1、政府財政審計制度的經濟學分析政府財政審計是 現代 政府審計制度的重要 內容 ，無論是審計 理論 界還是政府審計部門，一直都非常重視對這一 問題 的 研究 ，探究政府財政審計中的一些深層次理論問題，這些問題歸納起來有三個方面，即為什么要施行政府財政審計、怎樣認識政府財政審計的根本功能以及政府財政審計政策的選擇標準是什么等。上述三個方面的問題都與政府財政活動中 會計 信息配置特征有關。本文在 分析 政府財政活動中會計信息配置特征的根底上，運用政府 經濟 學的根本觀點分析上述三個根本理論問題。一、不公平性：政府財政活動中會計信息配置的根本特征政府財政活動中會計信息配置的不公平性unequity主要指

2、政府財政活動的相關人獲取相關會計信息的時機不平等。與不公平性相對應的概念是“公平equity概念，其根本含義是時機平等。這里的“公平概念不同于會計理論中的“公正justice概念，前者是一種事前概念，后者是指實際結果的公平性，是一種事后概念。當然，這兩個概念并非完全無關，增強時機的平等性可能會導致結果均等，但是，時機平等比結果均等更少具有平均主義色彩，從而可以刺激人們進步效率。在考察政府財政活動中餓會計信息配置問題時，政府部門的結果均等機制不僅消除了相關人搜集會計信息的動因，而且會破壞政府財政活動中公平與效率之間的平衡關系，因為，按照平均主義觀念，風險承擔者不可能獲得額外風險溢酬。因此，時機平

3、等可以使公平與效率更好地統一起來。在政府財政活動中，當相關人對相關財政活動享有不同會計信息時，我們定義政府財政活動在會計信息配置上具有“時機不平等的特征，即不公平性特征；反之，假設所有相關人都有同等時機享有相關政府財政活動的會計信息，那么政府財政活動在會計信息配置上具有“時機平等特征，即公平性特征，在這種狀態下，相關人之間的風險預期報酬都是相等的。我們知道，會計信息是資產定價分工和專業化的結果，從本質上講來源于資產的所有權。只有首先占有資產包括公共占有和私人占有，才有可能對資產定價和考核，才會出現遵照所有者意愿確實認原那么和計量屬性表達的財務會計信息。“ 企業 的出現導致資產定價的第一次分工，

4、出現了對資產定價的企業定價制度。為什么會有企業呢？因為，企業可以發現市場定價制度無法直接發現的資產價格，并且可以以有效的方式節約考核和定價費用。企業的定價過程就是企業搜集、評價和提供有關資產信息的過程。假設市場可以直接對資產定價和考核，且沒有任何本錢，就不會有企業，市場就會到達帕累托最優狀態Parato Optimality，財務會計信息處于完全狀態。“企業家的出現改變了資產所有者的收益實現方式，進一步導致資產定價的分工和專業化。資產所有者將對企業交易的定價權讓渡給“企業家，代之以對“企業家效勞的考核，他們關心的不再是投入要素怎樣獲得報酬，而是通過誰獲得報酬以及如何在委托代理構造中實現長期收益

5、最大化。正是由于企業財務會計信息不對稱，才使得資產所有者覺得有必要建立一種會計制度，連續地對“企業家考核，于是，企業中就出現了專門向資產所有者提供的、用于實現其長期收益最大化的財務會計信息。因此，財務會計信息實際上是企業向資產所有者提供的一種財務信息，是資產所有者對“企業家連續考核的結果。“企業家享有資產所有者讓渡的資產定價權，并且負責消費和提供財務會計信息，如何提供、什么時候提供、提供多少財務會計信息等，完全取決于“企業家的理性行為，這進一步加劇了會計信息配置的不公平狀況。因此，只要資產所有權分布不均勻，只要企業組織存在，只要存在“企業家與資產所有者在委托代理構造中的利益沖突，財務會計信息配

6、置就一定具有不公平性特征。政府在市場經濟活動中的功能增強，進一步強化了會計信息配置的“天然不平等性。會計信息主要由從事財政活動的“內部人提供和控制，而制定政府財政政策但遠離財政活動的政府部門，以及其他利益相關的利害關系人，只能獲得由“內部人提供的會計信息，如何提供、什么時候提供、以及提供多少會計信息等，完全取決于“內部人的理性行為。這樣，會計信息在政府財政活動的“內部人和“外部人之間的配置上有“天然的不平等性。有人認為，只要政府部門愿意，它們可以搜集相關會計信息，所以，政府部門之間的會計信息差異不應該看作會計信息配置不平等inequitable。信息經濟學理論認為，每個相關者都會主動地搜集信息

7、，直到信息的邊際收益等于其邊際本錢為止。R. Wilson(1975)證明，在信息消費過程中確實存在著報酬遞增效應，即隨著信息規模增加，單位信息的本錢下降，而其價值保持不變，結果是信息的預期報酬遞增，因此，一定會出現大規模信息消費者和使用者的壟斷行為。很明顯，弱勢相關人不可能公正地獲取信息，而強勢相關人總是可以經濟地獲得信息，并因此獲取超額報酬。Baruch Lev1988證明，假設投資規模大的投資者可以經濟地獲取信息，且這類信息具有報酬遞增的特征，他們預期獲得較高的超額報酬。由此可見，只要在政府財政活動中相關人在資源占有上是有差異的，會計信息配置總是不公平的，強勢相關人總是可以經濟地搜集并

8、應用 會計信息，并因此獲得超額收益。總之，根據現有的理論分析，我們可以得出結論，政府財政活動中會計信息配置“天然地具有不平等性，會計信息配置越不平等，政府支出效率就越低，政府活動的負外部效應就越強，政府的再分配功能會不斷減弱，政府在 社會 資源配置上的作用不斷下降，從而對整個市場形成負效應。施行政府財政審計就是為了減緩會計信息配置不公平性所導致的這種負效應。二、帕累托改進：政府財政審計的根本目的政府財政活動中會計信息不公平的根本原因是信息完備者擁有信息優勢the informational advantage，按照會計準那么定期公開披露相關會計信息和施行政府財政審計，就是為了抵減信息完備者的信

9、息優勢。根據政府經濟學的根本理論，政府財政審計的根本目的并不是以信息完備者的損失為代價保護信息不完備者，從而使整個社會的損失為零；相反，其根本目的應該是減少信息不完備者的理性行為所導致的社會負效應，從而增進社會福利，這就是政府經濟學中公共政策選擇所遵循的“帕累托改進原理。D. Friedman 1980說：“在我們的社會中那種政府工程應該幫助貧困者的要求是合理的，但是，這并不意味著貧困者受益以其別人的犧牲為代價，而是說，通過幫助貧困者而使社會上每個人都更好，幫助貧困者并不僅僅是使貧困者幸福的一種途徑，而是一種消除犯罪，使我們城市更適宜住住的一種途徑，等等，從財富的觀點來看，從效用的觀點來看，它

10、是一種帕累托改進Pareto improvement的再分配。政府財政審計會降低 會計 信息供給效率，但是，假設不對會計信息施行審計監視，會進一步加劇會計信息配置的不公平性。這就涉及到這樣一個 問題 ，即松散的、自我約束的會計信息披露是否可以實現會計信息配置的公平性？Baruch lew1988認為，假設會計信息非對稱性狀態只在較小的范圍中存在，會計信息的自愿披露voluntary release可以消除信息的非對稱性；假設在資本市場中廣泛地存在會計信息非對稱性狀態，自愿披露無法消除信息的非對稱性，因為，信息完備者從專有信息中獲得的私人利得遠遠地大于市場中信息非對稱性所造成的損失。按照S.A.

11、Ross 1979的信息披露原那么，會計信息的提供者只有在自身利益驅使下才會自愿地披露會計信息，私人動機只會使信息披露處于一種次優程度suboptimal level。B. Lew和Penman1987的 研究 進一步驗證了上述 分析 ，他們認為，除非投資者知道管理者擁有所需要的信息，否那么，管理者沒有動機主動地披露相關會計信息，因此，依靠信息披露者自律并自動地披露會計信息，不可能實現會計信息配置的公平性。三、公平導向的利益標準：政府財政審計標準的根本導向會計信息供給具有非惟一性特征，即按照不同定價標準對同一資產定價，會形成不同的會計信息。會計信息的質量特征，即相關性relevence、可計量

12、性measurability和可靠性reliability，是會計政策選擇的結果。同時，在政府財政活動中會計信息使用者具有多樣化的特征，他們的才能和偏好各不一樣，擁有的信息也不一樣。更重要的是，會計信息披露涉及到不同利益團體的利益。因此，合理地確定政府財政審計標準，是有效施行政府財政審計的根本前提。在會計信息使用者具有多樣化特征的條件下，政府財政審計標準的選擇導向是什么呢？我們知道，政府財政審計的根本目的是為了消除相關人在分享會計信息上的不公平性，以改進全體參與人的整體福利，因此，政府財政審計的根本標準應該是公平導向equity-oriented的利益標準，即政府財政審計應該有利于信息不完備者

13、的利益，不應該僅僅局限于信息完備者的利益。公平導向的利益標準是政府公共政策選擇的根本標準，在政府財政審計中 應用 這一標準，可以降低政府財政活動中會計信息的非對稱性，減緩會計信息配置不公平帶來的負效應。 政府財政審計中的公平導向利益標準是投資者權益保護理論的進一步深化，它要求政府審計部門在財政審計中把相關人者分為信息完備者和信息不完備者兩大類，政府財政審計應該側重于保護信息不完備者的權益，同時不以犧牲信息完備者的權益為代價。或許有人認為，信息完備者獲取信息總是有本錢的，他們應該利用這些信息獲得超額補償。根據投資決策的本錢-收益分析，信息完備者的超額補償要求是合理的，但是，公平導向的利益標準認為

14、，任何信息都有直接或間接本錢，不管信息的本錢和來源如何，只要這些信息分布是非對稱的，就一定會導致 社會 負效應。公平導向的利益標準主要是為減緩這種社會負效應而設計的，可以在總體上使市場的超額預期報酬逐漸變小，改進全體投資者的福利，并且不會抑制相關人搜集會計信息的動機。四、結語本文運用經濟學的平衡分析 方法 和信息經濟學的有關原理，考察了政府財政審計涉及到的根本理論問題，得到如下結論：1在政府財政活動中會計信息配置“天然地具有不公平性特征，只有在帕累托最優的經濟狀態中，其不公平性特征才會消失。2在政府財政活動中，會計信息配置越不平等，政府支出效率就越低，政府活動的負外部效應就越強，政府的再分配功能會不斷減弱，政府在社會資源配置上的作用不斷下降，從而對整個市場