的價值，添置企業可以直接將其公允價值和賬面價值的差額計入當期損益，調理利潤。另外，也可以利用大幅度壓低購入資產的重估價值，譬如低估被添置方的資產、高估其負債，這樣就可以為合并后創造盈利空間。例如，將低估的存貨在后期高價賣出，立刻就可以實現經營收益。同時，高估和低估后產生的巨額價差可以作為商譽入賬。按準那么規定，商譽不需要攤銷，只要求定期舉行減值測試，這樣合并中產生的虛資產就不會給企業帶來折舊或攤銷的壓力。

（3）通過確認被添置方可鑒別凈資產公允價值來調理利潤。我們需要關注被添置方對無形資產確認的公允性，如正在舉行中的研究開發工程確實認等。通過調理被添置方無形資產確認的金額，從而影響商譽確實認。此外，對于被添置方或有負債確實認也對上市公司財務狀況產生較大的影響。此類負債轉回可以增加以后年度的利潤，將成為上市公司并購中操縱利潤的又一個工具。

公允價值只有不斷的完善和修正才能充分發揮公允價值的優勢，并將使我國的會計計量水平再上一個新的臺階，隨著我國市場經濟的不斷進展、計量理論及技術的日臻完善，公允價值計量