1、第四章 合并會計報表股權(quán)取得日后的合并會計報表一、股權(quán)取得日后合并會計報表的編制程序    1將母公司及各個納入合并范圍的子公司的利潤表、利潤分配表和資產(chǎn)負債表依次登入合并工作底稿，并在工作底稿中結(jié)出各項目的合計數(shù)。    2編制抵消分錄，抵消母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)對個別會計報表的影響。一般情況下，抵消分錄的類型包括：    （1）將年度內(nèi)各子公司的所有者權(quán)益項目與母公司長期股權(quán)投資抵消。    （2）將利潤分配表中各子公司對當(dāng)年利潤的分配與母公司當(dāng)年投

2、資收益抵消。    （3）將母公司與子公司以及子公司之間的內(nèi)部往來和內(nèi)部交易事項予以抵消。    3將抵消分錄分別過入合并工作底稿的相關(guān)項目，并計算各項目的合并數(shù)。    4將合并工作底稿的合并數(shù)分別過入合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表和合并利潤分配表。二、股權(quán)取得日后首期合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表和合并利潤分配表的編制    （一）對子公司擁有全部股權(quán)的合并會計報表的編制    合并會計報表是將由母公司和子公司組成的企業(yè)集團作為一個會計主體，反映其財

3、務(wù)狀況和經(jīng)營成果，所以，應(yīng)將母公司與子公司和子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，從企業(yè)集團這一整體的角度進行考慮，將它們視為同一會計主體的內(nèi)部業(yè)務(wù)處理。    在編制合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表和合并利潤分配表時，我們首先假定母公司與子公司之間除了投資及其投資所引起的利潤分配以外，沒有其他內(nèi)部交易事項。    1母公司對子公司權(quán)益性資本投資項目與子公司所有者權(quán)益項目的抵消    母公司對子公司的權(quán)益性投資，在母公司的資產(chǎn)負債表上表現(xiàn)為長期股權(quán)投資項目，而在子公司的資產(chǎn)負債表上則表現(xiàn)為實收資本等所有者權(quán)益項目。&#

4、160;   但是，從企業(yè)集團整體的角度出發(fā)，母公司對子公司的權(quán)益性資本投資，實際上相當(dāng)于母公司將資金撥付給下屬核算單位使用，并不會由此引起整個企業(yè)集團的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益項目的增減變動。因此，在編制合并會計報表時，應(yīng)當(dāng)將母公司對子公司的權(quán)益性資本投資項目與子公司的所有者權(quán)益項目全額抵消。編制的抵消分錄為：    借：實收資本    資本公積    盈余公積    未分配利潤    貸：長期股權(quán)投資 例1、甲公司2001年

5、1月1日對乙公司投資20萬元，取得其100%的股權(quán)。乙公司的實收資本為20萬元，經(jīng)過一年的經(jīng)營后，乙公司當(dāng)年實現(xiàn)利潤100000元，按凈利潤的10%提取盈余公積，宣告按凈利潤的30%向投資者分配利潤，年末，盈余公積為1萬元，未分配利潤為6萬元。    在合并工作底稿中編制的抵消分錄為：（盈余公積的處理）    （1）借：實收資本 200000 盈余公積 10000    未分配利潤 60000    貸：長期股權(quán)投資 270000例2 、乙公司為甲公司的全資子公司。本期甲公司

6、從乙公司獲得的投資收益為10萬元，子公司期初未分配利潤為零，子公司本期提取盈余公積1萬元，分配利潤3萬元，期末未分配利潤為6萬元。    在合并工作底稿中編制的抵消分錄為：（盈余公積的處理）    （3）借：投資收益 100000    貸：提取盈余公積 10000    應(yīng)付利潤 30000    未分配利潤 60000    有關(guān)合并價差問題    合并價差的概念：是指母公司股權(quán)投資

7、成本與其所占子公司凈資產(chǎn)賬面價值份額的差額。    合并價差產(chǎn)生的原因：當(dāng)母公司在證券市場上通過第三者取得子公司股份或由于其他原因，可能會出現(xiàn)母公司支付給第三者的價款與子公司發(fā)行該股份時的價格（購買價與發(fā)行價）不一致的情況，使得母公司的投資成本與其在子公司凈資產(chǎn)中所擁有的份額產(chǎn)生差額，這時便會產(chǎn)生合并價差。    合并價差的計算    合并價差母公司內(nèi)部權(quán)益性投資（被投資子公司所有者權(quán)益合計×母公司在子公司的投資比例）股權(quán)投資差額。    合并價差的構(gòu)成： 

8、;   根據(jù)合并會計報表的暫行規(guī)定，在我國合并會計報表編制中，合并價差是相對于個別會計報表的新的項目，具體包括以下內(nèi)容：    其一：是子公司凈資產(chǎn)賬面價值與公允價值的差額；    其二：是母公司投資成本與子公司凈資產(chǎn)公允價值的差額。    其三：是企業(yè)集團內(nèi)部持有對方的債券抵消時，內(nèi)部債券投資額與應(yīng)付債券之間的抵消差額。    合并價差與合并商譽：合并價差不同于合并商譽，后者只包括母公司對子公司投資成本高于子公司凈資產(chǎn)公允價值的差額，而不包括子公司凈資產(chǎn)

9、的公允價值與其賬面價值的差額。    借項合并價差：在編制合并會計報表時，如果母公司對子公司長期股權(quán)投資數(shù)額>子公司所有者權(quán)益總額時，為借項合并價差。編制的抵消分錄為：    借：實收資本    資本公積    盈余公積    未分配利潤    合并價差    貸：長期股權(quán)投資    貸項合并價差：在編制合并會計報表時，如果母公司對子公司長期股權(quán)投資數(shù)

10、額>子公司所有者權(quán)益總額時，為貸項合并價差。編制的抵消分錄為：<子公司所有者權(quán)益總額時，為貸項合并價差。編制的抵消分錄為：>    借：實收資本    資本公積    盈余公積    未分配利潤    貸：長期股權(quán)投資    合并價差    假定例中甲公司2001年12月31日“長期股權(quán)投資”項目的數(shù)額為300000元，其他項目數(shù)額不變，在合并工作底稿中應(yīng)編制的抵消分錄

11、為：    借：實收資本 200000    盈余公積 10000    未分配利潤 60000    合并價差 30000    貸：長期股權(quán)投資 300000    合并價差在合并報表中的列示：合并價差屬于“長期股權(quán)投資”項目的調(diào)整項目，在編制合并報表時，應(yīng)單獨列示于合并資產(chǎn)負債表中“長期股權(quán)投資”項目下。2母公司投資收益、子公司期初未分配利潤與子公司本期利潤分配、期末未分配利潤的抵消  &#

12、160; 母公司投資收益是指母公司對子公司進行權(quán)益性資本投資所取得的投資收益，也就是子公司各種收入扣除所有成本、費用和支出后的余額，與母公司持股比例相乘的結(jié)果。    抵銷原理：    （1）在對子公司擁有全部股份的情況下：    而母公司的投資收益已計入凈利潤之中。為了消除重復(fù)計入母公司凈利潤的子公司凈利潤，編制合并會計報表時，必須將母公司對子公司的投資收益予以抵消；    （2）由于子公司上期凈利潤中未分配的部分，母公司已在上期計入了其長期股權(quán)投資和凈利潤（或其它所有者權(quán)

13、益項目之中）了，因此，編制合并會計報表時，還必須將子公司的期初未分配利潤予以抵消；    （3）由于上述（1）（2）內(nèi)容（即子公司的本期凈利潤和期初未分配利潤）構(gòu)成了子公司可供分配利潤，即等于子公司提取盈余公積、分配給投資者利潤等利潤分配各項目的數(shù)額和期末未分配利潤的數(shù)額，用公式表示為：    因此，子公司的利潤分配項目也必須予以抵消。    綜上，由于母公司本期投資收益就是子公司本期凈利潤，可以說母公司本期投資收益和子公司期初未分配利潤，就是子公司本期全部可供分配的利潤，構(gòu)成了子公司對利潤的分配（包括向

14、投資者分配利潤、提取盈余公積）和期末未分配利潤。所以，需要抵消的母公司投資收益和子公司期初未分配利潤，與子公司本期利潤分配的各項目及期末未分配利潤的數(shù)額是相對應(yīng)的，也是相等的，應(yīng)將其相互抵消。    根據(jù)上面公式，可編制的抵消分錄為：    借：投資收益    年初未分配利潤 （子公司年初未分配利潤）    貸：提取盈余公積 （子公司提取盈余公積數(shù)）    應(yīng)付利潤 （子公司應(yīng)付利潤數(shù)）    未分配利潤 （子公司尚

15、未分配利潤數(shù)）（例2）3盈余公積的處理    在納入合并范圍的子公司為全資子公司的情況下，子公司當(dāng)期計提的盈余公積，一方面反映在利潤分配表上，表示子公司利潤分配的去向；另一方面反映在資產(chǎn)負債表上，表示子公司盈余公積項目數(shù)額的增加。    在編制合并會計報表時，當(dāng)將母公司權(quán)益資本投資與子公司所有者權(quán)益項目抵消時，已將子公司盈余公積的數(shù)額全額抵消(例1)。當(dāng)將母公司內(nèi)部投資收益、子公司期初未分配利潤與子公司本期利潤分配和期末未分配利潤相互抵消時，也將子公司提取盈余公積這一利潤分配項目全額抵消（例2）。但是，根據(jù)我國公司法的規(guī)定，盈余公積（

16、包括法定盈余公積和公益金）由單個企業(yè)按照本期實現(xiàn)的稅后利潤計提。對于企業(yè)集團來說，則是母公司和子公司均要按照公司法的規(guī)定分別計提盈余公積。為了在合并資產(chǎn)負債表和合并利潤分配表中如實反映子公司當(dāng)期提取盈余公積的數(shù)額和形成的盈余公積的數(shù)額，必須將上述兩筆抵消分錄中抵消的提取盈余公積的數(shù)額和形成的盈余公積的數(shù)額轉(zhuǎn)回，借記“提取盈余公積”項目，貸記“盈余公積”項目。    例如，將例2中子公司提取的盈余公積進行調(diào)整時，編制的抵消分錄如下：    （4）借：提取盈余公積 10000    貸：盈余公積 10000&

17、#160;   （調(diào)整分錄相當(dāng)于將母公司一部分未分配利潤轉(zhuǎn)作盈余公積，而不是將子公司未分配利潤轉(zhuǎn)作盈余公積，因為子公司的未分配利潤已全部被抵消了。）     將如上4筆抵銷分錄過入工作底稿并計算出合并數(shù)。根據(jù)合并數(shù)即可以編制合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表和合并利潤分配表如表、表：（二）對子公司擁有部分股權(quán)的合并會計報表的編制    1母公司對子公司權(quán)益性資本投資項目與子公司所有者權(quán)益項目的抵消：    當(dāng)納入合并范圍的子公司為非全資子公司時，應(yīng)當(dāng)將母公司對子公司的權(quán)益性資本投資的數(shù)額與子公

18、司所有者權(quán)益中屬于母公司的數(shù)額抵消，子公司所有者權(quán)益中屬于少數(shù)股東的份額，作為少數(shù)股東權(quán)益處理。編制的抵消分錄為借記“實收資本”、“資本公積”、“盈余公積”和“未分配利潤”項目，貸記“長期股權(quán)投資”和“少數(shù)股東權(quán)益”項目。    例3、甲公司年1月1日對乙公司投資16萬元，只擁有乙公司80的權(quán)益性資本。    根據(jù)例的資料，甲公司（母公司）“長期股權(quán)投資”和“投資收益”賬戶的余額變化情況如下：    長期股權(quán)投資乙公司 投資收益    2001年1月1日余額 160000 0

19、    加：2001年根據(jù)乙公司的凈利潤確認的投資收益 80000 80000    減：發(fā)放的股利（或利潤） 24000    年12月31日余額 21600080000    2001年12月31日甲公司應(yīng)編制的會計分錄為：    借：長期股權(quán)投資乙公司 80000    貸：投資收益 80000    借：應(yīng)收股利 24000    貸：長期股權(quán)投資乙

20、公司 24000    乙公司編制的利潤分配會計分錄為：    借：利潤分配提取盈余公積 10000    應(yīng)付利潤 30000    貸：盈余公積 10000    應(yīng)付利潤 30000    借：本年利潤 100000    貸：利潤分配未分配利潤 100000    借：利潤分配未分配利潤 40000    貸：利潤分配提

21、取盈余公積 10000    應(yīng)付利潤 30000    在合并工作底稿中編制的抵消分錄為：    （1）借：實收資本 200000    盈余公積 10000    未分配利潤 60000    貸：長期股權(quán)投資 216000    少數(shù)股東權(quán)益 54000(270000×20%)    關(guān)于少數(shù)股東權(quán)益問題：   

22、 （）含義：反映除母公司以外的其他投資者在子公司中的權(quán)益，表示其他投資者在子公司所有者權(quán)益中所擁有的份額。    （）少數(shù)股東權(quán)益的計算    少數(shù)股東權(quán)益子公司所有者權(quán)益合計×（母公司在子公司投資比例）    （）在合并報表中的列示：在“負債”類項目與“所有者權(quán)益”類之間單列一類反映。    將甲公司的應(yīng)收股利項目與乙公司的應(yīng)付股利項目抵銷：    （2）借：應(yīng)付利潤 24000    貸：應(yīng)收股利 24

23、000    母公司對子公司擁有部分股權(quán)時，如果母公司對子公司長期股權(quán)投資數(shù)額與子公司所有者權(quán)益中母公司擁有的數(shù)額不一致時，其差額應(yīng)作為合并價差處理。    當(dāng)母公司對子公司長期股權(quán)投資數(shù)額>子公司所有者權(quán)益中母公司擁有的數(shù)額時，應(yīng)編制的抵消分錄為：    借：實收資本    資本公積    盈余公積    未分配利潤    合并價差    貸：長期股

24、權(quán)投資    少數(shù)股東權(quán)益    當(dāng)母公司對子公司長期股權(quán)投資數(shù)額<子公司所有者權(quán)益中母公司擁有的數(shù)額時，應(yīng)編制的抵消分錄為：>子<公司所有者權(quán)益中母公司擁有的數(shù)額時，應(yīng)編制的抵消分錄為：    借：實收資本    資本公積    盈余公積    未分配利潤    貸：長期股權(quán)投資    少數(shù)股東權(quán)益    合

25、并價差    假設(shè)例中的甲公司擁有乙公司80的權(quán)益性資本，對子公司的權(quán)益性資本投資為23萬元。    在合并工作底稿中編制抵消分錄為：    借：實收資本 200000    盈余公積 10000    未分配利潤 60000    合并價差 14000    貸：長期股權(quán)投資 230000    少數(shù)股東權(quán)益 54000   

26、 假如甲公司對子公司的權(quán)益性資本投資為19萬元，則在合并工作底稿中編制抵消分錄時，    借：實收資本 200000    盈余公積 10000    未分配利潤 60000    貸：長期股權(quán)投資 190000    少數(shù)股東權(quán)益 54000    合并價差 260002母公司投資收益和子公司期初未分配利潤與子公司本期利潤分配和期末未分配利潤的抵消    在非全資子公司的情況下，子公司

27、本期的凈利潤包括母公司本期的投資收益和少數(shù)股東收益兩部分，應(yīng)將母公司的投資收益和少數(shù)股東收益還原為各種收入和成本費用支出，編制合并會計報表時，要把母公司對子公司的投資收益和少數(shù)股東收益與子公司本期利潤分配項目予以抵消，編制的抵消分錄為：    借：投資收益 （子公司本年凈利潤×母公司投資%）    少數(shù)股東收益 子公司本年凈利潤×（1-母公司投資%）    期初未分配利潤 （子公司年初未分配利潤）    貸：提取盈余公積 （子公司提取盈余公積數(shù)） 

28、;   應(yīng)付利潤 （子公司應(yīng)付利潤數(shù)）    未分配利潤 （子公司尚未分配利潤數(shù)）    根據(jù)例2的有關(guān)資料，甲公司擁有乙公司80%的股權(quán)，甲公司和乙公司編制的會計分錄見例3，合并工作底稿中編制的抵消分錄為：    （3） 借：投資收益 80000（100000×80%）    少數(shù)股東收益 20000（100000×20%）    貸：提取盈余公積 10000    應(yīng)付利潤

29、 30000    未分配利潤 60000    如果本例中乙公司的期初未分配利潤為1萬元，則子公司年末未分配利潤為7萬元，應(yīng)在合并工作底稿中編制的抵消分錄為：    借：投資收益 80000（100000×80%）    少數(shù)股東收益 20000（100000×20%）    年初未分配利潤 10000    貸：提取盈余公積 10000    應(yīng)付利潤 30000

30、    未分配利潤 700003盈余公積的抵消    編制抵消分錄時，應(yīng)當(dāng)按照子公司本期提取的盈余公積中母公司所擁有的數(shù)額，借記“提取盈余公積”項目，貸記“盈余公積”項目。    例、將例3中子公司提取的盈余公積進行調(diào)整時，編制的抵消分錄如下：    （4）借：提取盈余公積 8000    貸：盈余公積 8000    以例3為例，甲公司對乙公司擁有80%股權(quán)的情況下，與擁有全部股份相比，合并工作底稿中下列項目的合并

31、數(shù)額發(fā)生了變化：    長期股權(quán)投資：284000（500000-216000）表8    盈余公積：38000 （40000-10000+8000）表12    應(yīng)付股利：61500 （8550024000）表12    投資收益：70000（150000-80000）表12    提取盈余公積：26500（28500-10000+8000）表12    未分配利潤：102100（170100-60000-8000

32、）表12    少數(shù)股東權(quán)益：54000表12    少數(shù)股東收益：20000表12三、股權(quán)取得日后連續(xù)各期合并會計報表的編制    首期 編制合并會計報表時，已經(jīng)將企業(yè)集團內(nèi)部由于股權(quán)投資產(chǎn)生的母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益、母公司投資收益與子公司利潤分配項目等進行了抵消。但是，這種抵消僅僅是在合并工作底稿中進行的（表5），并沒有相應(yīng)記入企業(yè)集團母公司及各子公司的賬簿之中。    以后年度 母公司和子公司分別根據(jù)沒有反映抵消情況的賬簿記錄>編制個別會計報表。母公

33、司根據(jù)個別會計報表>編制合并會計報表。    因此，在第二期以及以后各期連續(xù)編制合并會計報表時，就不僅要考慮本年度企業(yè)集團內(nèi)部新發(fā)生的股權(quán)投資事項、本年度利潤分配等對個別會計報表的影響，還要考慮以前年度企業(yè)集團內(nèi)部業(yè)務(wù)對個別會計報表所產(chǎn)生的影響。（一）對子公司擁有全部股權(quán)的合并會計報表的編制    連續(xù)各期編制合并會計報表的情況下，如果對子公司擁有全部股權(quán)，在編制抵消分錄時需要處理兩個問題，一個是對當(dāng)期事項的抵消，另一個是對以前年度事項的抵消。    1、母公司對子公司權(quán)益性資本投資項目與子公司所有

34、者權(quán)益項目的抵消    母公司對子公司的權(quán)益性資本投資，在母公司的資產(chǎn)負債表上表現(xiàn)為長期股權(quán)投資項目，在子公司的資產(chǎn)負債表上則表現(xiàn)為實收資本及其他所有者權(quán)益項目。在連續(xù)各期編制合并會計報表時，仍然需要以合并當(dāng)年母公司及所屬子公司的個別會計報表為基礎(chǔ)，將母公司對子公司的權(quán)益性資本投資項目與子公司的所有者權(quán)益項目全額予以抵消。    例、根據(jù)例的有關(guān)資料（例1、甲公司2001年1月1日對乙公司投資20萬元，取得其100%的股權(quán)。乙公司的實收資本為20萬元，經(jīng)過一年的經(jīng)營后，乙公司當(dāng)年實現(xiàn)利潤100000元，按凈利潤的10%提取盈余公積，宣

35、告按凈利潤的30%向投資者分配利潤，年末，盈余公積為1萬元，未分配利潤為6萬元。將其鏈接），2002年乙公司當(dāng)年實現(xiàn)利潤200000元，按凈利潤的10%提取盈余公積，宣告按凈利潤的30%向投資者分配利潤。    根據(jù)上例的資料，甲公司（母公司）“長期股權(quán)投資”和“投資收益”賬戶的的余額變化情況如下：    長期股權(quán)投資乙公司 投資收益    2002年1月1日余額 270000 0    加：2002年根據(jù)乙公司的凈利潤確認的投資收益 200000 200000 &

36、#160;  減：發(fā)放的股利（或利潤） 60000    2002年12月31日余額 410000 200000    2002年12月31日甲公司應(yīng)編制的會計分錄為：    借：長期股權(quán)投資乙公司 200000    貸：投資收益 200000    借：應(yīng)收股利 60000    貸：長期股權(quán)投資乙公司 60000    乙公司編制的利潤分配會計分錄為： 

37、0;  借：利潤分配提取盈余公積 20000    應(yīng)付利潤 60000    貸：盈余公積 20000    應(yīng)付利潤 60000    借：本年利潤 200000    貸：利潤分配未分配利潤 200000    借：利潤分配未分配利潤 80000    貸：利潤分配提取盈余公積 20000    應(yīng)付利潤 60000  &

38、#160; 在合并工作底稿中編制的抵消分錄為：    借：實收資本 200000    盈余公積 30000    未分配利潤 180000    貸：長期股權(quán)投資 410000     由于甲公司的“應(yīng)收股利”賬戶余額中，有60000元為應(yīng)向乙公司收取的，即乙公司的“應(yīng)付股利”賬戶余額60000元，站在企業(yè)集團的角度應(yīng)予以抵銷，編制的抵銷分錄如下：    （2）借：應(yīng)付利潤 60000  

39、60; 貸：應(yīng)收股利 600002、母公司投資收益、子公司期初未分配利潤與子公司本期利潤分配、期末未分配利潤的抵消    抵銷原理：    （1）在對子公司擁有全部股份的情況下：子公司本期凈利潤 = 母公司本期內(nèi)部投資收益     而母公司的投資收益已計入凈利潤之中。為了消除重復(fù)計入母公司凈利潤的子公司凈利潤，編制合并會計報表時，必須將母公司對子公司的投資收益予以抵消；    （2）由于子公司上期凈利潤中未分配的部分，母公司已在上期計入了其長期股權(quán)投資和凈利潤（或其它所有者權(quán)

40、益項目之中）了，因此，編制合并會計報表時，還必須將子公司的期初未分配利潤予以抵消；    （3）由于上述（1）（2）內(nèi)容（即子公司的本期凈利潤和期初未分配利潤）構(gòu)成了子公司可供分配利潤，即等于子公司提取盈余公積、分配給投資者利潤等利潤分配各項目的數(shù)額和期末未分配利潤的數(shù)額，用公式表示為：     因此，子公司的利潤分配項目也必須予以抵消。    按照這個抵銷原理，在連續(xù)各期編制合并會計報表時，仍然需要以合并當(dāng)年母公司及所屬子公司的個別會計報表為基礎(chǔ)，將母公司投資收益、子公司期初未分配利潤與子公司本期利潤分

41、配、期末未分配利潤予以抵消。    例、甲公司2001年1月1日對乙公司投資20萬元，取得其100%的股權(quán)。2002年乙公司當(dāng)年實現(xiàn)利潤200000元，按凈利潤的10%提取盈余公積，宣告按凈利潤的30%向投資者分配利潤。乙公司的期初未分配利潤為6萬元，子公司年末未分配利潤為18萬元，在合并工作底稿中編制的抵消分錄為，    借：投資收益 200000    期初未分配利潤 60000    貸：提取盈余公積 20000    應(yīng)付利潤 60000

42、    未分配利潤 180000 3 、盈余公積的抵消     在將母公司權(quán)益性資本投資與子公司所有者權(quán)益抵消時(例1)，已經(jīng)將盈余公積的數(shù)額全部抵消；在將母公司投資收益與子公司利潤分配項目抵消時(例2)，已經(jīng)將包括子公司提取盈余公積在內(nèi)的所有的當(dāng)期利潤分配項目抵消。為了在合并會計報表中反映子公司提取盈余公積數(shù)額及其形成的盈余公積數(shù)額，必須將上述抵消的提取盈余公積數(shù)額和盈余公積的數(shù)額予以沖回。    在納入合并范圍的是全資子公司的情況下，進行抵消處理時應(yīng)當(dāng)按照當(dāng)期子公司提取盈余公積的數(shù)額，借記“提取盈余公

43、積”，貸記“盈余公積”。    在納入合并范圍的是非全資子公司的情況下，只能按照子公司當(dāng)期提取的盈余公積中母公司所擁有數(shù)額，調(diào)整合并會計報表中盈余公積的數(shù)額。進行抵消處理時，應(yīng)按照子公司當(dāng)期提取的盈余公積中母公司所擁有的數(shù)額，借記“提取盈余公積”，貸記“盈余公積”。    子公司資產(chǎn)負債表中的盈余公積是其設(shè)立以來歷年提取盈余公積的累計數(shù)。對于子公司個別資產(chǎn)負債表中盈余公積的數(shù)額（表13），可以分解為：    以前年度提取的盈余公積：與子公司以前年度利潤表“提取盈余公積”的累計數(shù)額相對應(yīng)的。（表4）

44、0;   本年提取的盈余公積：與子公司個別利潤表中“提取盈余公積”項目相對應(yīng)的。（表15）    因此，在編制合并會計報表時，應(yīng)當(dāng)分別本年提取的盈余公積和以前年度提取的盈余公積進行抵消處理。    （1）以前年度提取的盈余公積的抵消處理。     （2）本年提取的盈余公積的抵銷處理    為了在合并資產(chǎn)負債表和合并利潤分配表中如實反映子公司當(dāng)期提取盈余公積的數(shù)額和形成的盈余公積的數(shù)額，必須將已經(jīng)抵消掉的提取盈余公積的數(shù)額和形成的盈余公積的數(shù)額轉(zhuǎn)回，借記“提

45、取盈余公積”項目，貸記“盈余公積”項目。    例、根據(jù)例和例的有關(guān)資料，乙公司2002年12月31日的資產(chǎn)負債表中，“盈余公積”項目的余額為30000元，其中，2001年提取了10000元，2002年提取了20000元，編制2002年合并會計報表時應(yīng)編制的抵消分錄為：    （）抵消子公司當(dāng)期提取的盈余公積，    借：提取盈余公積 20000   貸：盈余公積 20000    （）抵消子公司以前年度提取的盈余公積，  &

46、#160; 借：期初未分配利潤 10000    貸：盈余公積 10000 (二)對子公司擁有部分股權(quán)的合并會計報表的編制    1、母公司對子公司權(quán)益性資本投資項目與子公司所有者權(quán)益項目的抵消    在連續(xù)各期編制合并會計報表時，仍然需要以合并當(dāng)年母公司及所屬子公司的個別會計報表為基礎(chǔ)，將母公司對子公司的權(quán)益性資本投資項目與子公司的所有者權(quán)益項目中屬于少數(shù)股東的份額予以抵消，將子公司所有者權(quán)益中屬于少數(shù)股東的份額，作為少數(shù)股東權(quán)益處理。編制的抵消分錄為：借記“實收資本”、“資本公積”、“盈余公積”和“未

47、分配利潤”項目，貸記“長期股權(quán)投資”和“少數(shù)股東權(quán)益”項目。    例、根據(jù)例的有關(guān)資料，甲公司2001年1月1日對乙公司投資16萬元，只擁有乙公司80的權(quán)益性資本。2002年乙公司當(dāng)年實現(xiàn)利潤200000元，按凈利潤的10%提取盈余公積，宣告按凈利潤的30%向投資者分配利潤。    根據(jù)上例的資料，甲公司（母公司）“長期股權(quán)投資”和“投資收益”賬戶的余額變化情況如下：    長期股權(quán)投資乙公司 投資收益    2002年1月1日余額 216000 0  

48、  加：2002年根據(jù)乙公司的凈利潤確認的投資收益 160000 160000    減：發(fā)放的股利（或利潤） 48000    2002年12月31日余額 328000 160000    2002年12月31日甲公司應(yīng)編制的會計分錄為：    借：長期股權(quán)投資乙公司 160000    貸：投資收益 160000    借：應(yīng)收股利 48000    貸：長期股權(quán)投資乙公司 48000    乙公司編制的利潤分配會計分錄為：    借：利潤分配提取盈余公積 20000    應(yīng)付利潤 60000    貸：盈余公積 20000    應(yīng)付利潤 60000    在合并工作底稿中編制的抵消分錄為：