1、論稅務代理的壟斷性與自律性 談壟斷與自律，有時很象看交警與司機，名義上最主要的東西，其實往往是附屬品。講究稅務代理的壟斷性與自律性，事實上是談行政許可與文化風俗、法律意識或納稅意識，正如違章罰款，宗旨倒并不在錢。綜觀世界各國的稅務代理，其管理形式多種多樣，其管理體制千差萬別。盡管如此，各國稅務代理仍可從是否具有壟斷性和自律性來分類。一、對壟斷性與自律性的認識何為壟斷？最早見于孟子。公孫丑：“必求壟斷而登之，以左右望而罔市利。”原指站住市集的高地上操縱貿易，后來泛指把持和獨占。與之相聯系的詞匯有：國家壟斷、壟斷集團、壟斷資本、壟斷資本主義等等。而國內外大多數專家學者給稅務代理的壟斷性定義為：稅務

2、代理的壟斷性是指從事稅務代理這一特定專業，是否必須具有國家許可的特定資格（換言之，國家是否限制或不允許不具有特定資格的人從事稅務代理業務）。值得注意的是，此壟斷非彼壟斷！“此壟斷”是一種行政許可，而不是國家壟斷、資本壟斷，也不是指實際工作中稅務機關興辦的稅務師事務所和會計師事務所借助于稅務機關的行政權力，完全壟斷了稅務代理業務，更不是指某稅務機關發文要求企業都必須到指定的某稅務師（或會計師）事務所審查經其鑒證后的企業年度所得額或年度會計報表，方兌現稅收優惠、給予稅務登記證年審等“壟斷”行為。我國的稅務代理的實踐是從1985年開始的，而第一次關于稅務代理的法律規定是見于1993年1月實行的中華人

3、民共和國稅收征收管理法中相關條文，1994年9月國家稅務總局下發稅務代理試行辦法，1996年底公布注冊稅務師資格制度暫行規定，前后配套法規不少于10個，如注冊稅務師執業資格考試實施辦法、注冊稅務師注冊管理暫行辦法、清理整頓稅務代理行為實施方案、注冊稅務師執業準則（試行）、稅務代理從業人守則（試行）等等。到現在為止，國家稅務總局已經審批稅務代理執業機構有2300多家，全國已有5.2萬多人取得了注冊稅務師資格，稅務代理從業人員達5萬多人。然而，就稅務代理的壟斷性而言，目前我國稅務代理在機構組建等中存在不少問題，尤其是代理行為規范性差、法律效力低。表現在以下幾個方面首先，有關稅務代理的法律法規，基本

4、處于暫行狀態，法律級次低，約束性差，使稅務代理的壟斷性大打折扣。其次，稅務代理客觀、獨立執業的本質始終受到來自征納雙方（尤其稅務行政）的干擾，使稅務代理的壟斷性出了偏差。第三，我國的稅務代理人員年齡偏大（因為大多數人是離退休的老稅務干部），知識層次偏低（如：2001年注冊稅務師資格認定考試人員中，共有39107人參考，其中具有碩士以上學歷有246人，占0.63%，具有本科學歷有3063人，占7.83%，具有大專學歷有14780人，占37.79%，具有中專學歷有6009人，占15.37%，其余15009人，占38.38%）。這一現象，使稅務代理壟斷性又降一檔次。第四，管理機構不健全。表現在國家稅

5、務總局注冊稅務師管理中心雖已正式組建，各地注冊稅務師管理中心也正在逐步組建，但至今有十幾個省市未能及時成立注冊稅務師管理中心。這又使稅務代理壟斷性“行政許可”大受影響。2.何為自律？詞典釋義為“自己約束自己”。專家學者給稅務代理的自律性定義為：自律性是指稅務代理行業自律團體是否健全，是否制定一些專業標準，作為稅務代理人員所必須遵循的原則（換言之，這一專業團體內部是否確保對稅務代理人員的約束性）。從1995年2月開始，我國作為稅務代理工作的行業自律組織是中國稅務咨詢協會（三師會合并后仍獨立存在）。由于成立較早，其章程和各項規定中的大多數條款已經不能適應當前稅務代理工作發展的需要，加上各省市區的稅

6、務咨詢協會大多流于形式，天生又不具有“實權”，一年中難得組織幾次具有實際意義的活動，稅務代理的行業自律也成了一句空話。2000年5月，注冊會計師、注冊稅務師和注冊資產評估師“三師”協會合并，看起來大大促進稅務代理規范管理，自律加強，但不理想，仍然不規范，行業自律仍是一大問題。另一方面，既然自律是指自己約束自己，那么從事稅務代理從業人員能自己約束自己嗎？從主觀上講，可能部分稅務代理人有意識有能力自律，但不少稅務代理人更多的是“商品意識”。如果把他們看成是商人的話，利益最大化是其根本目的，不犯規不違法也就是他們心中的“自律”意識。從客觀上講，我國還處于法制健全建立過程，逐步依法治稅。納稅環境和納稅

7、意識雖然日趨良好，然而，現有納稅人找稅務代理的原因不是他們具有“有困難找代理”意識，而是怕稅務局找麻煩，花錢消災，還有的是被迫的（稅務局規定他們必須有事務所鑒定）。再者稅務代理承擔的連帶經濟、法律責任不重等等，必然導致稅務代理從業人員因有固定客戶，加上半官性質，不求上進，應付了事，根本無所謂自律。 二、關于壟斷性與自律性的看法和幾點建議在不同的文化、政治、歷史和風俗習慣背景下，各國對稅務代理的壟斷性與自律性的看法和實踐不同，出現四種模式：第一種，稅務代理行業具有極強的壟斷性和自律性的國家（地區），如德國、奧地利等；第二種，稅務代理行業不具有壟斷性，但自律性很強的國家（地區），如英國、法國、意大

8、利和加拿大等；第三種，稅務代理行業的壟斷性很強，但自律性卻相對較弱的國家（地區），如日本、韓國和我國臺灣省；第四種，稅務代理行業的壟斷性和自律性均較弱的國家（地區），如美國、澳大利亞等。根據我國現實的具體情況，筆者認為，我國的稅務代理行業首先是在要求較強的壟斷性的情況下，盡量促進自律性增強。對此，要注意以下幾點稅務代理是一項社會中介服務，涉及國家、納稅人及代理人的利益，必須有組織、有秩序地開展。為保證稅務代理的壟斷性的正確，必須制定比較健全、科學的法律體系，以規范稅務代理行為，也即要稅務代理的專門法規，而非“暫行”規定、辦法。當然，大前提是完善我國的市場經濟體制，依法治國，依法治稅。2.要注意

9、稅務代理客觀、獨立執業的本質，不能歪曲壟斷性、忽略自律性，必須取消、制止稅務機關利用職務之便對稅務代理業務的壟斷，減少行政壟斷擾亂市場、稅收秩序。3.改善納稅環境，增強納稅意識，讓稅務代理在有序的納稅環境中健康成長。有關這一話題，不能單方面認為是納稅人的過錯（筆者在2002年商業經濟文薈第4期關于納稅意識的誤區一文中有較詳細論述）。由于種種原因，有關納稅意識存在兩大誤區：一是單純強調納稅人的責任和義務，而忽視保護其合法權益；二是稅收的強制性演變為被迫的強制納稅。這是稅收征管目標出現問題，也就是說，納稅環境與納稅意識改變的關鍵是從政府和稅務部門入手。要完善納稅人服務體系，營造良好的稅務代理的競爭

10、環境。稅務機關有義務為納稅人提供優質服務，幫助納稅人納稅，這是各國共識。為納稅人服務和稅務代理不相互替代，而是相互促進，尤其是市場機制完善、社會分工細化、稅制的建立健全完善使得稅法復雜化，納稅人在良好的納稅環境中享受稅務機關的優質服務，充分利用稅務代理提高效率，取得最大的經濟效益。4.加強對稅務代理的監督管理，健全管理機構，促進行業自律管理。一方面，健全管理機構。目前首要任務是建立健全地方一級注冊稅務師管理中心，嚴格管理、規范行為，避免徒有虛名，要真正將國家稅務總局注冊稅務師管理各項政策貫徹落實。另一方面，促進行業自律管理，這就有必要組建注冊稅務師協會。正如前面所述，原有的中國稅務咨詢協會，已

11、不適應形勢發展的要求。據中華財會網2003-09-08消息，經民政部批準，中國稅務咨詢協會目前更名為中國注冊稅務師協會（簡稱中稅協）。一定要明確自律機構的職責，真正起到讓稅務代理人自己約束自己，實現管理的規范化，提升專業服務水平，促進稅務代理行業順利健康發展。5.提高稅務代理人的素質。一方面，繼續現有的注冊稅務師執業資格考試，即公開考試的形式要繼續，不斷增加年輕的高學歷的后續隊伍。考試的具體內容應當突出對實際技能的掌握，使稅務代理人員不僅精通稅法，熟悉相關的會計、財務、法律知識，而且應熟練計算各種稅種的稅額、納稅申報、稅收籌劃等操作技能。同時，稅務代理人員取得執業資格后并不能一勞永逸，應建立后續教育制度和年審制度，尤其是對違反稅收法規而受到處罰的，要堅決取消注冊稅務師資格并沒收其證書。另一方面，要強化稅務代理的業務管理，規范稅務代理行為，這就要求建立完善我國的稅務代理行為制度、執業規范制度，樹立稅務代理的良好形象。6.建立稅務代理監督機制。比如建立稅務代理機構的信譽評級制度，對稅務代理機構的服務水平、