1、 精品資料網精品資料網 土地增值稅處理與清算實務主講主講:易坤山易坤山主辦主辦:武漢房地產開發企業協會武漢房地產開發企業協會協辦協辦:武漢市金瑞君安稅務師事務所武漢市金瑞君安稅務師事務所 精品資料網精品資料網 課程安排時間時間: :四小時左右四小時左右內容內容: :第一節：增值稅歷年重要政策回顧第一節：增值稅歷年重要政策回顧第二節：清算政策分析及實務處理第二節：清算政策分析及實務處理第三節：三個清算案例分析第三節：三個清算案例分析第四節：稅收優惠與第四節：稅收優惠與納稅籌劃案例納稅籌劃案例專題：合作建房涉稅分析專題：合作建房涉稅分析 精品資料網精品資料網 一、重要政策回顧土地增值稅溯源土地增值

2、稅溯源追根溯源，有研究者將追根溯源，有研究者將18981898年德國在青島德租界年德國在青島德租界開征土地增值稅作為該稅種的起源。此后，開征土地增值稅作為該稅種的起源。此后，19041904年德國在本土開征土地增值稅，年德國在本土開征土地增值稅，19111911年在德聯邦年在德聯邦推廣。英國和日本分別在推廣。英國和日本分別在19101910、19231923年開征土地年開征土地增值稅。然而由于各種原因，這些國家都停征和增值稅。然而由于各種原因，這些國家都停征和取消了土地增值稅。目前仍以土地增值稅的名義取消了土地增值稅。目前仍以土地增值稅的名義對土地增值征稅的只有意大利、韓國、中國內地對土地增值

3、征稅的只有意大利、韓國、中國內地和臺灣。和臺灣。 精品資料網精品資料網起源：征收土地增值稅的國家和地區在具體征收上各有不同。例如征稅對象就有所差別中國內地和意大利相同中國內地和意大利相同，包括土地及其建筑物和附著物，即房和地；臺灣和韓國臺灣和韓國接近，僅針對土地增值課稅。 精品資料網精品資料網政策梳理1、為了規范土地、房產市場交易秩序，合理調節土地增值收益，維護國家權益， 1993年12月13日，國務院發布中華人民共和國土地增值稅暫行條例。該條例規定“轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人，應當依照本條例繳納土地增值稅”，并于1994年1月1

4、日實施。 精品資料網精品資料網政策梳理1995年1月27日，財政部發布中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則，具體實施中華人民共和國土地增值稅暫行條例。 精品資料網精品資料網政策梳理1995年1月27日，財政部發布關于對1994年1月1日前簽訂開發及轉讓合同的房地產征免土地增值稅的通知。具體規定：1994年1月1日以前已簽訂的房地產轉讓合同，不論其房地產在何時轉讓，均免征土地增值稅；1994年1月1日以前已簽訂房地產開發合同或已立項，并已按規定投入資金進行開發，其在1994年1月1日以后五年內首次轉讓房地產的，免征土地增值稅，簽訂合同日期以有償受讓土地合同簽訂之日為準； 精品資料網精品資料網

5、政策梳理19951995年年5 5月月2525日，財政部、國家稅務總局發日，財政部、國家稅務總局發布布關于土地增值稅一些具體問題規定的關于土地增值稅一些具體問題規定的通知通知，對于以房地產進行投資、聯營，對于以房地產進行投資、聯營，合作建房，企業兼并轉讓房地產的征免稅合作建房，企業兼并轉讓房地產的征免稅問題等進行了相關規定。問題等進行了相關規定。 國稅發國稅發199548199548號號 精品資料網精品資料網政策梳理1999年7月29日，財政部、國家稅務總局發布關于調整房地產市場若干稅收政策的通知，規定自19991999年年8 8月月1 1日起日起對居民居民個人擁有的普通住宅，在其轉讓時暫免暫

6、免征收土地增值稅。 精品資料網精品資料網 政策梳理1999年12月24日，財政部、國家稅務總局發布關于土地增值稅優惠政策延期的通知，規定：“1994年1月1日以前已簽訂房地產開發合同或已立項，并已按規定投入資金進行開發，其在1994年1月1日以后5年內首次首次轉讓房地產的，免征免征土地增值稅的稅收優惠政策已于1998年底到期。延長至延長至20002000年底。年底。 精品資料網精品資料網 政策梳理2002年7月10日，國家稅務總局發布關于認真做好土地增值稅征收管理工作的通知，具體規定：“一對在1994年1月1日以前已簽訂房地產開發合同或立項并已按規定投入資金進行開發，其首次轉讓房地產的，稅收優

7、惠政策已到期，應按規定恢復征稅。二、完善土地增值稅的預征辦法，各地開始預征。” 精品資料網精品資料網 政策梳理財政部 國家稅務總局關于土地增值稅若干問題的通知（財稅200621號 ）規定：（1）、關于納稅人建造普通標準住宅出售和居民個人轉讓普通住宅的征免稅問題 （2）、關于轉讓舊房準予扣除項目的計算問題 精品資料網精品資料網 政策梳理（3）、關于土地增值稅的預征和清算問題 （4）、關于因城市實施規劃、國家建設需要而搬遷,納稅人自行轉讓房地產的征免稅問題。 （5）、關于以房地產進行投資或聯營的征免稅問題 國稅發200621號 精品資料網精品資料網 政策梳理財政部國家稅務總局關于土地增值稅普通標準

8、住宅有關政策的通知財稅2006141號 2006-10-20規定：“普通標準住宅普通標準住宅”的認定，可在各省、自治區、直轄市人民政府根據國務院辦公廳轉發建設部等部門關于做好穩定住房價格工作意見的通知(國辦發200526號)制定的“普通住房標準”的范圍內從嚴掌握。 精品資料網精品資料網 政策梳理國家稅務總局關于房地產開發企業土地增國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知值稅清算管理有關問題的通知 國稅發國稅發20062006187187號號 對土地增值稅的清算提出了具體的要求。對土地增值稅的清算提出了具體的要求。 精品資料網精品資料網 二、清算實務一、收入的確認問題一、收

9、入的確認問題（1)納稅人轉讓房地產所取得收入，包括貨貨幣收入幣收入、實物收入實物收入和其他收入其他收入 （摘自國務院第（摘自國務院第138138號令發布的號令發布的土土地增值稅暫行條例地增值稅暫行條例） 條例第二條所稱的收入，包括轉讓房地產的全部價款及有關的經濟收益。 （摘自財法字（摘自財法字(1995)6(1995)6號號土地增值土地增值稅暫行條例實施細則稅暫行條例實施細則） 精品資料網精品資料網 視同銷售收入的確認 (2)(2)非直接銷售非直接銷售 房地產開發企業將開發產品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產等，發生所有權轉移時應視同

10、銷售房地產。 精品資料網精品資料網 確認方法和順序第二十三條第二十三條 納稅人將開發的房地產用于職工福納稅人將開發的房地產用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產等償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產等，發生所有權轉移時應視同銷售房地產，其視同，發生所有權轉移時應視同銷售房地產，其視同銷售收入按下列方法和順序審核確認：銷售收入按下列方法和順序審核確認： （一）按本企業當月銷售的同類房地產的平（一）按本企業當月銷售的同類房地產的平均價格核定。均價格核定。 （二）按本企業在同一地區、同一年度銷售（二）

11、按本企業在同一地區、同一年度銷售的同類房地產的平均價格確認。的同類房地產的平均價格確認。 （三）參照當地當年、同類房地產的市場價（三）參照當地當年、同類房地產的市場價格或評估價值確認。格或評估價值確認。 國稅發國稅發20071322007132號號 精品資料網精品資料網 自用的收入確定房地產開發企業將開發的部分房地產轉為企業自用或用于出租等商業用途時，如果產權未發生轉移，不征收土地增值稅，在稅款清算時不列收入，不扣除相應的成本和費用。 （國稅發（國稅發20062006187187號規定）號規定） 精品資料網精品資料網 舊房的定義七、關于新建房與舊房的界定問題七、關于新建房與舊房的界定問題 新建

12、房是指建成后未使用的房產。凡是已使用一定時間或達到一定磨損程度的房產均屬舊房。使用時間和磨損程度標準可由各省、自治區、直轄市財政廳（局）和地方稅務局具體規定。 財稅字【1995】第048號 精品資料網精品資料網 轉讓舊房扣除項目 第十條：轉讓舊房的，應按房屋及建筑物的評估價格、取得土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定交納的有關費用以及在轉讓環節繳納的稅金作為扣除項目金額計征土地增值稅。對取得土地使用權時未支付地價款或不能提供已支付的地價款憑據的，不允許扣除取得土地使用權所支付的金額。 國稅發199548號 精品資料網精品資料網 自用時限第七條 房地產開發企業納稅人建造商品房，已自用自用或出

13、租使用出租使用年限在一年一年以上再出售的，應按照轉讓舊房及建筑物的政策規定繳納土地增值稅，不再列入土地增值稅清算的范圍。 京地稅地2007134號 精品資料網精品資料網 計算評估的基本方法是：對于出售的舊房及建筑物，第一步第一步：應確定該房屋及建筑物的重置成本價第二步第二步：再確定其新舊程度（即成新度折舊率）第三步第三步：以重置成本價乘以其新度折舊率，以確定轉讓該舊房及建筑物的扣除項目金額。 精品資料網精品資料網 案例案例（案例（1 1）某房地產公司2007年11月2004年2月建成自用的房屋1000平方米，當時造價300萬元，轉讓方式取得土地使用權。如果按現行市場價的材料、人工費計算，建造同

14、樣的房子需600萬元，該房子為7成新，按500萬元出售，支付有關稅費計27.5萬元。計算企業轉讓舊房應納的土地增值稅額。 精品資料網精品資料網 具體計算解：（1）評估價格=60070%=420（萬元）（2）允許扣除的稅金27.5萬元（3）扣除項目金額合計=420+27.5=447.5(萬元)（4）增值額=500-447.5=52.5(萬元)（5）增值率=52.25447.5100%=11.73%（6）應納稅額=52.530%-447.50=15.75（萬元）思考思考: :房地產企業銷售舊房能否加計扣除房地產企業銷售舊房能否加計扣除? ? 精品資料網精品資料網 代收費用的處理財稅字199548號

15、）的規定，對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產開發企業在售房時代收的各項費用，如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，可作為轉讓房地產所取得的收入計稅；如果代收費用未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，可以不作為轉讓房地產的收入。對于代收費用作為轉讓收入計稅的，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計20扣除的基數；對于代收費用未作為轉讓房地產的收入計稅的，在計算增值額時不允許扣除代收費用。 精品資料網精品資料網 列舉: 市政公用基礎設施配套費（經濟適用房含安居工程免收） “土地征用及拆遷補償費氣”； 建制鎮市政公用基礎設施配套費“土地征用及拆遷補償費”； 發展新型墻體材料專項

16、用費（經濟適用房含安居工程免收）“建筑安裝工程費”； 精品資料網精品資料網 列舉結建人防經費（經濟適用房含安居工程免收）“公共基礎設施費”；供電工程貼費（經濟適用房含安居工程免收或減收）“前期工程費”； 消防設施建設費“公共基礎設施費”； 煤氣建設費“公共基礎設施費”； 精品資料網精品資料網 列舉散裝水泥專項資金“建筑安裝工程費”；教育地方附加費經濟適用房含安居工程和已配套教育設施的項目免收）公共基礎設施費（建委代收）。 精品資料網精品資料網 收入確認的特殊事項1、合同簽訂了，對方付了全款，但沒有開具發票，業主也沒有入住是否確認銷售收入？2、合同規定的付款日業主沒有付款是否全額確認收入？3、沒

17、有產權的地下車庫出售永久使用權的問題？ 精品資料網精品資料網 稽查要點（1）（1 1）審核收入確認的完整性）審核收入確認的完整性 根據商品房銷（預）售許可證商品房銷（預）售許可證、物價部門物價部門核價批復核價批復、房產部門房屋測繪面積房產部門房屋測繪面積、相關相關項目銷售窗口表項目銷售窗口表、銷售合同銷售合同及及合同登記簿合同登記簿和和銷售發票存根銷售發票存根等資料，并結合售樓處現場銷控表勘查情況，與“主營業務收入”科目進行比對，判定其是否存在未完全確認收入的情況。 精品資料網精品資料網 稽查要點（2） (2)(2)審核收入確認的符合性審核收入確認的符合性重點對低價銷售的情況進行核實，對銷售價

18、格明顯偏低明顯偏低且無正當理由的，按規定進行納稅調整處理。 精品資料網精品資料網 稽查要點（3） (3)(3)審核收入確認的準確性審核收入確認的準確性 按照相關財務制度的規定，房地產開發企業對外出租房產的收入記入“其他業務收入”科目，房產銷售記入“主營業務收入”科目，對于部分房地產開發企業對外出租門面房的收入和集體土地上的房產銷售行為（即房產所占土地性質為集體土地），不應在清算土地增值稅時計入的轉讓收入總額中，而相應的成本也不能扣除。 精品資料網精品資料網 稽查要點（4）(4 (4）審核收入確認的時間性）審核收入確認的時間性 按照房地產銷售的方式分，房地產的銷售形式主要有預售方式預售方式、一次

19、性全額收款次性全額收款、分期收款方分期收款方式式、銀行按揭方式銀行按揭方式、采取委托方式銷售采取委托方式銷售（又分為支付手續費方式、視同買斷方式、基價并實行超基價雙方分成方式、包銷方式）等形式。對不同的銷售形式確認收入的時間也不盡相同，因此，在審核過程中應當根據不同的銷售形式，結合房地產開發企業銷售合同，而確認其實現收入的時間。 精品資料網精品資料網 稅法上“收入”的確認（1）、采取一次性全額收款方式銷售開發產品的，應于實際收訖價款實際收訖價款或取得索取價取得索取價款憑據（權利）之日款憑據（權利）之日，確認收入的實現；（2）、采取分期收款方式銷售開發產品的，應按銷售合同或協議約定的價款和付款應

20、按銷售合同或協議約定的價款和付款日確認收入的實現日確認收入的實現。付款方提前付款提前付款的，在實際付款日確認收入的實現； 精品資料網精品資料網 續（3）、采取銀行按揭方式銷售開發產品的，應按銷售合同或協議約定的價款確定收入額，其首付款應于實際收到日確認收入首付款應于實際收到日確認收入的實現，余款在銀行按揭貸款辦理轉賬之的實現，余款在銀行按揭貸款辦理轉賬之日確認收入的實現日確認收入的實現；（4）、采取委托方式銷售開發產品的，分別原則確認收入的實現，主要為收到代銷主要為收到代銷清單時確認收入的實現清單時確認收入的實現。 精品資料網精品資料網 拆遷補償的拆遷補償的收入確定收入確定 ?為了減少資金流通

21、，房地產公司與被拆遷人簽定協議，以開發出來的房屋作為拆遷補償。根據土地增值稅暫行條例實施細則 “收入包括轉讓房地產的全部價款及有關的經濟收益”的規定，對作為拆遷補償費的這部分房屋應確認收入。1、按照協議約定的補償費確認？2、按照平均銷售價格確認其收入？ 精品資料網精品資料網 二）成本與費用扣除一、土地成本一、土地成本1、無償劃拔無償劃拔的土地成本的確認2、轉讓方式轉讓方式獲得土地成本的確認3、以土地投資入股投資入股方式土地成本的確認4、參加拍賣拍賣土地成本的確認5、股權方式股權方式獲得土地的成本確認6、以地換房以地換房的土地成本的確認 精品資料網精品資料網 無償劃拔案例（案例（2 2）某國有房

22、地產開發企業于1996年初無償劃拔獲得某塊地，1998年初進行評估為1000萬，并按1000萬入賬，2006年初對該土地進行評估，評估值為10000萬？問開發后在清算如何確認土地成本？ 精品資料網精品資料網 轉讓方式 （一）以協議方式出讓的，其契稅計稅價格為成交價格。成交價格包括土地出讓金土地出讓金、土地補償費土地補償費、安置補助費安置補助費、地上附著物地上附著物和和青苗補償費青苗補償費、拆遷補償費、拆遷補償費、市政建設配市政建設配套費套費等承受者應支付的貨幣、實物、無形等承受者應支付的貨幣、實物、無形資產及其他經濟利益。資產及其他經濟利益。 財稅2004134號 精品資料網精品資料網 土地投

23、資入股 案例（案例（3 3）A為自然人，2005年10月將其名下的土地投資到B房地產公司，擁有70%的股份。該土地購買原價為1000萬元，評估價為2000萬元，股東確認價為2000萬元，B房地產公司以2000萬元做為土地成本入帳。2007年B房地產公司開發的房地產銷售完畢，進行土地增值稅清算。 精品資料網精品資料網 政策鏈接（1）根據財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知（財稅字1995048號）第一條暫免征收土地增值稅的規定，以房地產進行投資、聯營的一方以土地（房地產）作價入股作價入股進行投資投資或作為聯營條件聯營條件，將房地產轉讓到所投資、聯營的企業中時，暫免繳納土地增值

24、稅暫免繳納土地增值稅。對投資聯營企業將上述房地產再轉讓的，應按規定繳納土地增值稅。 精品資料網精品資料網 政策鏈接（2）根據財政部、國家稅務總局關于土地增值稅若干問題的通知（財稅200621號）規定，自2006年3月2日起，對于以土地（房地產）作價投資入股進行投資或聯營的，凡所投資、聯營的企業從事房地產開發的，或者房地產開發企業以其建造的商品房進行投資和聯營的，均均不適用不適用財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知（財稅字1995048號）第一條暫免征收土地增值稅的規定，應按規定繳納土地增值稅。應按規定繳納土地增值稅。 精品資料網精品資料網 所得稅方面的政策按照國稅發按照國稅

25、發200631200631號文件的規定：接受土號文件的規定：接受土地使用權的開發方在投資交易發生時，可地使用權的開發方在投資交易發生時，可按投資交易額計算確認土地使用權的成本按投資交易額計算確認土地使用權的成本，并計入開發產品的成本。，并計入開發產品的成本。 精品資料網精品資料網 總局答復我們認為：以土地作價入股進行投資或作為聯營條件，后又將房地產再轉讓的，在土地增值稅清算時，應以其原投資、聯營者為取得土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定交納的有關費用作為扣除項目中取得土地使用權所支付的金額。 精品資料網精品資料網 參加拍賣 案例（案例（4 4）某房地產開發公司通過拍賣公司獲得某破產企業委

26、托拍賣的一塊土地，支付土地款600萬，支付給拍賣公司費用50萬？1、如何取得票據？2、支付拍賣公司的費用能否進土地成本。 精品資料網精品資料網 股權方式 案例（案例（5 5）某房地產開發公司于2005年初與甲房地產公司談判，因甲公司有一塊地，該地購入時共付款3000萬，該公司注冊資本金2000萬，最后談判成功，以10000萬獲得甲公司的全部股權。問：土地成本如何確認？ 精品資料網精品資料網以房換地的土地成本的確認？某房地產開發公司于某房地產開發公司于20032003年年1 1月獲得一月獲得一塊土地，當時雙方協定：前期不支付塊土地，當時雙方協定：前期不支付任何款項，待項目開發完畢之后將任何款項，

27、待項目開發完畢之后將30003000平方的房屋做為土地價款。平方的房屋做為土地價款。1 1、問土地成本如何確認？、問土地成本如何確認？ 精品資料網精品資料網 各期之間如各期之間如何劃分何劃分 案例（案例（6 6）某房地產公司獲得200000方土地，分四期開發，如何計算土地成本？納稅人成片受讓土地使用權后，分期分批開發、轉讓房地產的，其扣除項目金額的確定，可按轉讓土地使用權的面積占總面積的比例計算分攤，或按建筑面積計算分攤。 19991999年國稅函年國稅函19991999112112號號 精品資料網精品資料網 通過中通過中介人獲得介人獲得案例（案例（7 7）某房地產開發公司于2004年委托某物

28、業公司購買土地，共支付給物業公司10000萬，其中獲得相關土地票據7500萬，其中大部分票為村委會的收入，其中付給物業公司費用2000萬，問如何扣除？ 精品資料網精品資料網 配套設施的處理 房地產開發企業開發建造的與清算項目配套的居委會和派出所用房、會所、停車場（庫）、物業管理場所、變電站、熱力站、水廠、文體場館、學校、幼兒園、托兒所、醫院、郵電通訊等公共設施，按以下原則處理： 1、建成后產權屬于全體業主所有屬于全體業主所有的，其成本、費用可以扣除； 2、建成后無償移交給政府無償移交給政府、公用事業單位用于非營利性社會公共事業的，其成本、費用可以扣除； 3、建成后有償轉讓建成后有償轉讓的，應計

29、算收入，并準予扣除成本、費用。 精品資料網精品資料網 利息專題案例（案例（8 8）某地產公司問：根據細則規定：某地產公司問：根據細則規定：（1）凡能按轉讓房地產項目計算分攤利息并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。（2）凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出不得單獨計算，應按取得土地使用權支付的金額和房地產開發成本金額之和，在5%以內計算扣除，同理如果發生的利息支出不足5%，是按5%扣除還是據實扣除？ 精品資料網精品資料網 利息專題第第2 2問：問：前面所說的“利息支出”是否還包括已記入“開發成本”的利息費用，還是僅指“財務費用”中的利息？第第3

30、 3問：問：另外房地產開發企業允許按取得土地使用權時所支付的金額和房地產開發成本之和加計20%扣除，這里房地產開發成本是否包括已記入“開發成本”的利息，即這部分利息是否作為加計扣除的基數？ 精品資料網精品資料網 利息專題第第4 4問：問：如所轉讓的房產項目全部以自有資金開發未發生借款費用，利息費用是否均可按（地價+開發成本）*5%計算扣除？ 精品資料網精品資料網 政策鏈接只分兩種情況，如果能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，財務費用中的利息費用允許據實扣除，但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。如果不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產

31、開發費用按本條（一）、 （二）項規定計算的金額之和的以內計算扣除. 摘自摘自細則細則 精品資料網精品資料網 第三問：分析（1）會計處理規定:（一）我國房地產開發企業會計制度規定，“企業長期負債的應計利息支出，生產期間的，計入財務費用財務費用”。 精品資料網精品資料網 分析（2）（二）我國企業會計制度規定，“除為構建固定資產的專門借款所發生的借款費用外，其他借款費用均應于發生當期確認為費用，直接計入當期財務費用。”由于對于房地產公司而言，所開發的房地產不屬于固定資產，而是存貨不屬于固定資產，而是存貨，因此根據企業會計制度，相關的借款費用應采取計入財務費用的做法。 精品資料網精品資料網 分析（3）

32、（三）我國財政部于2001年1月頒布了企業會計準則借款費用，該準則首次就借款費用資本化的條件、資本化的方法作出了明確規定，即“因專門借款而發生的利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額，在符合本準則規定的資本化條件的情況下，應當予以資本化。”但是，該準則并未并未將房地產商品開發中發生的借款費用列入準則的將房地產商品開發中發生的借款費用列入準則的涉及范圍涉及范圍。該準則第2條稱：“本準則不涉及：1 1、與融資租賃有關的融資費用；與融資租賃有關的融資費用；2 2、房地產商品開發、房地產商品開發過程中發生的借款費用。過程中發生的借款費用。” 精品資料網精品資料網 分析（4）（四）股份有限公司會計制度附件三：

33、房地產開發業務會計處理規定（以下簡稱附件三）規定：“公司為開發房地公司為開發房地產而借人的資金所發生的利息等借款費用產而借人的資金所發生的利息等借款費用，在開發產品銷售之前，計入開發成本或，在開發產品銷售之前，計入開發成本或開發產品成本。開發產品成本。”由于這一文件仍然有效，因此房地產上市公司對借款費用的處理雖然不受企業會計準則借款費用的規范，但實際上也采取了資本化的處理原則。 精品資料網精品資料網 分析（5）（五）企業會計準則第17號借款費用(財會20063號，自2007年1月1起施行，以下簡稱“借款準則”)規定：“企業發生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產的購建或者生產的，應當予

34、以資本化，計入相關資產成本；其他借款費用，應當在發生時根據其發生額確認為費用，計入當期損益。 精品資料網精品資料網 分析（6）符合資本化條件的資產，是指需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的固定資產、投資性房地產和存貨等資產。”由此可見，新會計準則擴大擴大了借款費用資本化借款費用資本化的范圍：一是準予資本化的借款不再局限于專門借款；一是準予資本化的借款不再局限于專門借款；二是當購建存貨發生的借款費用符合一定條件時，也可予二是當購建存貨發生的借款費用符合一定條件時，也可予以資本化。以資本化。因此，房地產開發企業的開發產品顯然屬于“需要經過相當長時間的購建或者生產活

35、動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的存貨”，其借款費用應當按規定予以資本化。 精品資料網精品資料網 稅務處理分析企業所得稅方面:企業所得稅稅前扣除辦法（國稅發200084號）第三十五條規定：“從事房地產開發業務的納稅人為開發房地產而借入資金所發生的借款費用，在房地產完工之前發生的，應計入有關房地產的開發成本。 精品資料網精品資料網 稅務處理（2）根據土地增值稅實施細則的規定，財務費用中的利息支出，凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額，其他房地產開發費用，按取得土地使用權所支付的金額和房地產開發成本之和的5以內計算扣

36、除。凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發費用按取得土地使用權所支付的金額和房地產開發成本之和的10以內計算扣除。 精品資料網精品資料網 稅務分析（3）財政部國家稅務總局關于土地增值稅些具體問題規定的通知(財稅199548號)規定，利息的上浮幅度按國家的有關規定執行，超過上浮幅度上浮幅度的部分不允許不允許扣除；對于超過貸款期限的利息部分超過貸款期限的利息部分和加罰加罰的利息不允許扣除。 精品資料網精品資料網 稅務分析（4）細則規定，房地產開發的成本包括土地征土地征用用及拆遷補償費拆遷補償費、前期工程費前期工程費、建筑安裝建筑安裝工程費工程費、基礎設施費基礎設

37、施費、公共配套設施費公共配套設施費、開發間接費用開發間接費用，其中并不包括借款費用其中并不包括借款費用。第三十五條第三十五條 開發間接費用的審核，應當包開發間接費用的審核，應當包括下列內容：括下列內容： （八）在計算加計扣除項目基數時，審核（八）在計算加計扣除項目基數時，審核是否剔除了已計入開發成本的借款費用。是否剔除了已計入開發成本的借款費用。 國稅發國稅發20071322007132號號 精品資料網精品資料網 稅務分析(5)總結總結: :因此，借款費用記入開發成本后，在財政部和國家稅務總局未制定新規定允許扣除之前，計入開發成本的借款費用仍然不得作為加計20%扣除的基數。 精品資料網精品資料

38、網 各期之各期之間利息劃分間利息劃分案例（案例（9 9）某房地產開發公司獲得200，000方土地，分四期開發，其中拿地時向銀行貸款，第一期開發結算共支付了3000萬利息，問如何在稅前扣除。 精品資料網精品資料網 代付利息扣除？案例（案例（1010）某房地產開發公司于2004年2月與某國有企業簽訂土地轉讓協議，共支付地價款13000萬，另外還承擔國有企業利用該宗地在2002年八月時向某商業銀行的貸款利息共計500萬，操作方法為利息票據歸房地產公司所有？涉稅風險？如何處理？ 精品資料網精品資料網 土地閑置費 案例（案例（1111）某房地產企業2002年初購入一塊地，但一直沒有開發，最后向政府交納了

39、二年的土地閑置費，目前開發的樓盤進入清算階段，問土地閑置費是進開發成本還是進管理費用？ 精品資料網精品資料網 分析根據建設部1995年1月頒布的城市房地產開發管理暫行辦法和國土資源部1999年4月頒布的閑置土地處理辦法的規定，以出讓方式取得土地使用權進行房地產開發，超過出讓合同約定的動工開發日期滿1年未動工開發的，可以征收相當于土地使用權出讓金20%以下的土地閑置費；滿2年未動工開發的，可以無償收回土地使用權。 精品資料網精品資料網 政策分析（2）財政部關于企業房地產開發與交易若干財務處理問題的通知（財基字1995938號）的規定，以出讓方式取得土地使用權的企業，因超過出讓合同約定的動工開發日

40、期，按規定繳納的土地閑置費，或因滿2年未動工開發，被政府有關部門無償收回土地使用權而造成的損失，企業可計入當期管理費用。 精品資料網精品資料網 政策分析（3）國稅總局2006年31號文件規定“因國家無償收回土地使用權而形成的損失，可作為財財產損失產損失按稅收規定在稅前扣除稅前扣除。 精品資料網精品資料網 報廢、毀損損失案例（案例（1212）某房地產開發企業開發的一項目進入施工階段后因各種原因停工一年，一年后開始重新設計并施工，但施工時將原來施工時的一部分給予拆除，問這一部分如何處理？土地增值稅？企業所得稅？ 精品資料網精品資料網 分析31號文件規定：成本對象在建造過程中如單項或單位工程發生報廢

41、和毀損，減去殘料價值和過失人或保險公司賠償后的凈損失，計入繼續施工的工程成本；如成本對象整體報廢或毀損，其凈損失可作為財產損失按稅收規定扣除。 精品資料網精品資料網 沒有設置開發費用? 案例（案例（1313）某房地產開發公司開發的樓盤進入清算階段，清查中發現該企業在會計科目的設置上沒有設置“開發費用”，所有的財務費用、管理費用及銷售費用全部計入開發成本的開發間接費用中。？ 精品資料網精品資料網 付給物業的付給物業的款項款項 案例（案例（1414）某房地產開發公司按物業管理條例的規定某房地產開發公司按物業管理條例的規定劃給物業公司劃給物業公司5050萬做為啟動資金，并由物萬做為啟動資金，并由物業

42、公司開具了服務業發票，會計處理進開業公司開具了服務業發票，會計處理進開發成本的開發間接費用？發成本的開發間接費用？問如何處理問如何處理? ? 精品資料網精品資料網 政策鏈接根據：物業管理條例物業管理條例第四十二條業主應當根據物業服務合同的約定交納物業服務費用。業主與物業使用人約定由物業使用人交納物業服務費用的，從其約定，業主負連帶交納責任。已竣工但尚未出售或者尚未交給物業買受人的物業，物業服務費用由建設單位交納。 精品資料網精品資料網 拆遷償拆遷償還？還？【案例案例】（】（1515）某房地產公司1995-2001年在辦理新建小區、舊城改造時，對規劃區內原住戶的房屋進行拆遷并最終安置（或償還）住

43、戶，截止2001年末，安置拆遷戶18.9萬平方米，其中：償還拆遷面積17萬平方米，同類房屋成本價為461.23元/平方米，總成本為7875萬元;收取的產權調換差價收入2229萬元,其中:700萬元直接沖減“開發成本”、1529萬元列往來科目；收取超面積安置費231萬元直接沖減開發成本。 精品資料網精品資料網 湖北地方政策五、關于拆遷還建征收營業稅問題拆遷人給予被拆遷單位和個人補償安置的房屋，不論其以何種方式結算價款，均屬于營業稅的征稅范圍，其償還面積按同類房屋市場價格計征“銷售不動產”營業稅。拆遷人支付的拆遷補償金應作為成本費用列支，不得沖減其“銷售不動產”的計稅營業額。 鄂地稅發200518

44、5號 精品資料網精品資料網 福建規定:一、拆遷人給予被拆遷單位和個人補償安置的房屋，不論其以何種方式結算價款，均屬于營業稅的征稅范圍，應按“銷售不動產”征收營業稅。拆遷人支付的拆遷補償金應作為成本費用列支，不得沖減其“銷售不動產”的計稅營業額。 閩地稅發200463號 精品資料網精品資料網 政策鏈接（1）文件規定：國稅函發1995549號對外商投資企業從事城市住宅小區建設，應當按照中華人民共和國營業稅暫行條例的有關規定，就其取得的營業額計征營業稅；對償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當地稅務機關按同類住宅房屋的成本價核定計征營業稅，對最終轉讓時未作價結算的住宅區配套公共設施(如居委會用房、車

45、棚、托兒所等)，凡轉讓收入已包含在住宅房屋轉讓價格中并已征收營業稅的，不再征收營業稅。 精品資料網精品資料網 附:代建房政策注意：代建房應同時符合三個條件：（1）、所有項目手續應由委托方完成。（2）、代建方不墊付任何建設資金。（3）、委托方開具房地產銷售專用發票，代建方只就代建方收取的代建費開具服務業發票，不能開具房地產銷售專用發票。 精品資料網精品資料網 售樓處、樣板售樓處、樣板房裝修費用房裝修費用處理方法處理方法: :對納稅人為銷售房屋而對售樓處、樣板房進行裝修裝潢而發生的費用應計入銷售費用，而不應在開發成本中列支，且不允許加計扣除稅務稽查重點稅務稽查重點: :在實際操作時應審核其“開發成

46、本”和“開發間接費”科目中是否列支上述內容，如有應予以調出。 精品資料網精品資料網 代付的統籌費用 處理方法：處理方法： 要求開發企業先行為施工方職工代付社保統籌費用，待項目完工后再由施工企業將這部分費用支付給開發企業，因此這部分代付的費用是不允許作為扣除項目（開發成本）扣除的，在清算實務中，不少開發企業將這部分先行代付以后收回的費用在“開發間接費用”中列支，而不是通過往來科目進行核算，因此在審核中應注意將這部分費用調出。 精品資料網精品資料網 行政性罰款 問:房地產開發企業在開發間接費用中列支房地產開發企業在開發間接費用中列支行政性罰款的處理行政性罰款的處理答:房地產開發企業在“開發成本”

47、、“開發間接費用”等科目中列支的因違規建設被建設主管部門給予的行政性罰款，不允不允許許計入，應予扣減。 精品資料網精品資料網 質量保證金 房地產開發企業在工程竣工驗收后，會根據相關合同約定或其他形式約定，扣留一定比例的工程款，作為開發項目的質量保證金，該質量保證金會在以后年度支付。 精品資料網精品資料網 處理方法:對于扣留的質量保證金對于扣留的質量保證金，建筑方已開具發票但開發商未付款的，允許在計算土地增值稅時，計入成本并加計扣除；對于扣留的質量保證金，建筑方未開具未開具發票但開發商未付款的發票但開發商未付款的，不允許在計算土地增值稅時，計入成本并加計扣除。 精品資料網精品資料網 抵押行為是抵

48、押行為是否征稅？否征稅？房地產在抵押期間不征收土地增值稅。待抵押期滿后，視該房地產是否轉移產權來確定是否征收土地增值稅。對于以房地產抵押而發生房地產產權轉讓的，屬于征收土地增值稅的范圍。 精品資料網精品資料網 加計扣除第七條 條例第六條所列的計算增值額的扣除項目，具體為：（一）取得土地使用權所支付的金額土地使用權所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定交納的有關費用。（二）開發土地和新建房及配套設施（以下簡稱房屋開發）的成本，是指納稅人房地產開發項目實際發生的成本（以下簡稱房屋開發成本房屋開發成本），包括土地征用及拆遷補償費土地征用及拆遷補償費、前期工程費前期工程

49、費、建筑安建筑安裝工程費裝工程費、基礎設施費基礎設施費、公共配套設施費公共配套設施費、開發開發間接費用間接費用。 精品資料網精品資料網 加計扣除（六）根據條例第六條（五）項規定，對從事房地產開發的納稅人可按本條（一）、（二）項規定計算的金額之和，加計20的扣除。 摘自摘自細則細則 精品資料網精品資料網 適用范圍問：土地增值稅中關于對從事房地產開發的納稅人允許按取得土地使用權時所支付的金額和房地產開發成本之和,加計20%的扣除,請問從事房地產開發的納稅人是僅指房地產開發企業,還是所有企業和個人只要從事房地產開發就適用. 即是否包括“個人”？ 精品資料網精品資料網 特殊案例購入土地后只是進行三通一

50、平或七通一平購入土地后只是進行三通一平或七通一平后就轉讓能否享受后就轉讓能否享受20%20%的加計扣除？的加計扣除？案例（案例（1818）某房地產開發企業購入某房地產開發企業購入8000080000平方土地，完平方土地，完成前期七平一通之后只就其中的成前期七平一通之后只就其中的7000070000平方，平方，其中其中1000010000平方轉讓獲得收入平方轉讓獲得收入20002000萬，購入萬，購入土地時花了土地時花了80008000萬，前期七平一通花了萬，前期七平一通花了800800萬，如何征稅？萬，如何征稅？ 精品資料網精品資料網 政策鏈接（1）附：所謂的生地變熟地即是指附：所謂的生地變熟

51、地即是指“三通一三通一平平”( (通水、通電、通路、平整土地通水、通電、通路、平整土地) )。 （1 1）. .轉讓已完成土地前期開發或正在進行土轉讓已完成土地前期開發或正在進行土地前期開發，但尚未進入施工階段的在建項目，地前期開發，但尚未進入施工階段的在建項目，按按“轉讓無形資產轉讓無形資產”稅目中稅目中“轉讓土地使用權轉讓土地使用權”項目征收營業稅。項目征收營業稅。（2 2）. .轉讓已轉讓已進入建筑物施工階段進入建筑物施工階段的在建項目，的在建項目，按按“銷售不動產銷售不動產”稅目征收營業稅。稅目征收營業稅。 在建項目是指立項建設但尚未完工的房地產在建項目是指立項建設但尚未完工的房地產項

52、目或其它建設項目。項目或其它建設項目。 財稅財稅200316200316號號 精品資料網精品資料網 前期開發前期開發的界定：的界定：（1 1）前期開發。）前期開發。即指開發區破土動工以前的一切準備工作。包括開發區即指開發區破土動工以前的一切準備工作。包括開發區的可行性研究，選定開發區的地點，向政府申請建設用的可行性研究，選定開發區的地點，向政府申請建設用地，征用土地，拆遷安置，規劃設計，制定建設方案，地，征用土地，拆遷安置，規劃設計，制定建設方案，施工現場的施工現場的“三通一平三通一平”等工作。等工作。 （2 2）中期開發。）中期開發。即指對房地產的經營管理過程。一般包括房屋建設，竣即指對房地

53、產的經營管理過程。一般包括房屋建設，竣工驗收，房屋出售，租賃，經營目標，經營決策，經營工驗收，房屋出售，租賃，經營目標，經營決策，經營方式，方法及綜合開發公司自身的專業管理和綜合管理方式，方法及綜合開發公司自身的專業管理和綜合管理等內容。等內容。 精品資料網精品資料網 前期開發的前期開發的界定：界定：（3 3）后期開發。）后期開發。即指房屋的售后服務。包括房屋出售或租賃以后，對各即指房屋的售后服務。包括房屋出售或租賃以后，對各種建筑物、構筑物和設備安裝工作的保修、維修、使用種建筑物、構筑物和設備安裝工作的保修、維修、使用等房屋的維護管理工作。后期開發對解決用戶的后顧之等房屋的維護管理工作。后期

54、開發對解決用戶的后顧之憂尤為重要憂尤為重要 房地產開發與經營房地產開發與經營 精品資料網精品資料網 土地增值稅清算鑒土地增值稅清算鑒證業務準則證業務準則 第三十八條第三十八條 國家規定的加計扣除項目的審國家規定的加計扣除項目的審核，應當包括下列內容：核，應當包括下列內容： （二）對于取得土地使用權后，僅進行土（二）對于取得土地使用權后，僅進行土地開發（如地開發（如“三通一平三通一平”等），不建造房等），不建造房屋即轉讓土地使用權的，審核是否按稅收屋即轉讓土地使用權的，審核是否按稅收規定計算扣除項目金額，是否按取得土地規定計算扣除項目金額，是否按取得土地使用權時支付的地價款和開發土地的成本使用權

55、時支付的地價款和開發土地的成本之和計算加計扣除。之和計算加計扣除。 國稅發國稅發20071322007132號號 精品資料網精品資料網 在建在建項目的改建項目的改建案例：山河房地產公司于案例：山河房地產公司于20052005年年1 1月月1 1日購入日購入江山房地產公司轉讓的在建開發項目，支江山房地產公司轉讓的在建開發項目，支付付50005000萬元，后續開發支出萬元，后續開發支出60006000萬。萬。20072007年年1212月月1 1日銷售完畢進行清算階段。日銷售完畢進行清算階段。請問：請問：1 1、能否享受加計扣除？、能否享受加計扣除？2 2、扣除基數是多少？、扣除基數是多少？ 精品

56、資料網精品資料網 政策依據第三十八條：第三十八條： 國家規定的加計扣除項目的國家規定的加計扣除項目的審核，應當包括下列內容：審核，應當包括下列內容： （三）對于取得了房地產產權后，未進行（三）對于取得了房地產產權后，未進行任何實質性的改良或開發即再行轉讓的，任何實質性的改良或開發即再行轉讓的，審核是否按稅收規定計算扣除項目金額，審核是否按稅收規定計算扣除項目金額，核實有無違反稅收規定加計扣除的情形。核實有無違反稅收規定加計扣除的情形。 國稅發國稅發20071322007132號號 精品資料網精品資料網 應付未付政應付未付政府款項府款項?為了鼓勵開發，政府往往與房地產企業簽定協議，將應收取的部分

57、款項作為房地產開發企業的應付款項給予優惠，使房地產開發企業實際并不需要支付這筆款項。稅務機關做法；稅務機關做法；對于這種應付未付款不應作為扣除項目列支，同時要求稅務干部加強對開發項目的土地成本的審核，轉讓土地使用權的應有繳納土地出讓金的憑據，支付地價款的發票和銀行轉帳記錄等，具體有國有土地出讓合同、土地局開具的收據、財政局開具的契稅票據等證明。有了這些證明，才能作為土地成本列支。 精品資料網精品資料網 支付給討債公支付給討債公司費用司費用 ?可以將其作為企業的管理費用列支 。不能做為加計扣除的基數。 精品資料網精品資料網 銷售車庫的成本列支 1 1、對外銷售的車庫、對外銷售的車庫 有產權對外銷

58、售的車庫，其收入應并入房地產銷售收入，相應的車庫開發成本應準予扣除，并加計扣除。 2 2、業主共有的車庫、業主共有的車庫，屬于公共配套設施，相應的車庫開發成本應準予扣除，并加計扣除。 3 3、開發商自留的車庫、開發商自留的車庫，因其產權歸屬于開發商自有，因此相應的開發成本不允許列支。 注：車位面積可通過測繪面積表取得數據 精品資料網精品資料網開發間接費用中列支行政性罰款的處理 房地產開發企業在“開發成本” 、“開發間接費用”等科目中列支的因違規建設被建設主管部門給予的行政性罰款，不允許計入，應予扣減。 精品資料網精品資料網開發間接費用中列支看護費等？開發成本中列支已建未售房屋的物業看護費、產權

59、交易費和售樓處的水電、辦公費的問題 ？處理辦法：部分房地產開發企業在“開發間接費”科目中列支已建未售房屋的物業看護費、產權交易費和售樓處的水電、辦公費等費用，按照規定以上各項費用支出應在銷售費用科目歸集，列入開發費用而不是在開發成本中列支 精品資料網精品資料網減免稅金的部分能否視為已繳稅金予以扣除問題 ？ 對房地產開發企業按照稅法規定在轉讓房地產時可以少繳或不繳的營業稅、城市維護建設稅、教育費附加的，其少繳或不繳的稅款不得視為已繳稅金在清算時進行扣除。 精品資料網精品資料網 無產權的房屋無產權的房屋銷售？銷售？案例（案例（1919）某房地產開發企業2002年初以1000萬購入一塊地，然后直接在上面蓋了房子，但沒有到規劃部門、建委及開發辦辦理相關手續，預售證也沒有，所以就給業主辦不了產權，最后房子全部銷售了，跟業主的約定就是你住吧，想住多少年就住年，但沒有證，問如何征稅？ 精品資料網精品資料網 政策鏈接國稅函200583號 2005.01.26 一、對具有明確租賃年限的房屋租賃合同，無論租賃年限為多少年，均不能將該租賃行為認定 為轉讓不動產永久使用權，應按照“服務業租賃業”征收營業稅。對廈門地稅的批復 精品資料網精品資料網 政策鏈接國稅函200583號三、單位和個人銷售或轉讓其購置的不動產或受讓的土地使用權，無論該不動產或土地使用權 上一環