第五章持有至到期投資持有至到期投資一、持有至到期投資概述

持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。

通常情況下，企業持有的在活躍市場上有公開報價的國債、企業債券、金融債券等，可以劃分為持有至到期投資。

持有至到期投資主要是債券性投資。企業在將金融資產劃分為持有至到期投資，應當注意以下特征：（一）到期日固定、回收金額固定或可確定（二）有明確意圖持有至到期（三）有能力持有至到期“有能力持有至到期”是指企業有足夠的財務資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。（四）到期前處置或重分類對所持有剩余非衍生金融資產的影響存在下列情況之一的，表明企業沒有明確意圖將金融資產投資持有至到期：1.持有該金融資產的期限不確定。2.發生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會以及收益率變化、外匯風險變化等情況時，將出售金融資產。但是無法控制、預期不會重復發生且難以合理預計的獨立事項引起的金融資產出售除外。3.該金融資產的發行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。4.其他情況。【例題?多選題】下列各項中，某一項金融資產劃分為持有至到期投資必須具有的特征有（）。A.該金融資產到期日固定B.該金融資產回收金額固定或可確定C.企業有能力將該金融資產持有至到期D.企業有明確意圖將該金融資產持有至到期【答案】ABCD二、持有至到期投資的會計處理

初始計量按公允價值和交易費用之和計量（其中，交易費用在“持有至到期投資—利息調整”科目核算）實際支付款項中包含已到付息期尚未領取的利息，應單獨確認為應收項目后續計量采用實際利率法，按攤余成本計量持有至到期投資轉換為可供出售金融資產可供出售金融資產按重分類日公允價值計量，公允價值與原持有至到期投資賬面價值的差額計入其他綜合收益處置處置時，售價與賬面價值的差額計入投資收益持有至到期投資應設置的會計科目持有至到期投資—成本(面值)

——利息調整（包括公允價值與面值的差額和交易費用）應收利息（分期付息，到期還本付最后一期利息）持有至到期投資—應計利息（到期一次性還本付息）投資收益持有至到期投資取得的賬務處理（一）初始投資成本的確認◆一般情況：應按取得時的公允價值與相關交易費用之和作為初始確認金額(持有至到期投資)。

◆特殊情況：如果實際支付的價款中包含已到期但尚未領取的利息，應單獨確認為應收項目(應收利息)。與交易性金融資產中的債券投資相同與交易性金融資產初始投資成本的確認不同取得投資的賬務處理借：持有至到期投資——成本（持有至到期投資——利息調整）應收利息/持有至到期投資——應計利息貸：銀行存款等（持有至到期投資——利息調整）2023/2/510該投資的面值支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的利息實際支付的金額借貸方的差額（溢價）借貸方的差額（折價）[例5]某企業購買乙公司債券的面值為500000元，支付交易費用1000元，實際付款為529000元，該債券持有期為5年，票面規定利率為6%/年。各年應計利息：500000×6%＝30000（元）借：持有至到期投資——成本500000持有至到期投資——利息調整29000貸：銀行存款529000※記入“成本”明細賬戶的數額為債券面值。※記入“利息調整”明細賬戶的數額為支付的全部款項與面值之差。（包括公允價值與面值之間的差額以及交易費用）即各年應實現的投資收益7甲企業于2007年1月1日，以1200萬元的價格購進當日發行的面值為1100萬元的公司債券。其中債券的買價為1190萬元，相關稅費為10萬元。該公司債券票面利率為6%，期限為3年，一次還本付息。企業準備持有至到期。該企業計入“持有至到期投資”賬戶的金額為（

）A1200B1100C1190D1110正確答案：A答案解析：會計分錄為：借：持有至到期投資-成本1100

持有至到期投資-利息調整100

貸：銀行存款1200因此，計入“持有至到期投資”賬戶的金額為1200（1100+100）元2023/2/514持有至到期債券投資的購入價格(1)按高于面值的價格購入，又稱溢價購入(2)按面值購入，又稱平價購入(3)按低于面值的價格購入，又稱為折價購入

債券溢價與折價的形成原因

溢價或折價購入是由于債券票面利率高于或低于市場利率引起的。當債券票面利率高于市場利率時，投資企業按溢價購入債券，其溢價是為以后多得利息而事先付出的代價；當債券票面利率低于市場利率時，投資企業按折價購入債券，其折價是為以后少得利息而事先得到的補償。2023/2/5152023/2/516

票面利率>市場利率溢價票面利率=市場利率平價票面利率<市場利率折價持有至到期投資利息調整的原因

債券溢價或折價的攤銷，應與確認相關債券利息收入同時進行，并作為計提的應收利息的調整。1.攤銷期限——購買日至到期日

2.攤銷方法——實際利率法

3.攤銷價值的處理

4.攤銷結果——到期日全部攤銷完畢2023/2/517

債券溢折價的處理長期債券投資溢價或折價，在債券存續期間內于確認相關債券利息收入時攤銷。實際利率法2023/2/518實際利率法實際利率法是根據各期期初債券投資的攤余成本和實際利率計算的利息收入，與債券面值和票面利率計算的應收利息的差額，確定各期溢價或折價的攤銷額。在實際利率法下，各期實際利息收益隨著債券投資賬面價值的變動而變動，因而各期溢價或折價攤銷額也不相等。2023/2/5192023/2/520實際利率法攤銷的步驟為：①各期名義利息（應收利息）=債券面值×票面利率②各期實際利息=債券攤余成本×實際利率③各期利息調整攤銷額=實際利息-應收利息債券攤余成本＝初始確認金額+利息調整累計攤銷額

-已發生的減值損失持有至到期投資的攤余成本等于賬面價值。

（四）基本會計分錄

1.企業認購債券付款時：借：持有至到期投資——成本

——利息調整（溢價時）應收利息或持有至到期投資——應計利息貸：銀行存款持有至到期投資——利息調整（折價時）2023/2/521購買平價發行的債券借：持有至到期投資——成本貸：銀行存款2023/2/5222023/2/523分期付息到期還本借：應收利息（持有至到期投資——利息調整）貸：投資收益（持有至到期投資——利息調整）到期一次還本付息借：持有至到期投資——應計利息（持有至到期投資——利息調整）貸：投資收益（持有至到期投資——利息調整）未減值投資持有期間的利息的會計處理面值×票面利率期初攤余成本×實際利率借貸方的差額（攤銷折價）

借貸方的差額（攤銷溢價）

面值×票面利率期初攤余成本×實際利率借貸方的差額（攤銷折價）

借貸方的差額（攤銷溢價）

核算內容平價購入溢價購入折價購入3.到期收回本息借：銀行存款（本利和）貸：持有至到期投資—成本持有至到期投資—應計利息（或應收利息）同左同左4.轉讓債券借：銀行存款（轉讓收入）貸：持有至到期投資—成本持有至到期投資—應計利息（或應收利息）投資收益（差額）基本同左區別：賬面價值中包括溢價基本同左區別：借方有債券投資溢折價中的折價部分2023/2/52420×0年1月1日，XYZ公司支付價款1000元（含交易費用），從活躍市場上購入某公司5年期債券，面值1250元，票面年利率4.72%，按年支付利息（即每年支付59元），本金最后一次支付。該債券的實際利率r=10%.合同約定，該債券的發行方在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。XYZ公司在購買該債券時，預計發行方不會提前贖回。XYZ公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投資，且不考慮所得稅、減值損失等因素。根據上述數據，XYZ公司的有關賬務處理如下：（1）20×0年1月1日，購入債券：借：持有至到期投資——成本1250貸：銀行存款1000持有至到期投資——利息調整250（2）20×0年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等：應收利息=1250*4.72%=59(元)利息收入（實際投資收益）=1000*10%=100(元)利息調整（折價攤銷）=100-59=41(元)期末攤余成本=1000+41=1041

借：應收利息

59

持有至到期投資——利息調整

41

貸：投資收益100

借：銀行存款59

貸：應收利息

59（3）20×1年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等應收利息=1250*4.72%=59(元)利息收入（實際投資收益）=1041*10%=104（元)利息調整（折價攤銷）=104-59=45(元)期末攤余成本=1041+45=1086

借：應收利息59

持有至到期投資——利息調整45

貸：投資收益104借：銀行存款59

貸：應收利息59（4）20×2年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等：應收利息=1250*4.72%=59(元)利息收入（實際投資收益）=1086*10%=109（元)利息調整（折價攤銷）=109-59=50(元)期末攤余成本=1086+50=1136

借：應收利息59

持有至到期投資——利息調整

50

貸：投資收益

109

借：銀行存款59

貸：應收利息

59（5）20×3年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等應收利息=1250*4.72%=59(元)利息收入（實際投資收益）=1136*10%=114（元)利息調整（折價攤銷）=114-59=55(元)期末攤余成本=1136+55=1191借：應收利息59

持有至到期投資——利息調整55

貸：投資收益

114

借：銀行存款

59

貸：應收利息59（6）20×4年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息和本金等：應收利息=1250*4.72%=59(元)利息調整（折價攤銷）=250-41-45-50-55=59利息收入（實際投資收益）=59+59=118現金流入=59+1250=1309借：應收利息59

持有至到期投資——利息調整59（250-41-45-50-55）

貸：投資收益

118

借：銀行存款59

貸：應收利息59

借：銀行

1250

貸：持有至到期投資——成本

1250年份期初攤余成本（a）實際利息（b）

（按10%計算）現金流入（c）期末攤余成本

（d=a+b-c）20×0年100010059104120×1年104110459108620×2年108610959113620×3年1136114*59119120×4年1191118**13090例：甲公司2006年1月1日購入乙公司發行債券作為持有至到期投資。債券面值100000元，票面利率6%，五年期，實際支付銀行存款91889元，（不考慮相關稅費）。該債券每半年付息一次，到期還本并支付最后一次利息，購入債券時市場利率為8%，采用實際利率法。2006/01/01，購入債券時，(1)借：持有至到期投資——成本100000

貸：銀行存款91889

持有至到期投資——利息調整

81112023/2/5322006/06/30，每半年計息一次，確定投資收益、折價攤銷應收利息=100000X6%/2=3000(元)利息收入（實際投資收益）=91889X8%/2=3675.56(元)利息調整（折價攤銷）=3675.56–3000=675.56(元)(2)借：應收利息3000

持有至到期投資——利息調整675.56

貸：投資收益3675.562023/2/5332006/12/31,計息并確定投資收益、折價攤銷應收利息=100000X6%/2=3000(元)實際投資收益(91889+675.56)X8%/2=92564.56X4%=3702.58(元)折價攤銷=3702.58–3000=702.58(元)(3)借：應收利息3000

持有至到期投資——利息調整702.58

貸：投資收益3702.582023/2/5342007/06/30,計息并確定投資收益、折價攤銷應收利息=100000X6%/2=3000(元)實際投資收益(92564.56+702.58)X8%/2=93267.14X4%=3730.69(元)折價攤銷=3730.69–3000=730.69(元)(4)借：應收利息3000

持有至到期投資——利息調整730.69

貸：投資收益3730.692023/2/5352007/12/31,計息并確定投資收益、折價攤銷實際投資收益=(9326.14+730.69)X8%/2=93997.83X4%=3759.91(元)折價攤銷=3759.91–3000=759.91(元)(5)借：應收利息3000

持有至到期投資——利息調整759.91

貸：投資收益

3759.912023/2/5362008/06/30,計息并確定投資收益、折價攤銷實際投資收益(93997.83+759.91)X8%/2=94757.74X4%=3790.31(元)折價攤銷=3790.31–3000=790.31(元)(6)借：應收利息3000

持有至到期投資——利息調整790.31

貸：投資收益3790.312023/2/5372023/2/5382008/12/31,計息并確定投資收益、折價攤銷實際投資收益=(94757.74+790.31)X8%/2=95548.05X4%=3821.92(元)折價攤銷=3821.92–3000=821.92(元)(7)借：應收利息3000

持有至到期投資——利息調整

821.92

貸：投資收益3821.922009/06/30,計息并確定投資收益、折價攤銷實際投資收益(95548.65+821.92)X8%/2=96369.97X4%=3854.80(元)折價攤銷=3854.80–3000=854.80(元)(8)借：應收利息3000

持有至到期投資——利息調整854.80

貸：投資收益

3854.802023/2/5392009/12/31,計息并確定投資收益、折價攤銷實際投資收益=(96369.97+854.80)X8%/2=97224.77X4%=3888.99(元)折價攤銷=3888.99–3000=888.99(元)(9)借：應收利息3000

持有至到期投資——利息調整888.99

貸：投資收益3888.992023/2/5402010/06/30,計息并確定投資收益、折價攤銷實際投資收益=(97224.77+888.99)X8%/2=98113.76X4%=3924.55(元)折價攤銷=3924.55–3000=924.55(元)(10)借：應收利息3000

持有至到期投資——利息調整924.55

貸：投資收益3924.552023/2/5412010/12/31,計息并確定投資收益、折價攤銷實際投資收益=(98113.76+924.55)X8%/2=99038.31X4%=3961.53(元)折價攤銷=3961.53–3000=961.53(元)(11)借：應收利息3000

持有至到期投資——利息調整961.69

貸：投資收益3961.692023/2/542折價攤銷總額=675.56+702.58+730.69+759.91+790.31+821.92+854.80+888.99+924.55+961.53=8110.84≈8111(元)2023/2/5432010/12/31,收回本金和最后一期利息借:銀行存款103000

貸:持有至到期投資----成本100000

應收利息30002023/2/544C公司于2007年1月1日從證券市場購入D公司于同日發行的債券，該債券為4年期，票面利率為5%。購入債券的面值為20萬元，實際支付價款為19.107萬元，另支付相關費用0.2萬元。C公司購入后劃分為持有至到期投資，購入債券的實際利率為6%，到期一次本付息，假定利息按年計提。2010年1月2日，C公司將該持有至到期投資重分類為可供出售金融資產，其公允價值為24萬元。2010年2月10日將其出售，收到款項24.1萬元存入銀行。假若不考慮其他因素的影響。要求：1、在下列表格中計算各年實際利息收入2、做出如下賬務處理（1）2007年1月1日，購入債券時：（2）2007年12月31日，確認利息收入時：（3）2008年12月31日，確認利息收入時：（4）2009年12月31日，確認利息收入時：（5）2010年1月2日，重分類為可供出售金融資產時：（6）2010年2月10日，出售時：年份①年初攤余成本②利息收益=①*r③現金流入

④年末攤余成本=①+②-③200719307011584.210000194654.22008194654.211679.2510000196333.452009196333.4511780.0010000198113.452010198113.4511886.55＊2100000

11886.55=210000-198113.452、1）2007年1月1日，購入債券時借：持有至到期投資——成本

200000

貸：銀行存款

193070

持有至到期投資——利息調整

6930（2）2007年12月31日，確認利息收入時借：持有至到期投資——應計利息

10000

——利息調整

1584.2

貸：投資收益

11584.2（3）2008年12月31日，確認利息收入時借：持有至到期投資——應計利息

10000

——利息調整

1679.25

貸：投資收益

11679.25（4）2009年12月31日，確認利息收入時：借：持有至到期投資——應計利息

10000

——利息調整

1780

貸：投資收益

11780（5）2010年1月2日，重分類為可供出售金融資產時：借：可供出售金融資產——成本240000持有至到期投資——利息調整1886.55

貸：持有至到期投資——成本200000

——應計利息30000

其他綜合收益11886.55（6）2010年2月10日，出售時（1分）：

借：銀行存款

241000其他綜合收益11886.55

貸：可供出售金融資產——成本

240000

投資收益

12886.55持有至到期投資的減值的處理

2023/2/5481.金融資產發生減值的客觀證據（1）發行方或債務人發生嚴重財務困難；（2）債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發生違約或逾期等；（3）債權人出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發生財務困難的債務人作出讓步；（4）債務人很可能倒閉或進行其他財務重組；（5）因發行方發生重大財務困難，該金融資產無法在活躍市場繼續交易；2023/