1、 第第4章章 消費稅的稅收籌劃消費稅的稅收籌劃納稅人的稅收籌劃納稅人的稅收籌劃 計稅依據的稅收籌劃計稅依據的稅收籌劃 稅率的籌劃稅率的籌劃 納稅人的稅收籌劃納稅人的稅收籌劃 納稅人的法律界定納稅人的法律界定 生產應稅消費品的納稅人生產應稅消費品的納稅人 委托加工應稅消費品的納稅人委托加工應稅消費品的納稅人 進口應稅消費品的納稅人進口應稅消費品的納稅人 納稅人的稅收籌劃納稅人的稅收籌劃 消費稅是針對特定的納稅人，因此可以通過企業的合并，消費稅是針對特定的納稅人，因此可以通過企業的合并，遞延納稅時間遞延納稅時間 合并會使原來企業間的購銷環節轉變為企業內部的原材料轉讓環合并會使原來企業間的購銷環節轉

2、變為企業內部的原材料轉讓環節，從而遞延部分消費稅稅款。節，從而遞延部分消費稅稅款。 如果后一環節的消費稅稅率較前一環節的低，則可直接減輕企業如果后一環節的消費稅稅率較前一環節的低，則可直接減輕企業的消費稅稅負的消費稅稅負 案例案例某地區有兩家大型酒廠某地區有兩家大型酒廠A A和和B B，它們都是獨立它們都是獨立核算的法人企業。企業核算的法人企業。企業A A主要經營糧食類白酒，主要經營糧食類白酒，以當地生產的大米和玉米為原料進行釀造，以當地生產的大米和玉米為原料進行釀造，按照消費稅法規定，應該適用按照消費稅法規定，應該適用2 20%0%的稅率。企的稅率。企業業B B以企業以企業A A生產的糧食酒

3、為原料，生產系列生產的糧食酒為原料，生產系列藥酒，按照稅法規定，應該適用藥酒，按照稅法規定，應該適用10%10%的稅率。的稅率。企業企業A A每年要向企業每年要向企業B B提供價值提供價值2 2億元，計億元，計50005000萬千克的糧食酒。經營過程中，企業萬千克的糧食酒。經營過程中，企業B B由于缺由于缺乏資金和人才，無法經營下去，準備破產。乏資金和人才，無法經營下去，準備破產。此時企業此時企業B B共欠企業共欠企業A A共計共計50005000萬貨款。經評萬貨款。經評估，企業估，企業B B的資產恰好也為的資產恰好也為50005000萬元。企業萬元。企業A A領導人經過研究，決定對企業領導人

4、經過研究，決定對企業B B進行收購，其進行收購，其決策的主要依據如下：決策的主要依據如下： （1 1）這次收購支出費用較小。由于合并前，企業）這次收購支出費用較小。由于合并前，企業B B的資產和負債均為的資產和負債均為50005000萬元，凈資產為零。因此，萬元，凈資產為零。因此，按照現行稅法規定，該購并行為屬于以承擔被兼并按照現行稅法規定，該購并行為屬于以承擔被兼并企業全部債務方式實現吸收合并，不視為被兼并企企業全部債務方式實現吸收合并，不視為被兼并企業按公允價值轉讓、處置全部資產，不計算資產轉業按公允價值轉讓、處置全部資產，不計算資產轉讓所得，不用繳納所得稅。此外，兩家企業之間的讓所得，不

5、用繳納所得稅。此外，兩家企業之間的行為屬于產權交易行為，按稅法規定，不用繳納營行為屬于產權交易行為，按稅法規定，不用繳納營業稅。業稅。（2 2）合并可以遞延部分稅款。合并前，企業）合并可以遞延部分稅款。合并前，企業A A向企向企業業B B提供的糧食酒，每年應該繳納的稅款為：消費稅提供的糧食酒，每年應該繳納的稅款為：消費稅2000020000萬元萬元2 20%+50000%+5000萬萬2 20.5=0.5=90009000萬元；增值稅萬元；增值稅2000020000萬元萬元17%=340017%=3400萬元，而這筆稅款一部分合并萬元，而這筆稅款一部分合并后可以遞延到藥酒銷售環節繳納后可以遞延

6、到藥酒銷售環節繳納( (消費稅從價計征部消費稅從價計征部分和增值稅分和增值稅) )，獲得遞延納稅好處；另一部分稅款，獲得遞延納稅好處；另一部分稅款（從量計征的消費稅稅款）則免于繳納了（從量計征的消費稅稅款）則免于繳納了 （3 3）企業）企業B B生產的藥酒市場前景很好，企業生產的藥酒市場前景很好，企業合并后可以將經營的主要方向轉向藥酒生產，合并后可以將經營的主要方向轉向藥酒生產，而且轉向后，企業應繳的消費稅款將減少。而且轉向后，企業應繳的消費稅款將減少。由于糧食酒的消費稅稅率為由于糧食酒的消費稅稅率為2 20%0%，而藥酒的消，而藥酒的消費稅稅率為費稅稅率為10%10%，但以糧食白酒為酒基的泡

7、制，但以糧食白酒為酒基的泡制酒，稅率則為酒，稅率則為20%20%。如果企業合并，則稅負將。如果企業合并，則稅負將會大大減輕。會大大減輕。 假定藥酒的銷售額為假定藥酒的銷售額為2.52.5億元，銷售數量為億元，銷售數量為50005000萬千萬千克。克。合并前應納消費稅款為：合并前應納消費稅款為：A A廠應納消費稅：廠應納消費稅： 20000 200002 20%+50000%+50002 20.5=90000.5=9000（萬元）（萬元）B B廠應納消費稅：廠應納消費稅：250002500020%=500020%=5000（萬元）（萬元）合計應納稅款：合計應納稅款：9000+5000=14000

8、9000+5000=14000（萬元）（萬元）合并后應納消費稅款為：合并后應納消費稅款為： 25000 2500020%=500020%=5000（萬元）（萬元）合并后節約消費稅稅款：合并后節約消費稅稅款： 1 1400040005 5000=9000000=9000（萬元）（萬元） 計稅依據的稅收籌劃計稅依據的稅收籌劃計稅依據的法律界定計稅依據的法律界定 我國現行的消費稅的計稅依據分為銷售額和我國現行的消費稅的計稅依據分為銷售額和銷售數量兩種類型。銷售數量兩種類型。銷售額的確定銷售額的確定納稅人銷售應稅消費品向購買方收取的除增值納稅人銷售應稅消費品向購買方收取的除增值稅稅款以外的全部價款和價

9、外費用稅稅款以外的全部價款和價外費用 組成計稅價格組成計稅價格= =（成本（成本+ +利潤）利潤）/ /（1 1消費稅稅消費稅稅率）率） 組成計稅價格組成計稅價格= =（材料成本（材料成本+ +加工費）加工費）/ /（1 1消消費稅稅率）費稅稅率） 組成計稅價格組成計稅價格= =（關稅完稅價格（關稅完稅價格+ +關稅）關稅）/ /（1 1消費稅稅率）消費稅稅率） 銷售數量的確定銷售數量的確定 計稅依據的稅收籌劃計稅依據的稅收籌劃 關聯企業轉移定價關聯企業轉移定價 消費稅的納稅行為發生在生產領域而非流通領域消費稅的納稅行為發生在生產領域而非流通領域（金銀首飾除外），如果將生產銷售環節的價格（金銀

10、首飾除外），如果將生產銷售環節的價格降低，可直接取得節稅的利益。因而，關聯企業降低，可直接取得節稅的利益。因而，關聯企業中生產（委托加工、進口）應稅消費品的企業，中生產（委托加工、進口）應稅消費品的企業，如果以較低的價格將應稅消費品銷售給其獨立核如果以較低的價格將應稅消費品銷售給其獨立核算的銷售部門，則可以降低銷售額，從而減少應算的銷售部門，則可以降低銷售額，從而減少應納消費稅稅額。而獨立核算的銷售部門，由于處納消費稅稅額。而獨立核算的銷售部門，由于處在銷售環節，只繳增值稅，不繳消費稅，因而，在銷售環節，只繳增值稅，不繳消費稅，因而，這樣做可使集團的整體消費稅稅負降低，增值稅這樣做可使集團的整

11、體消費稅稅負降低，增值稅稅負保持不變。稅負保持不變。 案例案例某酒廠主要生產糧食白酒，產品銷往全國各地的批某酒廠主要生產糧食白酒，產品銷往全國各地的批發商。按照以往的經驗，本地的一些商業零售戶、發商。按照以往的經驗，本地的一些商業零售戶、酒店、消費者每年到工廠直接購買的白酒大約酒店、消費者每年到工廠直接購買的白酒大約10001000箱（每箱箱（每箱1212瓶，每瓶瓶，每瓶500500克）。企業銷給批發部的價克）。企業銷給批發部的價格為每箱（不含稅）格為每箱（不含稅）12001200元，銷售給零售戶及消費元，銷售給零售戶及消費者的價格為（不含稅）者的價格為（不含稅）14001400元。經過籌劃，

12、企業在元。經過籌劃，企業在本地設立了一獨立核算的經銷部，企業按銷售給批本地設立了一獨立核算的經銷部，企業按銷售給批發商的價格銷售給經銷部，再由經銷部銷售給零售發商的價格銷售給經銷部，再由經銷部銷售給零售戶、酒店及顧客。已知糧食白酒的稅率為戶、酒店及顧客。已知糧食白酒的稅率為2 20%0%。 直接銷售給零售戶、酒店、消費者的白酒應納消費直接銷售給零售戶、酒店、消費者的白酒應納消費稅額：稅額：14001400100010002 20%+120%+12100010000.5=2860000.5=286000（元）（元）銷售給經銷部的白酒應納消費稅額：銷售給經銷部的白酒應納消費稅額：120012001

13、00010002 20%+120%+12100010000.5=2460000.5=246000（元）（元）節約消費稅額：節約消費稅額：286000286000246000=40 000246000=40 000（元）（元） 選擇合理的加工方式選擇合理的加工方式 委托加工的應稅消費品與自行加工的應稅消費品委托加工的應稅消費品與自行加工的應稅消費品的計稅依據不同，委托加工時，受托方（個體工的計稅依據不同，委托加工時，受托方（個體工商戶除外）代收代繳稅款，計稅依據為同類產品商戶除外）代收代繳稅款，計稅依據為同類產品銷售價格或組成計稅價格；自行加工時，計稅依銷售價格或組成計稅價格；自行加工時，計稅依

14、據為產品銷售價格。據為產品銷售價格。在通常情況下，委托方收回委托加工的應稅消費在通常情況下，委托方收回委托加工的應稅消費品后，要以高于成本的價格售出。不論委托加工品后，要以高于成本的價格售出。不論委托加工費大于或小于自行加工成本，只要收回的應稅消費大于或小于自行加工成本，只要收回的應稅消費品的計稅價格低于收回后的直接出售價格，委費品的計稅價格低于收回后的直接出售價格，委托加工應稅消費品的稅負就會低于自行加工的稅托加工應稅消費品的稅負就會低于自行加工的稅負。對委托方來說，其產品對外售價高于收回委負。對委托方來說，其產品對外售價高于收回委托加工應稅消費品的計稅價格部分，實際上并未托加工應稅消費品的

15、計稅價格部分，實際上并未納稅。納稅。案例：委托加工方式的稅負案例：委托加工方式的稅負 委托加工的消費品收回后，繼續加工成另一委托加工的消費品收回后，繼續加工成另一種應稅消費品種應稅消費品 A A卷煙廠委托卷煙廠委托B B廠將一批價值廠將一批價值100100萬元的煙葉加工成萬元的煙葉加工成煙絲，協議規定加工費煙絲，協議規定加工費7575萬元；加工的煙絲運回萬元；加工的煙絲運回A A廠后繼續加工成甲類卷煙，加工成本、分攤費用廠后繼續加工成甲類卷煙，加工成本、分攤費用共計共計9595萬元，該批卷煙售出價格（不含稅）萬元，該批卷煙售出價格（不含稅）900900萬萬元，出售數量為元，出售數量為0.40.

16、4萬大箱。煙絲消費稅稅率為萬大箱。煙絲消費稅稅率為30%30%，卷煙的消費稅稅率為，卷煙的消費稅稅率為56%56%。 A A廠支付加工費同時，向受托方支付其代收廠支付加工費同時，向受托方支付其代收代繳消費稅：代繳消費稅：（100+75100+75）/ /（1 130%30%）30%=7530%=75（萬元）（萬元）應納城建稅及教育費附加應納城建稅及教育費附加:7.5:7.5萬元萬元A A廠銷售卷煙后，應繳納消費稅：廠銷售卷煙后，應繳納消費稅： 90090056%56%1501500.40.415015075 =75 =489(489(萬元萬元) )應納城建稅及教育費附加應納城建稅及教育費附加=

17、 =489489（7%+3%7%+3%）= =48.948.9（萬元）（萬元）A A廠稅后利潤：廠稅后利潤：（900900100100757575757.57.5959548948948.948.9）（1 125%25%）= =7.27.2（萬元）（萬元）委托加工的消費品收回后，委托方不再繼續委托加工的消費品收回后，委托方不再繼續加工，而是直接對外銷售加工，而是直接對外銷售 如上例，如上例，A A廠委托廠委托B B廠將煙葉加工成甲類卷煙，煙廠將煙葉加工成甲類卷煙，煙葉成本不變，支付加工費為葉成本不變，支付加工費為170170萬元；萬元；A A廠收回后廠收回后直接對外銷售，售價仍為直接對外銷售，

18、售價仍為900900萬元萬元A A廠支付受托方代收代扣消費稅金：廠支付受托方代收代扣消費稅金： （100100170 170 0.40.4150150）/ /（15156%6%） 56%56% +0.4 +0.4150150480480（萬元）（萬元）城建稅及教育費附加：城建稅及教育費附加：4848萬元萬元A A廠銷售時不用再繳納消費稅，因此其稅后利潤的廠銷售時不用再繳納消費稅，因此其稅后利潤的計算為：計算為：（9009001001001701704804804848）（）（1 125%25%） 76.576.5（萬元）（萬元）兩種情況的比較兩種情況的比較 在被加工材料成本相同、最終售價相同的

19、情況下，在被加工材料成本相同、最終售價相同的情況下，后者顯然比前者對企業有利得多。后者顯然比前者對企業有利得多。而在一般情況下，后種情況支付的加工費要比前而在一般情況下，后種情況支付的加工費要比前種情況支付的加工費（向委托方支付加自己發生種情況支付的加工費（向委托方支付加自己發生的加工費之和）要少。的加工費之和）要少。對受托方來說，不論哪種情況，代收代繳的消費對受托方來說，不論哪種情況，代收代繳的消費稅都與其盈利無關，只有收取的加工費與其盈利稅都與其盈利無關，只有收取的加工費與其盈利有關。有關。 自行加工方式的稅負自行加工方式的稅負 如果生產者購入原料后如果生產者購入原料后, ,自行加工成應稅

20、消費品對外銷售，自行加工成應稅消費品對外銷售，其稅負如何呢？仍以上例，其稅負如何呢？仍以上例，A A廠自行加工的費用為廠自行加工的費用為170170萬元，萬元，售價為售價為900900萬元。萬元。應繳納消費稅：應繳納消費稅：90090056%+15056%+1500.4=5640.4=564（萬元）（萬元）繳納城建稅及教育費附加：繳納城建稅及教育費附加：564564（7%+3%7%+3%） = =56.456.4（萬元）（萬元）稅后利潤：（稅后利潤：（9001009001001701705 5646456.456.4）（）（1-1-25%25%）= =7.27.2（萬元）（萬元）由此可見，在各

21、相關因素相同的情況下，自行加由此可見，在各相關因素相同的情況下，自行加工方式的稅后利潤等于第一種情況。工方式的稅后利潤等于第一種情況。在這種情況下在這種情況下, ,可比較兩者的加工費大小可比較兩者的加工費大小 , ,如果第一如果第一種方式的加工費小于自行加工方式種方式的加工費小于自行加工方式, ,則選擇第一種則選擇第一種方式方式. .稅率的籌劃稅率的籌劃 稅率的法律界定稅率的法律界定 消費稅稅率分為比例稅率和定額稅率。同一種產消費稅稅率分為比例稅率和定額稅率。同一種產品由于其產品性能、價格、原材料構成不同，其品由于其產品性能、價格、原材料構成不同，其稅率也高低不同。如酒類產品，分為糧食白酒、稅

22、率也高低不同。如酒類產品，分為糧食白酒、薯類白酒、酒精、啤酒、黃酒和其他酒等，分別薯類白酒、酒精、啤酒、黃酒和其他酒等，分別適用不同的稅率適用不同的稅率 稅率的籌劃稅率的籌劃 當企業兼營多種不同稅率的應稅消費品時，應當分別核算當企業兼營多種不同稅率的應稅消費品時，應當分別核算不同稅率應稅消費品的銷售額、銷售數量。因為稅法規定，不同稅率應稅消費品的銷售額、銷售數量。因為稅法規定，未分別核算銷售額、銷售數量，或者將不同稅率的應稅消未分別核算銷售額、銷售數量，或者將不同稅率的應稅消費品組成成套消費品出售的，應從高適用稅率，這無疑會費品組成成套消費品出售的，應從高適用稅率，這無疑會增加企業的稅收負擔。

23、增加企業的稅收負擔。 根據稅法的有關規定對不同等級的應稅消費品進行定價籌根據稅法的有關規定對不同等級的應稅消費品進行定價籌劃。劃。 包裝方式的稅收籌劃某日用化妝品廠某日用化妝品廠, ,將生產的化妝品、護膚護發品、小將生產的化妝品、護膚護發品、小工藝品等組成成套消費品銷售。每套消費品由下列工藝品等組成成套消費品銷售。每套消費品由下列產品組成：化妝品包括一瓶香水產品組成：化妝品包括一瓶香水3030元、一瓶指甲油元、一瓶指甲油1010元、一支口紅元、一支口紅1515元；護膚護發品包括兩瓶浴液元；護膚護發品包括兩瓶浴液3333元，元，一瓶摩絲一瓶摩絲8 8元；化妝工具及小工藝品元；化妝工具及小工藝品1

24、010元、塑料包裝元、塑料包裝盒盒5 5元。化妝品消費稅稅率為元。化妝品消費稅稅率為30%30%。上述價格均不含。上述價格均不含稅。稅。按照習慣做法，新產品包裝后再銷售給商家。有無按照習慣做法，新產品包裝后再銷售給商家。有無更節稅的方案？更節稅的方案？若改變作法，將上述產品先分別銷售給商家，若改變作法，將上述產品先分別銷售給商家，再由商家包裝后對外銷售，可實現節稅目的。再由商家包裝后對外銷售，可實現節稅目的。注意的是，在實際操作中，只是換了個包裝注意的是，在實際操作中，只是換了個包裝地點。并將產品分別開具發票，財務上分別地點。并將產品分別開具發票，財務上分別核算銷售收入即可。核算銷售收入即可。

25、改變前應納消費稅為改變前應納消費稅為 （30+10+15+30+10+15+33+10+533+10+5）30%30%30.930.9（元）（元）改變后應納消費稅為改變后應納消費稅為 （30+10+1530+10+15）3030%16.516.5（元）（元）每套化妝品節消費稅額為每套化妝品節消費稅額為14.414.4元。元。案例二某酒業有限公司生產各類品種的酒，以適應不同消某酒業有限公司生產各類品種的酒，以適應不同消費者的需求。春節臨近，大部分消費者都以酒作為費者的需求。春節臨近，大部分消費者都以酒作為饋贈親友的禮品，針對這種市場情況，公司于饋贈親友的禮品，針對這種市場情況，公司于2 2月初月

26、初推出了推出了“組合裝禮品酒組合裝禮品酒”的促銷活動，將糧食白酒、的促銷活動，將糧食白酒、薯類白酒和果木酒各薯類白酒和果木酒各1 1 瓶組成價值瓶組成價值5050元的成套禮品酒元的成套禮品酒進行銷售，這三種酒的出廠價分別為：進行銷售，這三種酒的出廠價分別為：2020元元/ /瓶、瓶、1616元元/ /瓶、瓶、1414元元/ /瓶，假設三種酒每瓶均為瓶，假設三種酒每瓶均為1 1 斤裝，銷售斤裝，銷售1000010000份組合裝禮品酒。試分別用份組合裝禮品酒。試分別用“先包裝后銷售先包裝后銷售”和和“先銷售后包裝先銷售后包裝”兩種方式來分析該公司的稅負。兩種方式來分析該公司的稅負。分析“先包裝后銷

27、售先包裝后銷售”方式：方式：由于該公司生產銷售不同消費稅稅率的產品，這三種由于該公司生產銷售不同消費稅稅率的產品，這三種酒的稅率（稅額）分別為：酒的稅率（稅額）分別為：A A、糧食白酒、薯類白酒：每斤糧食白酒、薯類白酒：每斤0.50.5元元+ +出廠價出廠價2 20%0%B B：果木酒按銷售額：果木酒按銷售額10%10%由于該公司將這些適用不同稅率的應稅消費品組成由于該公司將這些適用不同稅率的應稅消費品組成成套消費品銷售，應從高適用稅率，即適用糧食白成套消費品銷售，應從高適用稅率，即適用糧食白酒的消費稅稅率計算納稅。酒的消費稅稅率計算納稅。應納消費稅稅額：應納消費稅稅額：10000 10000

28、 （0.5 0.5 3+50 3+50 2 20%)=11.5(0%)=11.5(萬元萬元) )采用采用“先銷售后包裝先銷售后包裝”方式方式不將各種類型的酒組成成套的禮品酒且分別核算不將各種類型的酒組成成套的禮品酒且分別核算銷售額銷售額, ,則只需將各種類型的酒按各自消費稅的計則只需將各種類型的酒按各自消費稅的計算方法算方法, ,計算出各類酒應納消費稅稅額計算出各類酒應納消費稅稅額; ;再將各類酒再將各類酒應納消費稅稅額匯總相加應納消費稅稅額匯總相加, ,得到公司總共應納的消得到公司總共應納的消費稅稅額。費稅稅額。10000 10000 （0.5 +20 0.5 +20 2 20%)+ 100

29、00 0%)+ 10000 （0.5 +16 0.5 +16 20%) +10000 20%) +10000 141410%=9.6(10%=9.6(萬元萬元) )加工方式的選擇A A輪胎廠計劃將一批價值輪胎廠計劃將一批價值100100萬元的橡膠加工成汽車萬元的橡膠加工成汽車輪胎，該批汽車輪胎售出價格為輪胎，該批汽車輪胎售出價格為400400萬元。有三種加萬元。有三種加工方式可供選擇：工方式可供選擇：1 1、委托、委托B B廠加工成汽車內胎，加工費廠加工成汽車內胎，加工費84.384.3萬元；收回后萬元；收回后A A廠繼續加工成汽車輪胎，加工成本、分攤費用廠繼續加工成汽車輪胎，加工成本、分攤費用9595萬元。萬元。2 2、委托、委托B B廠加工成汽車輪胎，加工費用廠加工成汽車輪胎，加工