1、試論戰略略成本管管理方法法摘要：為為了應對對經濟全全球化條條件下日日趨激烈烈的競爭爭局面，提高企企業的長長期競爭爭實力，戰略管理的的理論與與方法興興起。它它突破了了傳統管管理“正確地地做事”的思維維范式，而立足足于“做正確確的事”。這一一思想深深深影響響了作為為企業決決策支持持系統的的管理會會計，成成本管理理自然也不例例外，從從戰略角角度來研研究成本本形成與與控制的的戰略成成本管理理應運而而生。本本文將對對戰略成本管管理的涵涵義、戰戰略成本本管理的的方法以以及戰略略成本管管理方法法的現實實意義三三方面進進行探討和闡闡述。關鍵詞：戰略成成本管理理 內內涵和特特點 方法 現實實意義 一、戰略略成本

2、管管理的內內涵和特特點戰略略成本管管理指管管理人員員運用專專門方法法提供企企業本身身及其競競爭對手手的分析析資料，幫助管理者者形成和和評價企企業戰略略，從而而創造競競爭優勢勢，以達達到企業業有效地地適應外外部持續續變化的環境境的目的的。戰略略成本管管理的首首要任務務是關注注成本戰戰略空間間、過程程、業績績，可表表述為“不同同戰略選選擇下如如何組織織成本管管理”。即將將成本信信息貫穿穿于戰略略管理整整個循環環過程之中，通通過對公公司成本本結構、成本行行為的全全面了解解、控制制與改善善，尋求求長久的的競爭優優勢。正如如波特所所講的取取得“成本優優勢”。成本本優勢是是戰略成成本管理理的核心心。而傳傳

3、統的成成本管理是是要實現現“降低成成本”。不難難看出，“降低成成本”與“成本優優勢”是兩個個有著不不同內涵的的概念，有著本本質的區區別。通通過分析析比較傳傳統成本本管理和和戰略成成本管理理，可以以總結出戰略略成本管管理的特特點：1.長期期性。戰戰略成本本管理的的宗旨，是為了了取得長長期持久久的競爭爭優勢，以便企企業長期期生存和發展，立足于于長遠的的戰略目目標。而而傳統的的成本管管理則立立足于短短期的成成本管理理，而未未從長遠的持持續地降降低成本本的策略略上考慮慮，屬于于戰術性性的成本本管理。比如企企業進行行人工成成本管理，按按“降低成成本”，企業業宜雇傭傭年齡相相對較大大、技術術熟練程程度高的

4、的員工以以便降低低人工成本。以“成本優優勢”標準衡衡量，企企業宜從從長遠出出發雇傭傭對年輕輕、文化化程度高高的員工工，利用學學習曲線線，以獲獲得較長長時期的的成本優優勢。2.全局性性。戰略略成本管管理以企企業的全全局為對對象，根根據企業業總體發發展戰略略而制定定的。它把企業業內部結結構和外外部環境境綜合起起來，企企業的價價值鏈貫貫穿于企企業內部部自身價價值創造造作業和企業業外部價價值轉移移作業的的二維空空間，價價值鏈不不同于價價值增值值，它是是更廣闊闊的外在在于企業的價價值系統統鏈，企企業不過過是整個個價值創創造作業業全部鏈鏈節中的的一部分分，一個個鏈節。因此，戰略略成本管管理從企企業所處處的

5、競爭爭環境出出發，其其成本管管理不僅僅包括企企業內部部的價值值鏈分析，而而且包括括競爭對對手價值值鏈分析析和企業業所處行行業的價價值鏈分分析，從從而達到到知己知知彼，洞察全全局的目目的，并并由此形形成價值值鏈的各各種戰略略。而傳傳統成本本管理的的“降低成成本”則是站在某某一企業業的角度度，加強強成本管管理使其其成本最最低，成成本最低低并不表表明企業業能夠在在競爭中獲得得成本優優勢。如如為了降降低成本本，采用用代用材材料，可可能使產產品質量量有所下下降。而而進行技術改改造和更更新，可可能導致致企業的的成本略略有上升升，但同同時可以以使產品品質量大大大提高高，增加產品品的附加加值，實實現最佳佳的成

6、本本效益比比，從而而使企業業獲得競競爭優勢勢成本本領先。3.外延性性。戰略略成本管管理的著著眼點是是外部環環境，將將成本管管理外延延向前延延伸到采采購環節，乃至至研究開開發與設設計環節節，向后后還必須須考慮售售后服務務環節。既要重重視與上上游供應應商的聯系，也應重重視與下下游客戶戶和經銷銷商的聯聯結。總總之，應應把企業業成本管管理納入入整個市市場環境中予予以全面面考察。只有對對企業所所處環境境的正確確分析和和判斷，才能預預測和控控制風險險，根據企業業自身的的特點，確定和和實施正正確適當當的管理理戰略，把握機機遇，主主動積極極地適應應和駕馭外界界環境，在競爭爭中取得得主動，最終實實現預定定的企業

7、業戰略目目標。而而傳統成成本管理理的對象主要要是企業業內部的的生產過過程，而而對企業業的供應應與銷售售環節則則考慮不不多，對對于企業業外部的價值值鏈更是是視而不不見。4.抗爭爭性。企企業戰略略成本管管理的目目標成本優優勢，是是關于企企業在激激烈的競競爭中如如何與競爭對手手抗衡的的基本競競爭戰略略之一，同時也也是企業業針對來來自各方方面的許許多沖擊擊、壓力力、威脅和困困難，迎迎接這些些挑戰的的行動方方案。它它與傳統統的較少少考慮競競爭、挑挑戰而單單純為了了改善企業現現狀、增增加經濟濟效益的的成本管管理方法法不同。只有當當這些成成本管理理工作與與強化企企業競爭力量量和迎接接挑戰直直接相關關、具有有

8、戰略意意義時，才能構構成戰略略成本管管理的內內容。戰戰略成本管理理之所以以產生和和發展，就是因因為企業業面臨著著激烈的的競爭、嚴峻的的挑戰，企業推推行戰略成本本管理就就是為了了實現成成本領先先，取得得競爭優優勢，戰戰勝對手手，保證證自己的的生存和和發展。二、戰略略成本管管理對企企業的影影響成本管理理是企業業管理中中的一個個重要的的組成部部分。成成本領先先戰略的的核心是是企業通通過一切切可能的方式式和手段段，降低低企業的的成本，成為市市場競爭爭參與者者中成本本最低者者，并以以低成本本為競爭手段段獲取競競爭優勢勢。成本本領先戰戰略實質質上是以以成本戰戰略作為為企業的的基本競競爭戰略略。目標聚集集戰

9、略分分為成本本聚集戰戰略和差差異聚集集戰略兩兩種形式式。成本本聚集戰戰略是在在細分市市場的成本行行為中挖挖掘差異異，尋求求其目標標市場上上的成本本優勢，而差異異聚集戰戰略則是是開發細細分市場上客客戶的特特殊需要要，追求求其目標標市場上上的差異異優勢。目標聚聚集戰略略中的成成本聚集集戰略實質上上是一種種低成本本戰略，針對廣廣設目標標的競爭爭對手在在細分市市場上滿滿足某一一特定需需求方面所支支付的成成本高于于所必需需的成本本而采取取的競爭爭措施。如果一一個企業業能夠在在其目標標市場上獲得得持久的的成本領領先（成成本聚集集）或者者處于差差異聚集集地位，它便有有可能獲獲取高于于平均收益水水平的利利潤。

10、 實施差差異化戰戰略和差差異聚集集戰略的的企業也也不排斥斥成本戰戰略的重重要性。差異化化戰略的的基本特點點是突出出產品為為客戶所所看重的的某一方方面的特特定功能能，力求求在為客客戶所重重視的產產品性能的某某一方面面獨樹一一幟，以以便增強強企業產產品的競競爭力。實施差差異化戰戰略需要要支付額額外的成本，這種成成本有時時很昂貴貴。要想想獲取有有別于競競爭對手手的差異異，便必必須增加加成本，以追加成本本為代價價。判斷斷差異化化戰略成成敗的標標志之一一是實現現差異化化所增加加的收入入是否超超過為此而追追加的成成本。實實施差異異化戰略略的企業業必須通通過降低低不影響響產品性性能的成成本，力力圖保持與競競

11、爭對手手相近的的成本，使企業業能夠以以較低的的成本維維持產品品的差異異性。這這一原理理可以同樣適適用于實實施差異異聚集戰戰略的企企業。三、戰略略成本管管理方法法 （一） 產品生生命周期期成本法法 從生產經經營者的的角度來來看，產產品生命命周期意意指產品品從“孕育”到“消亡”的全過過程，這這一過程包包括如下下五個階階段：（1）產產品研究究和初始始設計；（2）產品開開發和測測試；（3）生產；（4）銷銷售；（5）顧顧客使用用。產品品在上述述五個階階段中所所發生的的全部耗耗費即產產品生命周期成成本。近近年來，由于對對環境的的日益重重視，有有關專家家認為應應將產品品廢置之之后對環環境的影響所所造成的的產

12、品廢廢置成本本考慮進進來，以以更全面面地反映映其生命命周期成成本。對產品生生命周期期成本的的全面計計量與分分析，目目的有三三：第一一，幫助助企業更更好地計計算產品品的全部成本本，便于于企業在在將產品品推向市市場之前前，做好好總體成成本效益益預測，以決定定開發該該產品是否有有利可圖圖。第二二，幫助助企業根根據產品品生命周周期成本本各階段段的分布布狀況來來確定后后進行成本控控制的主主要階段段。產品品的研究究開發與與設計階階段現已已成為戰戰略成本本管理所所關注的的焦點。這不不僅因為為開發設設計本身身的成本本很高，而且因因為設計計方案確確定之后后，導致致相關的的成本鎖入。據專家家測算，這一階階段所確確

13、定的產產品成本本占全部部成本的的比例高高達755990之之間。這意意味著其其成本已已基本確確定，以以后各階階段只能能在這一一框架內內進行小小幅調整整，成本本降低余地不不大。第第三，由由于擴大大了對成成本的理理解范圍圍，有利利于在產產品設計計階段便便考慮顧顧客使用與產產品廢置置成本，以更有有效地管管理這些些成本。（二）價價值鏈分分析和成成本動因因分析法法。1、 價價值鏈分分析的任任務就是是要確定定企業的的價值鏈鏈，明確確各價值值活動之之間的聯聯系，提提高企業創造價價值的效效率，增增加企業業降低成成本的可可能性，為企業業取得成成本優勢勢和競爭爭優勢提提供條件。價價值鏈并并不是一一些獨立立活動的的簡

14、單集集合，而而是相互互依存的的活動構構成的一一個有機機整體，價值值活動是是由價值值鏈的內內部的“聯系”連接起起來的。改變價價值活動動之間的的聯系可可以改變價值值活動之之間的關關系，從從而改變變成本，進而影影響到企企業的成成本地位位和競爭爭優勢。價值鏈分析析為進行行成本分分析，實實施成本本管理提提供了基基礎。成成本作為為價值創創造過程程中的一一種代價，其其分析只只能放在在與價值值創造有有關的活活動之中中進行。成本是是多重成成本動因因共同作作用的結果，沒有一一種成本本動因是是企業成成本地位位的唯一一決定因因素，各各相關成成本動因因結合起起來可以決定定一種既既定活動動的成本本。成本本動因或或多或少少

15、能夠置置于企業業控制之之下，控控制成本本不是控制成成本本身身，而是是控制引引起成本本發生和和變化的的原因。識別和和分析成成本動因因有助于于認識企業相相對成本本地位及及其形成成和變化化的原因因，為強強化成本本管理提提供了有有效途徑徑。 2、 價值鏈鏈分析法法，這種種方法由由美國哈哈佛商學學院教授授邁克爾爾波特首首先提出出。價值值這里是指指買方愿愿意為企企業提供供給他們們的產品品所支付付的價格格，價值值活動是是企業所所從事的的物資上的和和技術上上的界線線分明的的各項活活動。波波特將其其劃分為為基本活活動和輔輔助活動動兩大類類：前者如內內部后勤勤、生產產作業等等，后者者如采購購、人力力資源管管理等，

16、二者皆皆可進一一步劃分分為若干顯著著不同的的具體活活動。價價值鏈是是一系列列由各種種紐帶連連接起來來的相互互依存的的價值活活動的集合。也就是是說，價價值鏈并并不是獨獨立活動動的匯集集，而是是相互依依存的活活動構成成的一個個系統。在這這一系統統內各項項活動之之間相互互聯系，即某項項活動進進行的方方式影響響其它活活動的成成本與效率。波特將將其劃分分為內部部聯系和和縱向聯聯系兩大大類。聯聯系的普普遍存在在意味著著僅僅考考察一項活動動本身并并不能全全面理解解這項活活動的成成本性態態，同時時為降低低相互聯聯系的活活動的總總成本創造了了機會，企業可可通過協協調或優優化這些些聯系來來創建其其整體成成本優勢勢

17、。3、 成成本動因因分析法法，200世紀880年代代中后期期以來，由美國國著名會會計學教教授卡普普蘭等所所倡導的作業業成本計計算法，在美國國、加拿拿大的許許多先進進制造企企業成功功應用，結果發發現這一一方法不僅解解決了成成本扭曲曲問題，而且它它提供的的相關信信息為企企業進行行成本分分析與控控制奠定定了很好的基基礎。雖雖然，成成本動因因是作業業成本計計算法的的核心概概念，但但并不專專屬于作作業成本本計算法模式式。因為為從戰略略成本管管理的高高度來看看，成本本動因不不僅包括括這一模模式下圍圍繞企業業的作業概念念展開的的、微觀觀層次上上的執行行性成本本動因，而且包包括決定定企業整整體成本本定位的的結

18、構性成本本動因。分析這這兩個層層次的成成本動因因，有助助于企業業全面地地把握其其成本動動態，并并發掘有效路路徑來獲獲取成本本優勢。（1）執執行性成成本動因因分析 包括對對每項生生產經營營活動所所進行的的作業動動因和資資源動因因分析。作業業動因是是指作業業貢獻于于最終產產品的方方式與原原因，如如購貨作作業動因因是發送送購貨單單數量。可通通過分析析作業動動因與最最終產出出的聯系系，來判判斷作業業的增值值性：為為生產最最終產品品所需的且不不可替代代的作業業或為最最終產品品提供獨獨特價值值的作業業為增值值作業；反之，則為非非增值作業。一般企企業的購購貨加工工、裝配配等均為為增值作作業，而而大部分分的倉

19、儲儲、搬運運、檢驗驗，以及供、產、銷銷環節的的等待與與延誤等等，由于于并末增增加產出出價值，為非增增值作業業，應減減少直至消除除，以使使產品成成本在保保證產出出價值的的前提下下得以降降低。資資源動因因是指資資源被各各作業消耗的的方式和和原因，它是把把資源成成本分配配到作業業的基本本依據。如購貨貨作業的的資源動動因是從事這這一活動動的職工工人數。對資源源動因的的分析，有利于于反映和和改進作作業效率率。在確確定作業效率率高低時時，可將將本企業業的作業業與同行行業類似似作業進進行比較較，然后后通過資資源動因因的分析與控控制，尋尋求提高高作業效效率的有有效途徑徑，尤其其應注意意分析與與控制在在總成本本

20、中占有有重大比例或或比例正正在逐步步增長的的價值活活動的資資源動因因。如可可通過減減少作業業人數、降低作作業時間、提提高設備備利用率率等措施施來減少少資源消消耗，提提高作業業效率，降低產產品成本本。（2）結結構性成成本動因因分析 當我們們將視角角從企業業的各項項具體活活動轉向向企業整整體時，就會發現大部部分企業業成本在在其具體體生產經經營活動動展開之之前就已已被確定定，這部部分成本本的影響響因素即稱結結構性成成本動因因。波特特認為，影響企企業價值值活動的的十種結結構性成成本驅動動因素分分別是：規模模經濟、學習。生產能能力利用用模式、聯系、相互關關系、整整合、時時機選擇擇、自主主政策、地理理位置

21、和和機構因因素。結結構性成成本動因因從深層層次上來來影響企企業的成成本地位位。如產產業政策、規規模是否否適度、廠址的的選擇、關于市市場定位位、工藝藝技術與與產品組組合的決決策等，將會長久地地決定其其成本地地位。為為了創建建長期成成本優勢勢，應比比競爭對對手更有有效地控控制這類類成本動因。如美國國西南航航空公司司為了應應對激烈烈的競爭爭，將其其服務定定位在特特定航線線而非全全面航線的短短途飛行行，避免免從事大大型機場場業務，采取取取消用餐餐、定座座等特殊殊服務，以及設設立自動售票票系統等等措施來來降低成成本。結結果其每每日發出出的眾多多航班與與低廉的的價格吸吸引了眾眾多的短程旅旅行者，成本領領先

22、優勢勢得以建建立。（3）成成本動因因的相互互作用 盡管可可能某一一個成本本動因對對一類價價值活動動的成本本產生最最大影響，但若若干個成成本動因因常常相相互作用用以決定定該項成成本。這這種相互互作用采采取兩種種形式：相互加強或或相互對對抗。如如規模經經濟或學學習效應應可以強強化企業業在時機機選擇中中的優勢勢，縱向向整合的成本本優勢也也可能被被生產能能力利用用不足所所抵銷。因此，企業還還應重視視分析各各成本動動因之間的相相互作用用，以避避免成本本動因間間的相互互抵觸，并充分分利用成成本動因因間的相相互加強強的效果來獲獲得持久久競爭優優勢。（三）目目標成本本規劃法法如何改進進產品與與工序設設計，在在

23、滿足市市場需求求及企業業所期望望的盈利利水平的的前提下下，降低低設計階段被被鎖定的的80左右產產品成本本？200世紀660年代代由日本本豐田汽汽車公司司發明的的目標成成本規劃法可可擔此重重任。這這一方法法對提高高日本工工業企業業的經濟濟效益與與競爭實實力，立立下汗馬馬功勞。800年代以以來，這這一方法法被歐美美許多著著名的企企業相繼繼采用，大大改改進了其其成本與與財務狀況。 目標成成本是指指企業在在新產品品開發設設計過程程中，為為了實現現目標利利潤而必必須達到到的成本目標標值，即即產品生生命周期期成本下下的最大大成本容容許值。目標成成本規劃劃法的核核心工作作就是制定目目標成本本，并且且通過各各

24、種方法法不斷地地改進產產品與工工序設計計，以最最終使得得產品的的設計成本小小于或等等于其目目標成本本。這一一工作需需要 由由包括營營銷。開開發與設設計、采采購、工工程、財務務與會計計甚至供供應商與與顧客在在內的設設計小組組或工作作團隊來來進行。主要操操作過程程如下：1制定定目標成成本由于于目標成成本一目目標售價價 一目目標利潤潤，因此此須首先先制定目目標售價價，這需要進行行市場研研究，預預測市場場目前和和將來需需要的產產品及其其主要功功能、需需求量、消費者者愿意支付的的價格，還應了了解競爭爭者的產產品功能能與價格格。然后后，可根根據企業業中長期期的目標標利潤計劃，并考慮慮對投資資報酬與與現金流

25、流量的期期望等因因素來確確定目標標利潤，由此受受市場驅驅動的目標成成本得以以確定。2改進進設計以以達到目目標成本本產品之之目標成成本確定定之后，可與公公司目前前的相關關產品成成本相比較，確定成成本差距距。而這這一差距距就是設設計小組組的成本本降低目目標，也也是其所所面臨的的成本壓力。設計小小組可把把這一差差距從不不同的角角度進行行分解，如可分分解為各各成本要要素或各各部分功能的的成本差差距，也也可按上上述設計計小組內內的各部部門來分分解，以以使成本本壓力亦亦得以分分配和傳遞，并為實實現成本本降低目目標指明明具體途途徑。然然后，設設計小組組可運用用質量功功能分解解、價值工程程法、工工程再造造等方

26、法法來尋求求滿足要要求的產產品與工工序設計計方案。 質量量功能分分解旨在識別別顧客需需求，并并比較分分析其與與設計小小組計劃劃滿足的的需求的的差距，以支持持價值工工程法工程的的設計過過程。價價值工程程法是一一種評價價與改進進設計方方案、提提高產品品價值的的系統性性方法，可通通過下述述兩種方方式實現現成本降降低目標標：其一一，在保保證產品品功能的的前提下下，削減減其零部件成成本和制制造成本本；其二二，通過過削減不不必要的的產品功功能來降降低成本本。工程程再造通通過對已設計計的或已已存在的的加工過過程進行行再設計計，以期期進一步步降低成成本。（四）成成本抉擇擇關系分分析法。成本管理理中，涉涉及到諸

27、諸多的相相互對立立、相互互沖突的的成本動動因，一一項成本本管理措措施的實實施往往會引引起不同同方面的的成本發發生反向向變化。同時成成本關聯聯到質量量、效率率、產品品價格等等因素。這些些錯綜復復雜關系系的存在在，使成成本管理理面臨一一系列的的抉擇關關系分析析。 抉擇關關系是指指在相互互對立的的事物中中保持可可以接受受的平衡衡。成本本抉擇關關系是指指特定成成本動因、措施和和方法變變動所引引起的不不同方面面成本之之間的反反向變化化關系，以及成成本變動動與收益變動動之間的的關系。概括起起來，成成本抉擇擇關系分分析主要要包括成成本之間間的抉擇擇關系分分析、成本本與質量量抉擇關關系分析析、成本本與效率率抉

28、擇關關系分析析、成本本與競爭爭能力抉抉擇關系系分析，以及及成本與與收益抉抉擇關系系分析。成本之之間的抉抉擇關系系主要表表現為活活動方式式和政策策措施的變化化導致多多個成本本（兩個個及以上上）之間間的相反反變化。成本的的代償性性特征揭揭示出，成本的構成成要素之之間存在在一定的的代償性性，一種種構成要要素的增增加有可可能減少少另一構構成要素素的消耗，同同樣，一一種成本本的降低低有可能能以另一一方面的的成本增增加為代代價，低低技術裝裝備程度度發生較低的的折舊費費用等，有可能能要以較較高的材材料、動動力、人人工消耗耗為代價價，低質質材料發發生較低的材材料采購購成本可可能要以以較高的的人工等等加工費費用

29、為代代價等等等。較為為典型的的成本抉抉擇關系分析析包括經經濟訂貨貨批量模模型、等等級材料料和替代代材料的的選擇、設備技技術性能能的選擇擇、生產組織織方式的的選擇等等等。 成本之之間的這這種抉擇擇關系原原理可以以應用到到成本與與收益、成本與與效率、成本與與質量、成本與產產品功能能等的抉抉擇關系系分析。這些分分析旨在在揭示成成本之間間、成本本與相關關因素之之間的變動關關系，以以便采取取有效的的控制措措施，避避免采用用相互矛矛盾的措措施。從從實務上上看，在在成本與質量量、效率率、競爭爭等相關關因素之之間做出出抉擇是是戰略成成本管理理的核心心工作之之一。四、戰略略成本管管理方法法的現實實意義戰略略成本

30、管管理方法法的實質質是尋求求成本優優勢。研研究和推推行戰略略成本管管理方法法具有很很強的現實意意義。1.戰略成成本管理理的形成成和發展展是現代代市場經經濟和競競爭的必必然結果果。近二二十年來來企業環境發生生了急劇劇的變化化，全球球性競爭爭日益激激烈，為為了適應應這種競競爭的需需要，戰戰略成本本管理應運而而生。不不言而喻喻，成本本是決定定企業產產品或勞勞務在競競爭中能能否取得得份額以以及占有有多少份額的的關鍵因因素，而而影響競競爭成本本的核心心是企業業的戰略略成本，而非傳傳統的經經營成本本。在戰略成成本管理理中，波波特為我我們提出出了戰略略分析的的方法：即首先先分析企企業的產產品所處處的市場生命

31、命周期和和市場份份額等，然后確確定其應應采取的的戰略。對于不不同的產產品應采采取不同同的市場戰略略，是以以產品差差異戰略略取勝，還是以以成本領領先戰略略取勝。采取產產品差異異戰略可可以通過培養養顧客對對品牌的的忠誠度度，優良良服務，產品設設計等方方法實現現；而成成本領先先戰略則則可以通過大大量生產產、學習習曲線效效應，嚴嚴格的成成本控制制等方法法來實現現。2.戰略成成本管理理方法的的研究與與實施，有利于于改善和和加強企企業經營營管理。在現代代企業管理中，戰略管管理在理理論研究究上已經經取得了了豐碩的的成果，國內外外已出版版了許多多著作，發表了許多多研究文文章。在在實踐中中，許多多大公司司設立了了諸如“研究開開發部”“戰略略研究部部”等企業戰戰略研究究機構，而在實實際運用用中更多多的著眼眼于戰略略等經營營戰略管管理方面面，較少少涉及戰略成成本管理理。企業業管理作作為一個個完善的的系統，戰略成成本管理