1、醫藥制造行業審計指南目 錄第一局部 醫藥行業現狀及特點分析_1一、醫藥制造行業總體狀況_11、我國醫藥產業的分類及整體狀況_12、我國醫藥產業在國民經濟中的地位_23、行業經營數據_21、行業分類復雜，產品差異較大_92、行業競爭劇烈，企業面臨降價壓力_93、政府監管重點，生產銷售過程可控度高_114、實行市場準入機制,有鮮明的生產經營特點_125、實行政府定價、政府指導價或者市場調節價相結合的定價政策_13三、 行業相關法律法規_171、?中華人民共和國藥品管理法?及其實施條例_172、?國家藥品生產法?_173、?藥品生產質量管理標準?_174、?藥品GMP認證管理方法?_17第二局部 醫

2、藥行業稅收風險_17常見問題_17二、定向風險分析_18三、主要偷逃稅手段_20第三局部 醫藥行業審計方法_27行業模型的運用_27(一) 行業財務指標及參數_27(二) 行業模型_293、待處理流動資產損失與進項稅金轉出相關性模型_344、破損率分析模型_345、免稅貨物勞務與進項稅金轉出相關性模型_35二、案頭分析環節_35(一) 行業審計案頭分析要點_36(二) 行業審計根本資料的收集_37三、內控測試環節_38一測試步驟_38二測試目的_38三測試內容_381、材料采購與付款循環_382、生產循環_403、銷售與收款循環_41四生產流程概述及對生產過程的控制要點_42四、確定性審計_4

3、6(一) 采購環節_463、審計程序及方法_49(二) 生產環節_513、審計程序及方法_53三銷售環節_57四收入與本錢的審計_60五應收帳款的審計_62六銷售費用的審計_62第一局部 醫藥行業現狀及特點分析一、醫藥制造行業總體狀況我國醫藥產業的分類及整體狀況醫藥行業是我國國民經濟的重要組成局部，是傳統產業和現代產業相結合，一、二、三產業為一體的產業。醫藥行業分為醫藥制造業、中成藥工業、中藥飲片工業、生物制藥工業、醫藥器械工業、制藥機械工業、醫用材料及醫療用品制造工業和其他工業，共8個子行業。本審計指南對象為醫藥制造業。醫藥制造業按按國民經濟行業分類GB/T4754-2002，可分為以下七類

4、：化學藥品原藥制造、化學藥品制劑制造、中藥飲片加工、中成藥制造、獸用藥品制造、生物、生化制品的制造和衛生材料及醫藥用品制造。藥品的分類那么更復雜、更專業，如按疾病分類 ，藥品可分為：呼吸科類、消化科類、婦科類、心腦血管類、風濕骨科類、內分泌科類、泌尿生殖類、補益類、五官科類、抗腫瘤類等。按劑型分類，一般分為：膠囊劑、軟膠囊劑、片劑、顆粒劑、丸劑、注射劑等等。另外藥品還可以有現代藥和傳統藥、處方藥和非處方藥、新藥和已有國家標準藥品之分等等。現階段，我國已經形成了比擬完備的醫藥工業體系和醫藥流通網絡，開展成為世界制藥大國。據統計口徑：我國現有醫藥工業企業4000多家，可以生產化學原料藥近1500種

5、，總產量43萬噸，位居世界第二。隨著人民生活水平的提高和對醫療保健需求的不斷增長，醫藥工業一直保持著較快的開展速度，1978年至2005年，醫藥工業產值年均遞增16.6，成為國民經濟中開展最快的行業之一。我國醫藥產業在國民經濟中的地位目前醫藥工業在國民經濟中的地位穩步提高，主要經濟指標占全部工業總額的比重，呈現穩步增長態勢。一方面醫藥行業在國民經濟中所占比重不大，以資產為主的規模比重僅為2%3%，效益指標相對高一些也僅為3%4%，是我國實現經濟效益的穩定來源產業之一，但并未進入支柱產業之列。另一方面醫藥行業與人民群眾的日常生活息息相關，是為人民防病治病、康復保健、提高民族素質的特殊產業。在保證

6、國民經濟健康、持續開展中，起到了積極的、不可替代的“保駕護航作用。3、行業經營數據 全行業化學制藥中藥生物制藥醫療器械銷售收入增長率實現利潤增長率凈資產收益率本錢費用利潤率銷售利潤率18.61%30.26%8.53%10.13%9.24%17.91%44.35%9.46%9.85%9.07%16.00%13.03%7.35%11.15%10.02%29.97%23.16%7.24%12.23%10.57%18.32%29.54%10.04%8.91%8.25%指標銷售產值出口交貨值產銷率行業總額同比增長總額同比增長產銷率增(減)百分點全行業化學制藥中藥生物制藥醫療器械1858.181019.9

7、1465.9143.97121.9718.49%18.65%14.52%27.31%19.56%223.58137.4913.1415.6935.2620.01%24.29%-12.25%36.40%20.55%93.16%93.76%90.87%92.53%95.69%0.460.12-0.752.772.69全行業化學制藥中藥生物制藥醫療器械流動資金周轉率存貨周轉率應收賬款周轉率0.854.113.00.924.593.060.713.092.730.773.712.730.934.893.68指標應收賬款產成品流動資產平均余額行業凈額同比增長總額同比增長平均余額同比增長全行業化學制藥中藥

8、生物制藥醫療器械608.76331.75168.6749.3532.138.74%8.85%3.88%19.59%16.53%285.62147.4482.9421.9817.7810.87%11.65%6.72%19.69%18.66%2145.521102.83645.70175.84126.4711.35%11.04%7.85%18.16%20.43%1、行業分類復雜，產品差異較大如前所述，醫藥制造行業不僅分類復雜，而且產品品種眾多，不同產品的差異較大。企業的生產規模、設備狀況、工藝流程、采購的原材料的來源和種類等都會對藥品本錢總量和構成產生較大的影響，進而對企業的盈利水平產生影響，直接

9、影響到企業增值稅的稅收負擔。行業競爭劇烈，企業面臨降價壓力在經濟全球化的競爭環境中，處于醫藥行業價值鏈各個環節中的企業，競爭日趨劇烈。1在WTO背景下，外資對醫藥行業的滲透逐漸加強，中國外鄉企業與跨國公司的競爭要從策略層面上升到戰略層面。制藥企業是否需要前向或后向一體化？是否充當“加工廠的角色，充分發揮自己的技術開發、生產制造優勢？成為現階段擺在各個醫藥企業面前的難題。2大局部醫藥企業規模不大，但藥品種類繁多,且多是傳統劑型的普藥，技術研發人才嚴重缺乏，年產值能上千萬有競爭力的產品卻了了無幾,企業產品結構亟待調整和提升。處于同一地域的企業,產品同質化已經嚴重制約了企業的競爭能力，在現有主要品種

10、的質量和劑型上下功夫是縮短開發周期、減少風險投入、收效快的捷徑，是加強產品差異化,提高產品競爭力的關鍵。3政府對于非專利藥的大規模價格下調和全行業的GMP認證工作持續開展，進一步壓縮了醫藥行業各企業的利潤空間，多數醫藥企業已面臨生存壓力，藥店、醫院作為最大的消費終端,具有強大的議價能力，而將降價壓力轉移到醫藥流通企業和藥品生產企業，其中醫藥流通環節承擔了大局部價格下降壓力。藥品流通行業已進入微利時代，開展現代物流，調整營銷模式為醫藥商業流通企業的當務之急。藥品降低壓力在產品鏈上不均衡分布 藥品批發企業和零售企業的利潤空間分別下降30%和20%多，而醫藥生產企業利潤空間僅下降了10%左右。政府監

11、管重點，醫藥制造行業生產經營和財務核算過程與其他制造業相比，有其鮮明的行業特點，主要有：1、生產企業市場準入機制和藥品注冊管理機制。只有事先獲得?藥品生產許可證?有效期五年的企業才能從事藥品生產，所有擬在市場流通的藥品在批量生產前均需要先行申請并獲得國家食品藥品監督管理局批準頒發的藥品批準文號。2嚴格按照藥品的生產工藝規程和標準操作規程組織生產。生產工藝規程包括：品名，劑型，處方，生產工藝的操作要求，物料、中間產品、成品的質量標準和技術參數及儲存考前須知，物料平衡的計算方法，成品容器、包裝材料的要求等。在GMP標準下，藥品生產經營過程中的物耗、產量、庫存等根本能做到過程清晰，有據可查。3、按批

12、次進行生產，按批次核算本錢。GMP標準定義藥品一個批次的概念為：在規定期限內具有同一性質和質量，并在同一連續生產周期中生產出來的藥品為一批。GMP標準規定：每批藥品均應按要求編制藥品生產批號，按照生產方案和批生產指令等組織生產。5、實行政府定價、政府指導價或者市場調節價相結合的定價原那么目前我國實行的是政府定價和政府指導價或市場調節價，除列入國家根本醫療保險藥品目錄的藥品以及國家根本醫療保險藥品目錄以外具有壟斷性生產、經營的藥品，實行政府定價或者政府指導價；對其他藥品，實行市場調節價。依法實行政府定價、政府指導價的藥品，由政府價格主管部門依照?藥品管理法?第五十五條規定的原那么，制定和調整價格

13、；其中，制定和調整藥品銷售價格時，應當表達對藥品社會平均銷售費用率、銷售利潤率和流通差率的控制。具體定價方法由國務院價格主管部門依照?中華人民共和國價格法?以下簡稱?價格法?的有關規定制定。依法實行政府定價和政府指導價的藥品價格制定后，由政府價格主管部門依照?價格法?第二十四條的規定，在指定的刊物上公布并明確該價格施行的日期。實行政府定價和政府指導價的藥品價格，政府價格主管部門制定和調整藥品價格時，應當組織藥學、醫學、經濟學等方面專家進行評審和論證；必要時，應當聽取藥品生產企業、藥品經營企業、醫療機構、公民以及其他有關單位及人員的意見。政府價格主管部門依照?價格法?第二十八條的規定實行藥品價格

14、監測時，為掌握、分析藥品價格變動和趨勢，可以指定局部藥品生產企業、藥品經營企業和醫療機構作為價格監測定點單位；定點單位應當給予配合、支持，如實提供有關信息資料。藥品政府定價原那么及方法：國產藥品和進口分裝藥品的零售價格由生產企業的出廠價和流通差價構成，含稅出廠價格由制造本錢、期間費用、利潤和稅金構成；進口藥品的零售價格由口岸價和流通差價構成，含稅口岸價由到岸價、口岸地費用包括報關費、檢疫費、藥檢費、運雜費、倉儲費等和稅金構成。藥品流通差價由商業批發和零售企業的期間費用、利潤和稅金構成。 三、 行業的相關法律法規1、?中華人民共和國藥品管理法?及其實施條例2、?國家藥品生產法?3、?藥品生產質量

15、管理標準?4、?藥品GMP認證管理方法?第二局部 醫藥行業稅收風險一、常見問題常見問題種類問題實質描述預警級別1、產量核算不實通過財務核算的方法，人為地將局部數量的產品帳外化，為進行實物返利、贈送提供物質根底，并逃避稅收。2、生產中正常性損耗虛列將生產過程中的非正常損耗等同于正常性損耗，不進行進項稅轉出。3456、藥品過期不處理對過了保質期的庫存藥品，不及時進行涉稅財務處理，以致于相應的進項稅轉出被人為推延。7、費用虛列不實由于企業經營機制及內部控制的原因，導致利用會務費、勞務費、學術費、差旅費等多種形式以票充帳，進行返利、贈送、套現、商業賄賂。8、補貼收入不計稅對于劃撥的各種應稅補貼收入，核

16、算上采取掛往來、人為攤入免稅年度等形式，偷逃所得稅。9、關聯交易調控利潤根據企業效益情況，利用購銷貨物、借貸資金、購置技術等交易形式，進行關聯企業間利潤調控，逃避稅收。10、進項稅不實抵扣利用農產品收購等抵扣憑證，進行虛開抵扣進項稅。11、銷項稅確認不標準人為推延銷售實現時間，對視同銷售行為不正確處理，導致銷項稅計提有誤。12、應稅、免稅產品涉稅劃分不清公共局部的進項稅金在應稅和免稅產品間未計算分攤，人為提高免稅產品的稅負，降低了應稅產品的稅負。13、享受優惠的所購國產設備發生不符監管期的行為在設備更新較快的情況下，對已享受增值稅退稅、所得稅抵免優惠的設備，在5年內進行轉讓、出租等。14、股權

17、變動中稅收缺位對于股權變動過程中，境外投資者股權轉讓所得未代扣預提所得稅，已享受退稅優惠的再投資年限缺乏等。二、定向風險分析在目前國家醫療流通體制下，由于醫療改革的不完善致使整個醫藥產業逐步演變成一條“灰色食利鏈，在市場潛規那么運行和高價醫療費籠罩下，已形成如下產業經營模式： 醫藥公司醫院 較少局部 占比90醫藥企業 藥店 占比10 患者 絕大局部醫藥企業銷售通常采用買斷銷售、自營銷售兩種方式，其中：買斷銷售是醫藥企業將產品以底價銷售給醫藥代理商，之后的市場推銷由醫藥代理商負責并自行承擔費用，在此方式下醫藥企業營銷過程較為簡單，涉稅風險也較低，但由于是底價銷售企業銷售營利受到制約，實現增值稅相

18、對較少；自營銷售是醫藥企業自建的營銷隊伍，在通過所在地區招投標的根底上，經過各醫院醫事委員會的同意獲準進入該醫院采購藥品之列實際流通過程按國家規定需經過醫藥公司中轉銷售，完成“醫院開發后，繼而向對口醫生“開展工作提高藥品銷量，在此方式下醫藥企業營銷過程較為復雜，多環節帶來營銷費用激增，涉稅風險隨之加大，但由于是自營銷售藥品價格及營利空間相對較高，實現增值稅相對較多。目前藥品流通中，由于醫生的診療建議90的藥品患者是從醫院購得的10的藥品患者是從藥店購得，而在患者最終為高額藥價買單的前期，作為產業源頭的醫藥企業，首要是針對銷售主渠道醫院進行促銷，而促銷手段就是向“各關節的食利者先行支付“灰色收入

19、，內控缺失下的醫藥企業對這些“灰色收入的消化勢必引發諸多稅收風險，種種“本錢黑洞、“費用黑洞、“庫存黑洞等現象也就缺乏為奇了。究其成因可細分成以下風險：定向風險類別風險表現風險級別1、市場導向風險現行醫藥體制缺陷帶來的“市場潛規那么和“混沌的行風，直接誘發醫藥企業“涉稅違規操作的高危風險。2、同業競爭風險目前醫藥企業小、多、重、亂產業格局，客觀加劇同業競爭，促使企業更多采用“非常手段進行營銷，“法不責眾心理廣泛存在。3、經營策略風險企業為適應市場需要制定的策略，所隱含稅法遵從度逐步弱化，并呈現的手法也隨之隱蔽化、邊緣化，如：買斷式營銷到自營式營銷；從量獎勵到銷售大包；廣告促銷、贊助促銷、現金促

20、銷、會務促銷、學術促銷的演變升級。4、企業內控風險由于外部環境的影響和內部高層的干預，導致企業內控的偏移和缺失，如：重費用總額控制輕實質控制、重營銷目標控制輕法規控制，由此加大了稅控難度。5、市場監管風險政府對市場監管的乏力和缺位，如：醫療體制改革、藥價控制、醫患利益控制等，直接導致市場的混亂和無序，并派生出“鏈式風險，其中稅收風險在所難免。6、稅收管理風險由于管理視角僵化、長效監管不力、國地稅機關協防缺位等，助長了醫藥企業稅收風險的蔓延，如：重形式輕實質的管理通病、漠視企業經營構造分析、非稅控發票的管理漏洞。第三局部 醫藥行業審計方法(一)行業財務指標及參數評估指標參考值范圍增值稅稅負率5.

21、95%-11.05%以全國稅負正負30%，新藥的稅負率可高于上限存貨周轉率2-3物料平衡標簽100%物料平衡原料及輔料依據工藝而定破損率包裝物1%-3%年度2005年2004年2003年指標名稱指標值指標值指標值凈資產收益率15.70%23.10%8.30%總資產報酬率9.80%11.60%5.50%總資產周轉率52.50%57.40%33.60%流動資產周轉率95.00%135.60%86.30%資產負債率45.30%28.70%46.90%已獲利息倍數2312.70%2005.60%579.20%銷售增長率34.80%37.10%17.40%資本積累率27.30%24.90%30.60%銷

22、售利潤率67.40%68.50%65.90%本錢費用利潤率34.50%37.10%18.80%存貨周轉率266.00%235.10%132.10%應收帳款周轉率414.30%540.80%418.30%流動比率107.90%178.10%76.80%速動比率123.80%123.10%59.60%現金流動負債比率17.40%22.20%11.60%長期資產增長率38.00%40.10%17.40%總資產增長率22.70%23.70%16.10%固定資產成新率72.10%75.60%80.90%銷售毛利率74.70%71.30%81.00%銷售凈利潤率15.70%17.70%12.00%銷售收入

23、費用率50.40%53.30%62.90%資產凈利潤率8.00%9.70%4.00%出口銷售比例3.50%3.20%6.00%稅收負擔率10.00%9.00%4.50%關聯銷售比率5.90%2.10%2.80%關聯采購比率23.70%2.00%12.50%應收帳款增長率0.00%0.00%0.00%應付帳款增長率-23.00%-17.40%-28.30%資本金到位率125.10%6.40%99.40%資本金利潤率16.00%2.00%1.20%毛益率18.70%21.00%15.70%出口毛利率45.20%10.20%44.70%純益率15.70%17.70%12.00%四、醫藥生產企業根本情

24、況表企業名稱聯系人 投資方各股東名稱三資企業外方國別或地區所屬行業企業類型企業類別 化學藥制劑 中成藥制劑 原料藥 藥用輔料中藥飲片 空心膠囊 醫用氧注冊地址生產范圍及生產能力按劑型填寫生產藥品名稱法定代表人企業負責人質量負責人生產負責人固定資產原值萬元固定資產凈值萬元生產地址和生產范圍序號生產地址生產范圍生產劑型和品種車間面積其中：凈化面積生產劑型年生產能力擬生產藥品名稱擬執行質量標準納稅事項專題問卷之一企業名稱： 編制人日期復核人日期編 號頁次 問 題稅務機關提問回 答企業答復你公司有哪幾種銷售模式？2. 你公司生產過程中對不合格產品如何處理 ？3. 你公司對過期產成品如何處理？4. 你公司制造費用如何分配？原材料和生產本錢又以何種方法在不同產品之間分配？5. 你公司發票開具時間以何為標準？帳面上銷售收入實現以何為標準？ 6、你公司生產