1、PAGE PAGE 14基于企業角度的的增值稅轉型型效應分析周瑞 馬廣奇奇（陜西科技大學學管理學院，陜陜西 西安 7100221）【摘要】我國目目前正處于增增值稅轉型的的關鍵時期，本本文在介紹國際上增增值稅類型及及我國增值稅稅演變過程的基礎上上，著重從微觀企企業的角度，深入分析了增值稅稅轉型可能給企業帶帶來的影響，分析了增值稅轉型面臨的問題并提出了相關對策。【關鍵詞】增值值稅轉型、生生產型增值稅稅、消費型增增值稅、企業業經濟活動、影影響【作者簡介】周周瑞（19883），女女，陜西省咸咸陽人，陜西西科技大學管管理學院會計計學碩士研究究生，研究方方向為財務會會計。馬廣奇奇（19644），男，陜陜西

2、合陽人，陜陜西科技大學學管理學院教教授、經濟學學博士后、校校學術委員會會委員，研究究方向為金融融理論與財務務管理；發表表文章1000余篇，出版版資本市場場博弈論等等著作數部，多多篇文章獲獎獎或被轉載。【聯系】陜西省省西安市未央央區陜西科技技大學管理學學院06研443信箱，郵郵編7100021，電話話1592997322775， HYPERLINK mailto:電子郵箱 電子郵郵箱 。一、國際上增值值稅的類型與特點從國際上看，增增值稅按照外外購的資本性性貨物（又稱稱固定資產）所所含的稅金是是否可以從進進項稅額中扣扣除，可分為為生產型增值值稅、收入型型增值稅和消消費型增值稅稅。1、生產型增值值稅

3、。是指納稅人人在計算增值值稅稅額時，不不允許扣除固固定資產所含含的稅金，即課征基數數為工資、租租金、利息、利利潤和固定資資產折舊數之之和。它之所所以被稱為生生產型增值稅稅，是因為從從國民經濟整整體來看，課課征基數相當當于國民生產產總值。生產產型增值稅由由于不抵扣固固定資產所含含的稅金，因因此課征基數數較大，財政政收入較豐厚厚。從制度設設計來看，該該類型的增值值稅不鼓勵設設備更新。與與其他兩種稅制制相比，生產產型增值稅最最不徹底，納納稅人的稅負負也最重。我我國現行增值值稅立法就采采用這種類型型。2、收入型增值值稅。是指納稅人人在計算增值值稅稅額時，允允許扣除本期期固定資產所所含的稅金，即課征基數

4、數為工資、租租金、利息和和利潤之和。它它之所以被稱稱為收入型增增值稅，是因因為該類型的的增值稅的課課征基數相當當于國民生產產凈產值。應應該說這種類類型的增值稅稅是比較溫和和的，因為它它既鼓勵了投投資，又可保保證財政收入入。根據宏觀觀經濟學的定定義，一國的的國民生產總總值，減去全全部固定資產產的折舊，等等于國民收入入。從一國范范圍看，扣除除固定資產折折舊，對國民民收入征稅，這這也正是“收收入型”增值值稅得名的原原因。目前實實行這種稅制制的國家，主主要有阿根廷廷和摩洛哥。3、消費型增值值稅。是指納稅人人在計算增值值稅稅額時，允允許扣除所有有固定資產所所含的稅金。它它之所以被稱稱為消費型增增值稅，是

5、因因為該類型增增值稅的課征征基數，從國國民經濟的整整體上看相當當于只對消費費資料征稅，不不包括生產資資料的價值。消消費型增值稅稅對于促進投投資的作用是是相當明顯的的。目前，全全世界有近1140個國家家和地區實行行增值稅，絕絕大多數采用用消費型增值值稅。二、我國增值稅稅的演變與轉型型我國自19822 年頒布增增值稅暫行辦辦法后，于19833 年1月1日開始試試行增值稅。11984年第第二步利改稅稅時正式建立立增值稅制度度。在隨后幾幾年，為了充充分發揮增值值稅在平衡稅稅負、促進公公平競爭、組組織財政收入入和宏觀調控控中的作用，我國不斷在在稅制改革方方面進行探索索。19877年財政部發發布了關于于完

6、善增值稅稅征稅辦法的的若干規定，逐逐步完善了增增值稅的計稅稅方法。19993年底我我國進行了規規模宏大的稅稅制改革，發發布了增值值稅暫行條例例、增值值稅實施細則則和增值值稅專用發票票使用規定，建建立起了新的的規范化的以以增值稅為主主體的流轉稅稅制格局。 19994 年的稅稅制改革，擴大了增值值稅的征收范范圍，簡化了稅率率檔次，實行了憑增增值稅專用發發票注明稅額額抵扣稅款的的機制，在稅制和管管理的科學化化與國際化方方面有了重大大突破。但在在實施中，無論是稅制制模式還是征征收方法，與理想的成成熟型增值稅稅相比，仍有較大差差距，增值稅的優優越性還沒有有充分發揮出出來。我國11994年稅稅制改革實行行

7、的是生產型型增值稅，而而沒有一步到位位實行消費型型增值稅，是是有其歷史原原因的。第一一，穩定財政政收入。生產產型增值稅在在計算增值稅稅應納稅額是是不允許扣除除購入的固定定資產已納的的稅額，擴大大了增值稅的的稅基，在增增值稅率一定定的條件下，增增值稅收入無無疑可以增加加。第二，我我國生產力水水平較低，綜綜合國力較弱弱，而且生產產力水平極不不平衡，從我我國當時的產產業布局看，中中小型勞動密密集性產業占占的比重較大大，為了兼顧顧這些企業，同同時為了擴大大社會就業量量，我國在當當時選擇了生生產型增值稅稅。第三，當當時我國宏觀觀經濟態勢是是投資過熱，國國家宏觀調控控的目標是如如何實現經濟濟的“軟著陸”，

8、選擇生產產型增值稅可可以控制固定定資產的投資資規模，相當當于增加固定定資產的投資資成本，在一一定程度上對對控制固定資資產投資起到到了政策導向向作用。相對對于生產型增增值稅存在的的缺陷以及考考慮到新經濟濟環境下企業業技術進步、技技術創新的迫迫切要求，生生產型增值稅稅已完成了歷歷史使命，實實現轉型是歷歷史的必然。2003年中共共十六屆三次次會議通過了了中共中央央關于完善社社會主義市場場經濟體制若若干問題的決決定，其中第二十條提出了按照簡稅稅制、寬稅基、低低稅率、嚴征征管的原則，穩穩步推進稅制制改革。20004年財政政部、國家稅稅務總局發布布東北地區區擴大增值稅稅抵扣范圍若若干問題的規規定，明確確自

9、20044年7月1日日起，黑龍江江省、吉林省省、遼寧省和和大連市從事事裝備制造業業、石油化工工業、冶金業業、船舶制造造業、汽車制制造業、農產產品加工業產產品生產為主主的增值稅一一般納稅人，購購進固定資產產、用于自制制固定資產的的貨物或應稅稅勞務和為固固定資產所支支付的運輸費費用等所含進進項稅額，準準予用當年新新增加的增值值稅稅額抵扣扣（當年沒有有新增加的增增值稅稅額或或新增加的增增值稅稅額不不足抵扣的，未未抵扣的進項項稅額可以結結轉以后年度度繼續抵扣）。這標志著我國已經實行10 年之久的生產型增值稅制度的改革試點工作，已首先在東北地區啟動。從2004年7月至2005年4月，東北地區已有總計40

10、980余戶企業被納入擴大增值稅抵扣范圍的試點之中。從2004年7月到2006年底，東北地區三省一市實現固定資產增值稅抵退88億元。這一政策無疑具有積極的意義，通過擴大增值稅的抵扣范圍，降低部分重要行業的稅收負擔，推動作為試點區域的東北地區工業經濟的發展，僅實行試點的當年，東北三省的國內生產總值增幅就高于全國平均水平2.8個百分點。 2007年我國又在中部地區進行擴大增值稅抵扣范圍的試點。從2007年1月1日開始，對中部六省的26個老工業城市12000多戶企業進行擴大增值稅抵扣范圍的試點，到年底共計為這些企業抵退增值稅34.5億元。增值稅轉型進一步在中部地區的試點，必將推動中部地區經濟的發展。從

11、長遠來看，消費型增值稅制度已成為我國理論界與稅收實際部門的共識，并已走向了人們期待的方向。三、向消費型增增值稅轉型對企業的的影響分析增值稅轉型的微微觀效應表現現在對企業固固定資產成本本的影響、對企業業財務報表的的影響、對企企業投資的影影響、對企業業籌資的影響響、對企業折折舊的影響、對對企業分配的的影響以及對企業競競爭力的影響響等方面，下下面結合我國國情況作以具具體分析。（一）降低固定定資產成本，減減少企業的稅稅收負擔目前我國增值稅稅的法定稅率率為17%，換換算為消費型型增值稅稅率率為23%，這這一稅率高于于西方國家的的平均水平，企企業的稅負明明顯過高。一一方面，消費費型增值稅允允許企業一次次性

12、全部扣除除固定資產中中所含稅款，即廠商外購的生產資料，不算入產品增加值，而只是對消費資料征稅，從而降低投資成本，減輕企業負擔，提高企業利潤。對于同一個企業，生產型增值稅的實際稅負要大于消費型增值稅的稅負。另一方面，生產型的增值稅，生產單位開票就要交稅，甚至，根據增值稅的實施規則，發貨就要交稅。也就是說，生產單位貨款并未收到就先墊交了稅款。從全國來看，大約平均要三個月后才能收到貨款。全國每年按8000億元增值稅款，三月期，年息5.3計，生產企業將承擔106億財務費用（利息）。眾所周知，貨款總有一部分永遠不能收回（呆壞賬，儲運損失，陳舊報廢），據有關方面統計，全國已達3300多億元。如果以年500

13、億元估計企業白白多交了約85億元的增值稅。增值稅轉型之后，以上兩項全國企業將年減稅約200億元。（二）企業會計計科目設置和和會計核算發發生變化實行擴大增值稅稅抵扣范圍的的企業，應在在“應交稅費”科目下增設設“應抵扣固定定資產增值稅稅”明細科目，并并在該明細科科目下增設“固定資產進進項稅額”、“固定資產進進項稅額轉出出”、“已抵扣固定定資產進項稅額額”等專欄。“固定資產進進項稅額”專欄，記錄錄企業購入固固定資產或應應稅勞務等而而支付的、準準予抵扣的增增值稅進項稅稅額。“固定資產進進項稅額轉出出”專欄，記錄錄企業購進的的固定資產因因某些原因而而不能抵扣，按按規定轉出的的進項稅額。“已抵扣固定資產進

14、項稅額”專欄，記錄企業已抵扣的固定資產增值稅進項稅額。實行擴大增值稅抵扣范圍的企業，應在“應交稅費應交增值稅”科目下增設“新增增值稅額抵扣固定資產進項稅額”專欄，用于記錄企業以當年新增的增值稅額抵扣的固定資產進項稅額。 轉型對企業會計核算的影響集中于會計政策的變化上，主要包括機器設備的計量方法、增值稅繳納方法與折舊政策。企業為了獲得最大化的政策益處與經濟效益，會對新增設備采用加速折舊的方法，然而具體哪種加速折舊方法的效益最大還沒有定論。無論怎樣，此次轉型為企業會計政策與估計變更提供了刺激與契機。但增值稅轉型對會計核算的影響遠不止此。如轉型后，對于稅收籌劃、財務管理等方面將有更多的新思路。即由于

15、增值稅與所得稅存在著此消彼長的關系，由于將增值稅額納入抵扣范圍，固定資產的入賬價值也因此發生變化，從而影響該資產日后的折舊額，進而影響到各期的成本、經營成果以及所得稅的核算與數額繳納，而且增值稅抵扣額的變化還會影響到企業的現金流量、財務狀況以及資金的時間價值等。（三）對企業財財務報表的影影響1、對資產負債債表的影響轉型前后資產負負債表項目的的比較，固定資產是是企業的一項項重要資產，因因此，其價值值變動對企業業總資產的內內部結構將產產生一定的影影響，并引起起資產負債表表內相關項目目的變動。如如固定資產原原價、累計折折舊和固定資資產凈值等。按按照消費型增增值稅政策，在在當期新增稅稅額不能完全全抵扣

16、時，轉轉型后較轉型型前，資產和和負債均按照照未抵扣金額額減少，而凈凈資產的變化化相同。此時時，為企業減減輕流動資金金壓力，節約約了貨幣資金金，同時造成成固定資產價價值降低，這這在一定程度度上提高了流流動資產與非非流動資產的的比例。企業業的經營業績績越好、銷項項稅額越多，則則得以抵扣的的進項稅額越越多，當期獲獲得的政策優優惠就越多。2、對企業利潤潤表的影響 （1）直直接影響：投資當年，新增固定資資產的增值稅稅一次性全額額抵扣，導致當年利利潤大幅上升升；但以后各各年的利潤不不再受增值稅稅影響。（2）間接影影響：投資當年，由于消費型型增值稅對投投資的刺激力力度較大，因此經營收收入可能有所所增長；但同

17、同時固定資產產的增加導致致折舊費用上上升，財務費用也也可能由于貸貸款的增加而而上升，從而抵消了了部分由于增增值稅抵扣所所帶來的利潤潤上升好處。而以后各年年的利潤狀況況則主要取決決于新增固定定資產的投資資回報與折舊舊和財務費用用之間的關系系，對于投資回回收期較長的的項目,其利利潤在投資的的最初幾年不不見得上升。3、對現金金流量表的影影響 （1）直接接影響：投資當年，經營現金流流由于增值稅稅支付的大幅幅減少而有所所上升；但以以后各年的現現金流不再受受增值稅的直直接影響。 （2）間接接影響：投資當年，經營現金流流除了受增值值稅抵扣影響響而大幅上升升外，還可能由于于新增固定資資產的作用而而使凈經營現現

18、金流入有所所增加，但當年的投投資現金支出出一般會高于于另兩種增值值稅，融資現金流流中的利息支支付也會有所所上升。以后各年的的現金流變化化，取決于新增增固定資產對對經營現金流流的增加作用用與利息支付付及債務償還還所支出的融融資現金流之之差。（四）對企業投投資的影響在增值稅轉型過過程中，企業業的設備投資資將發生較大大變化：1、企業設備投投資與配套投投資將大幅增增加。因為進進項稅額抵扣扣對企業現金金流的影響使使企業的投資資傾向于能夠夠帶來進項稅稅額抵扣的設設備投資。另另外，轉型降降低了設備投投資的回報要要求，企業的的設備投資計計劃會有更大大的可能性通通過可行性分分析。從主要要的財務指標標來看，消費費

19、型增值稅條條件下的凈現現值和內涵報報酬率值會比比在生產型條條件下大幅提提高。2、企業的投資資周期會明顯顯縮短。國家家已經出臺了了許多鼓勵企企業進行技術術改造、更新新的政策，這這次國家推出出的轉型政策策給企業技術術進步提供了了更加有利的的條件。這樣樣，企業設備備、技術更新新的加快自然然會帶來企業業投資周期的的縮短。3、企業投資行行為會主動跟跟隨國家政策策。例如，企企業的投資方方向將以國家家政策推行過過程為依據。國國家的試點行行業及試點地地區將對企業業的投資方向向施以巨大影影響。這也是是政府希望看看到的。但是是，企業也會會做出一些取取巧行為，如如，企業的投投資時間將會會有意選在轉轉型開始之后后。這

20、些行為為會給轉型政政策的推行帶帶來影響，甚甚至影響轉型型政策的效果果。（五）對企業籌籌資的影響增值稅轉型將間間接增加企業業籌資。企業業投資規模的的增大，必然然刺激企業的的融資活動。設設備投資所需需的資金量巨巨大，企業除除了利用已有有積累及內部部融資來進行行投資外，一一般還需要通通過發行新股股、銀行貸款款、發行債券券等外部籌資資活動來籌集集 設備投資資所需要的資資金。（六）對企業競競爭力的影響響企業的競爭力是是體現在多方方面的，在企企業主要財務務指標方面，稅收轉型帶來企業投資增加可能會使企業當年相關財務指標惡化，如資產負債率等，但是在以后年度，隨著投資效果的逐步體現，財務指標可能好轉，并給企業帶

21、來競爭優勢。在市場競爭力方面，稅收轉型使企業設備投資增加，從而設備更新加快，生產工藝改進，生產規模擴大及經營種類增加等，這很可能引起企業的產品質量、數量提高，加之產品成本降低，使得企業市場競爭力增強，銷量提高，最終使利潤增加。在轉向試點中，試點企業可能搶先享有競爭力優勢，但這種優勢會在全面推廣后變弱。（七）對企業分分配的影響企業增加投資，雖雖然可能會帶帶來收入與利利潤的增加，但但是同時導致致了企業自身身積累的減少少。而企業實實際的利潤分分配額度，取取決于現金流流量狀況。在在投資當年，由由于轉型會減減少企業的納納稅額，從而而減少了現金金的流出，但但轉型刺激企企業增加投資資力度，增加加現金流出，兩

22、兩者相抵以后后，企業總的的現金凈流量量反而會減少少。因此，企業不不會因為轉型型而增加企業業的利潤分配配。在投資的的以后年度，隨隨著企業不斷斷收到投資的的回報，企業業的現金流狀狀況會大為改改善，此時企企業的利潤分分配會有所增增加。（八）對不同行行業的影響由生產型增增值稅轉為消消費型增值稅稅后，企業做做出投資決定定所要求的邊邊界回報率降降低了，從而增加了了可投資項目目。固定資產產耗損越快的的行業，其受稅制變變化而新增的的固定資產投投資越多；固固定資產回報報率越低的行行業，受稅制變化化的影響越大大；消費型增增值稅下受益益最大的行業業。消費型型增值稅的實實施將為資本本及技術密集集型企業帶來來實惠。在實

23、實行生產型增增值稅情況下下，這些行業業為生產設備備等固定資產產支付高達117%的增值值稅，增值稅稅改革后，企企業承受的投投資負擔將迅迅速降低。據據估計，僅生產設備備一項，全國國企業將減負負300多億億元，從而有有利于這類企業擴大大投資、進行行技術更新和和改造。消費型增值稅不不利于勞動密密集型企業的發展。我我國目前產業業相當一部分分屬于資本有有機構成低，并且以勞動動密集型為主主，在向資本本有機構成高高、技術密集集型產業的轉轉化與發展過過程中，無疑會加大大資金需求和和勞動就業的的壓力。但應應該看到，將增值稅轉轉型為消費型型增值稅以后后，生產型增值值稅下稅負相相對較低的行行業如加工行行業等，其稅負優

24、勢勢便不復存在在了，而對基礎產產業和資本密密集型企業來來說，由于對購進進固定資產進進行抵扣，從而使稅負負結構在不同同行業和企業業間發生了一一定程度的變變化，這種變化對對基礎產業和和資本密集型型企業更為有有利，因而符合國國家產業政策策導向。四、增值稅轉型型面臨的問題與對策1、實行消費型型增值稅，固固定資產存量量問題難以解解決。對于存存量固定資產產稅額采取不不予抵扣的方方式，會出現現存量固定資資產與新購進進固定資產在在抵扣上的銜銜接問題，在在新辦企業與與老企業之間間存在著不公公平競爭的問問題，不利于于企業兼并等等資產重組的的進行，因為為被兼并企業業原有的固定定資產不能抵抵扣，經營好好的企業在同同等

25、條件下寧寧愿購買新的的固定資產，而而不愿實施兼兼并。否則，企企業可把原有有的固定資產產賣給關聯企企業，使原有有固定資產不不能抵扣的稅稅款得以抵扣扣，使存量固固定資產所對對應的進項稅稅額不能抵扣扣的政策名存存實亡。2、實行消費費型增值稅，對無形資產產的抵扣如何何處理。實行行消費型增值值稅對于無形形資產所對應應的稅款能否否抵扣？如果不抵扣扣，那么消費費型增值稅的的效應將大打折折扣，不僅重重復課稅的現現象未完全消消除，而且一一定程度上阻阻礙著高新技技術產業的發發展。如果準準予抵扣，那那么將如何抵抵扣？是否應應維持現行征征收營業稅的的稅負水平？而且改征增增值稅還影響響地方財政收收入，其牽涉涉范圍更大、

26、問問題更棘手。同同時，無形資資產的計價也也十分復雜，如如果按現行的的會計制度，外外購無形資產產以購買價進進入成本，自制制無形資產以以自制成本進進入生產成本本的原則抵扣扣，前者所對應的的抵扣稅額要要比后者對應的稅稅額大，這將將削弱企業自自主創新的動動力。3、實行消費型型增值稅，不不同行業的企企業面臨壓力不同。實行增增值稅轉型，各行各業納納稅人之間的的稅負則將由由于資本有機機構成的高低低不同而發生生此減彼增。基基礎工業、高高新技術企業業資本有機構構成高，稅負負下降，傳統統技術的加工工工業資本有有機構成低，稅稅負上升。后后者在當前經經濟結構調整整中面臨困難難比較多，承承受增加稅負負的能力弱，有有可能會造成成困難企業戶戶數增加，欠欠稅增多，增增值稅運行的的磨擦加大，可可能引起扭曲曲變形。 4