1、第三章 存貨主要內容：（一）掌握存貨的確認條件（二）掌握存貨初始計量的核算（三）掌握存貨可變現凈值的確認方法（四）掌握存貨期末計量的核算（五）熟悉存貨發出的計價方法在學習中要注意存貨初始入賬價值及存貨期末計價這兩個問題。第一節 存貨及其分類一、存貨的概念與特征1.存貨的定義存貨，是指企業在日常活動中持有以備出售的產成品或商品、處在生產過程中的在產品、在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料等。2.存貨的特征（1）存貨是一種具有物質實體的有形資產；（2）存貨屬于流動資產，具有較大的流動性；（3）存貨以在正常生產經營過程中被銷售或被耗用為目的而取得；（4）存貨屬于非貨幣性資產，存在價值減損的可能

2、性。二、存貨的確認條件存貨同時滿足下列條件的，才能予以確認：1.與該存貨有關的經濟利益很可能流入企業；2.該存貨的成本能夠可靠地計量。三、存貨的分類1.存貨按經濟用途的分類：原材料、在產品、自制半成品、產成品、周轉材料。2.存貨按存放地點的分類：在途存貨、在庫存貨、在制存貨、在售存貨。3.存貨按取得的方式分類：外購存貨、自制存貨、委托加工存貨、投資者投入存貨、以非貨幣性資產交換取得的存貨、通過債務重組取得的存貨、通過企業合并取得的存貨、盤盈的存貨。第二節 存貨的初始計量注意：不同來源的存貨，計量也是有所不同。故應區分存貨的來源。一、外購的存貨（一）外購存貨的成本外購存貨的成本=買價+稅費+其他

3、相關費用。其中：買價不包括可以抵扣的增值稅。稅金指除增值稅以外的稅。但如果是小規模納稅人，增值稅應計入存貨的入賬價值。其他相關費用：采購過程中發生的運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費等費用，運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等費用。注意以下幾點：1.商品流通企業在采購過程中發生的運輸費、裝卸費、保險費、運輸途中的合理損耗以及其他相關費用：（1）一般要計入存貨的采購成本。（2）如果企業采購商品的進貨金額較小的，可以在發生時直接計入當期損益。（3）發生時也可以先進行歸集，期末再按已銷商品和結存商品的比例進行分配。2.采購過程中發生的稅費：（1）消費稅、資源稅直接計入存貨的成本；（2）增值

4、稅：一般納稅人所發生的增值稅，可以抵扣的，計入“應交稅費-應交增值稅（進項稅額）”進行抵扣。小規模納稅企業所發生的增值稅和一般納稅人所發生的不得抵扣的增值稅，應計入存貨的采購成本。運輸費×（1-7%）計入存貨成本，7%計入“應交稅費-應交增值稅（進項稅額）” 進行抵扣。（3）存貨過程中發生的毀損或短缺，如果是正常的、合理的毀損，應計入采購成本；如果是非正常的損耗，應區分不同情況進行會計處理：應從供應單位、外部運輸機構等收回的物資短缺或其他賠款，沖減物資的采購成本；因遭受意外災害發生的損失和尚待查明原因的損耗，應先計入待處理財產損溢。待查明原因后，有賠償的計入其他應收款，確實屬于意外災

5、害損失的計入營業外支出或管理費用。（二）外購存貨的會計處理1.單到貨到（存貨驗收入庫和貨款結算同時完成）借：原材料等應交稅費應交增值稅（進項稅額）貸：銀行存款等2.單到貨未到（貨款已結算，但存貨尚在運輸途中）（1）單到：借：在途物資應交稅費應交增值稅（進項稅額）貸：銀行存款等（2）貨到，驗收入庫：借：原材料等貸：在途物資3.貨到單未到（存貨已經驗收入庫，但貨款尚未結算）（1）貨到，入庫，不進行賬務處理；（2）月末，如果單仍未到，暫估入賬：借：原材料等貸：應付賬款暫估應付賬款（3）下月初，紅字沖回：借：應付賬款暫估應付賬款貸：原材料等（4）單到，同單到貨到處理方法一樣。4.采用預付貨款方式購入存

6、貨（1）預付貨款時：借：預付賬款貸：銀行存款（2）采購時：借：原材料等應交稅費應交增值稅（進項稅額）貸：預付賬款（3）多退借：銀行存款貸：預付賬款（4）少補借：預付賬款貸：銀行存款5.采用賒購方式購入存貨（1）不存在現金折扣的情況借：原材料等應交稅費應交增值稅（進項稅額）貸：應付賬款（2）存在現金折扣的情況總價法賒購時：借：原材料應交稅費應交增值稅（進項稅額）貸：應付賬款還款時，享受的現金折扣沖減財務費用。借：應付賬款貸：銀行存款財務費用（三）外購存貨發生短缺的會計處理。1.入庫時，發現短缺借：原材料待處理財產損溢貸：在途物資2.查明原因，進行相應處理：運輸途中合理損耗借：原材料貸：待處理財產

7、損溢銷貨方少發貨物，經協商由其補足存貨借：應付賬款貸：待處理財產損溢運輸單位的責任造成短缺借：其他應收款貸：待處理財產損溢應交稅費應交增值稅（進項稅額轉出）屬于自然災害或者意外事故等非常原因造成的借：營業外支出貸：待處理財產損溢應交稅費應交增值稅（進項稅額轉出）二、自制存貨1.自制存貨的成本=采購成本+加工成本。其中：采購成本：料；加工成本：直接人工和制造費用。其他成本：符合資本化條件的可以計入存貨成本，不符合資本化條件的計入當期損益。例如，符合資本化條件的借款費用計入成本；非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用以及采購入庫之后發生的倉儲費用都計入當期損益。2.會計處理（1）發生時，記入生產

8、成本。借：生產成本貸：原材料、應付職工薪酬、制造費用等（2）驗收入庫時，轉入庫存商品等。借：庫存商品等貸：生產成本三、委托加工存貨其成本由采購成本、加工成本和其他相關成本1.委托外單位加工的存貨要注意消費稅的問題，要區分委托加工的產品收回以后是直接銷售，還是繼續加工，分別進行處理。（1）如果收回后直接出售，支付的消費稅計入委托加工物資的成本；（2）如果收回的存貨用于繼續加工應稅消費品，應先計入“應交稅費-應交消費稅”的借方，以后可以抵扣相應的“應交稅費-應交消費稅”的貸方金額。2.會計處理（1）發出委托加工物資借：委托加工物資貸：原材料（2）支付加工費和運費等借：委托加工物資貸：銀行存款（3）

9、支付增值稅借：應交稅費應交增值稅（進項稅額）貸：銀行存款（4）支付消費稅加工完直接出售借：委托加工物資貸：銀行存款加工完用于連續生產借：應交稅費應交消費稅貸：銀行存款（5）收回加工完的存貨借：原材料等貸：委托加工物資四、投資者投入存貨1.成本：有合同或協議的，按合同或協議價；合同或協議不公允的，按公允價值。2.會計處理借：原材料等應交稅費應交增值稅（進項稅額）貸：實收資本（或股本）資本公積資本溢價（或股本溢價）關于消費稅的補充1.銷售應稅消費品銷售應稅消費品時，按應交消費稅額借記“主營業務稅金及附加”賬戶，貨記“應交稅費應交消費稅”賬戶。例8-13華聯實業股份有限公司5月10日銷售一批消費品，

10、增值稅專用發票注明價為60000元，增值稅為10200元，消費稅稅率為10%，款項已收到并存入銀行。產品銷售時：借：銀行存款 70200貸：主營業務收入 60000應交稅費應交增值稅（銷項稅額）10200計算應交消費稅：應納消費稅額=60000×10%=6000借：主營業務稅金及附加 6000貸：應交稅費應交消費稅 60002.視同銷售的應稅消費品：視同銷售即企業將自產的應稅消費品用于對外投資、或用于本企業的生產經營、在建工程等等，按稅法規定仍需交納消費稅。按應交消費稅額記入有關成本。例8-14華聯實業股份有限公司將自產的應稅消費品對外投資，雙方協商按成本定價，該批產品的成本為170

11、000元，計稅價格為200000元，增值稅率為17%，消費稅率為10%。借：長期股權投資 224000貸：庫存商品 170000應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 34000應交稅費應交消費稅 200003.委托加工的應稅消費品：按稅法規定一般由受托方向委托方交貨時代扣代繳消費稅。委托方所納稅款，根據委托加工收回后的應稅消費品用途不同分為兩種情況：一種是委托方收回后用于繼續加工應稅消費品的，其所納稅款可以在繼續加工后的應稅消費品的應納消費稅額中抵扣。在支付給受托方消費稅時，借記“應交稅費應交消費稅”，在收回繼續加工后的應稅消費品銷售時，貸記“應交稅費應交消費稅”，企業按貸方減去借方的差額向稅務局交

12、納消費稅。另一種是委托方收回后直接用于銷售，其所納稅款計入委托加工的應稅消費品的成本，在銷售時，不再交納消費稅。例8-15華聯實業股份有限公司委托外單位加工應稅消費品，材料成本為50000元，加工費為10000元（不含增值稅），增值稅為1700元，代收消費稅為1000元。如果委托加工收回后繼續加工：發出材料：借：委托加工材料 50000貸：原材料 50000支付加工費、增值稅和消費稅：借：委托加工材料 10000應交稅費應交增值稅（進項稅額） 1700應交稅費應交消費稅 1000貸：銀行存款 12700收回委托加工材料：借：原材料 60000貸：委托加工材料 60000如果委托加工收回后直接出

13、售：發出材料：借：委托加工材料 50000貸：原材料 50000支付加工費、增值稅和消費稅：借：委托加工材料 11000應交稅費應交增值稅（進項稅額）1700貸：銀行存款 12700收回委托加工材料：借：庫存商品 11000貸：委托加工材料 11000第三節 發出存貨的計量 要點：1.企業發出的存貨，可以按實際成本核算，也可以按計劃成本核算，但資產負債表日均應調整為按實際成本核算。2.實際成本有先進先出法、加權平均法（包括移動加權平均法和月末一次加權平均法）和個別計價法。3.商品流通企業發出的存貨，通常還可以采用毛利率法或售價金額核算法等方式進行核算。一、存貨計價方法（一）先進先出法1.優點：

14、可以隨時確定發出存貨的成本，保證了產品成本和銷售成本計算的及時性，并且期末存貨成本是按最近購貨成本確定，比較接近現行市場價值。2.缺點：計算繁瑣。3.對財務報告的影響：物價上漲，會高估當期利潤和存貨的價值；反之，會低估當期利潤和存貨的價值。（二）月末一次加權平均法1.優點：日常核算工作量較小，簡便易行。2.缺點：因為存貨計價集中在月末進行，所以平時無法提供發出存貨和結存存貨的單價及金額，不利于存貨的管理。3.公式：（1）加權平均單位成本=月初結存存貨成本+本月收入存貨成本 月初結存存貨數量+本月收入存貨數量（2）本月發出存貨成本=加權平均單位成本×本月發出存貨的數量（3）月末結存存貨

15、成本=加權平均單位成本×本月結存存貨的數量（4）實務中本月發出存貨成本也可以用下面公式計算： 本月發出存貨成本=（月初結存存貨成本+本月收入存貨成本）-月末結存存貨成本4.適用：存貨收發比較頻繁的企業（三）移動加權平均法1.優點：將存貨的計價和明細賬的登記分散在平時進行，從而可以隨時掌握發出存貨的成本和結存存貨的成本，為存貨管理及時提供所需信息。2.缺點：計算頻繁，不利于收發比較頻繁的企業。3.公式：（1）移動加權平均單位成本=原有存貨成本+本批入庫存貨成本 原有存貨數量+本批入庫存貨數量（2）本批發出存貨成本=最近移動加權平均單位成本×本批發出存貨的數量（3）期末結存存貨

16、成本=期末移動加權平均單位成本×期末結存存貨的數量（四）個別計價法1.優點：存貨的成本流轉與實物流轉完全一致，能準確反映本期發出存貨和期末結存存貨的成本。2.缺點：日常核算繁瑣3.適用：適用于不能替代使用的存貨或為特定項目專門購入或制造的存貨，以及品種數量不多、單位價值較高或體積較大、容易辨認的存貨的計價，如房產、船舶、飛機、重型設備以及珠寶、名畫等貴重物品。二、發出存貨的會計處理（一）生產經營領用的原材料借：生產成本、制造費用、管理費用等貸：原材料（二）生產經營領用的周轉材料1.一次轉銷法借：生產成本、制造費用、管理費用等貸：周轉材料2.五五攤銷法（1）購入時：借：周轉材料在庫應交

17、稅費應交增值稅（進項稅額）貸：銀行存款（2）領用時：借：周轉材料在用 （100%）貸：周轉材料在庫 （100%）借：生產成本等貸：周轉材料攤銷 （50%）（3）到期報廢時：借：生產成本等貸：周轉材料攤銷 （50%）借：周轉材料攤銷 （100%）貸：周轉材料在用 （100%）3.分次攤銷法方法類似于五五攤銷，只是次數多于五五攤銷。（三）銷售的存貨借：主營業務成本/其他業務成本貸：庫存商品等（四）在建工程領用的存貨1.領用庫存商品時，視同銷售。借：在建工程貸：庫存商品應交稅費應交增值稅（銷項稅額）2.領用材料等（1）生產機器設備等，可以抵扣增值稅進項稅額的：借：在建工程貸：原材料（2）建設廠房等，

18、不可以抵扣進項稅額的：借：在建工程貸：原材料應交稅費應交增值稅（進項稅額轉出）第四節 計劃成本法一、計劃成本法的基本核算程序1.制定存貨的計劃成本目錄，規定存貨的分類以及各類存貨的名稱、規格、編號、計量單位和單位計劃成本。2.設置“材料成本差異”科目，登記存貨實際成本和計劃成本之間的差異，并分別“原材料”、“周轉材料”扥，按照類別或品種進行明細核算。3.設置“材料采購”科目，對購入存貨的實際成本和計劃成本進行計價對比。4.存貨的日常收入與發出均按計劃成本計價，月末，通過存貨成本差異的分攤，將本月發出存貨的計劃成本和月末結存存貨的計劃成本調整為實際成本進行反映。二、存貨的取得及成本差異的形成（1

19、）購入材料：借：材料采購（實際成本）應交稅費-應交增值稅（進項稅額）貸：銀行存款等（2）驗收入庫：借：原材料（計劃成本）材料成本差異 （實際成本大于計劃成本，超支）貸：材料采購（實際成本）材料成本差異 （實際成本小于計劃成本，節約）三、存貨的發出及成本差異的分攤(1)材料成本差異率的計算本月材料成本差異率=×100% 上月材料成本差異率=×100%（2）領料出庫，可以月末一次結轉借：生產成本等材料成本差異 （節約，材料成本差異率為負數）貸：原材料（計劃成本）材料成本差異 （超支，材料成本差異率為正數） 第五節 存貨的期末計量一、成本與可變現凈值孰低法的含義1.含義：成本與可

20、變現凈值孰低，是指按照存貨的成本與可變現凈值兩者之中的較低者對期末存貨進行計量的一種方法。2.成本：就是會計計量屬性中的歷史成本（買價+稅費）。3.可變現凈值：是日常活動中，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額。4.影響可變現凈值的因素：（1）估計售價（2）進一步加工的成本（3）銷售的稅費5.該方法體現了謹慎性的原則。二、存貨可變現凈值的確定（一）確定存貨可變現凈值應當考慮的主要因素1.確定存貨的可變現凈值應以取得的確鑿證據為基礎；2.確定存貨的可變現凈值應考慮持有存貨的目的；3.確定存貨的可變現凈值應考慮資產負債表日后事項的影響。（二）存貨估計售價

21、的確定 有合同規定，售價為合同價 沒有合同，售價為市場價 如果一部分簽訂合同，一部分沒有簽訂合同，簽訂合同的，售價為合同價；沒有簽訂合同的，售價為市場價。例：某企業有10臺存貨，10臺都簽有合同，合同價為50萬元/臺，則確定的售價為10*50=500萬元；如果10臺存貨都沒有簽訂合同，市場價格為45萬元臺/臺，則售價為10*45=450萬元。如果企業有12臺存貨，其中10臺簽有合同，2臺沒有簽訂合同。則10臺按合同價50萬元，另外2臺按同類產品的市價45萬元/臺確認售價，12臺合計售價為10*50+2*45=590萬元。三、材料存貨的期末計量可變現凈值的確定，要區分存貨的用途。1.如果存貨是產

22、成品、商品或者是可以直接出售的材料，其可變現凈值=估計售價-相關銷售稅費。注意沒有進一步加工成本的問題。2.如果存貨不能直接出售，需要進一步加工，則需按照估計售價-進一步加工成本-相關銷售稅費來確認存貨的可變現凈值。四、存貨跌價準備的會計處理方法1.存貨是產品、商品或者是可以直接出售的材料，如果其賬面成本大于可變現凈值，說明存貨已經發生了減值，計提減值準備就可以了。2.存貨是需要進一步加工的原材料，期末計價就要考慮是按材料或是產品進行期末計價。例如期末原材料成本50萬元，如果出售售價為45萬元，是否需要計提減值準備就要作進一步判別。為生產產品而持有的原材料，應該按其生產產品的成本和可變現凈值比

23、較，判斷其是否需要計提減值準備。（1）用于生產產品而持有的原材料，如果生產出的產品的成本小于產品的可變現凈值，就要按材料的成本進行計價。假如材料的成本為50萬元，售價為45萬元，不考慮相關稅費，是否需要計提5萬元減值準備？如果生產出的產品的成本是150萬元，產品的售價是160萬元，這時雖然材料的成本已經高于材料的售價，但由于其生產出的產品的成本低于產品的售價，所以期末材料仍按成本計價。（2）用于生產產品而持有的原材料，由于價格下跌，材料的成本比售價高，是否需要計提減值準備，還要看用材料生產出的產品。如果生產出的產品的成本高于產品的可變現凈值，期末材料計價時就不能用材料的成本，而要用材料的可變現

24、凈值。如上例，假如A材料的成本為50萬元，售價為45萬元。生產出的產品的成本是150萬元，產品的可變現凈值是130萬元，這時就要用材料的可變現凈值來計價。材料的可變現凈值=產品的估計售價-進一步加工成本-相關稅費。注意：材料的可變現凈值的確定，這是本章的一個難點例：甲公司期末原材料賬面余額100萬元，數量10噸，每噸10萬元。這批原材料專門用于生產已與乙公司簽訂合約的20臺Y產品。合同約定，甲公司為乙公司提供20臺Y產品，每臺售價10萬元（假設不考慮增值稅）。為把原材料加工成20臺Y產品，還需要進一步加工成本95萬元。估計銷售Y產品，每臺還需花費1萬元稅費。本期期末，市場上原材料價格下跌到9萬

25、元/噸。如果把原材料出售，每臺還需發生相關稅費0.1萬元，問這批原材料可變現凈值是多少？分析：（1）根據題目條件可知，原材料已經跌價，但不能用100萬或90萬減銷售稅費作為可變現凈值。需要考慮用原材料生產出的Y產品的可變現凈值。原材料的成本100萬，已經小于原材料的售價90萬減相關稅費1萬。產品的成本：材料100萬元+進一步加工的成本95萬元=195萬元產品的可變現凈值：估計售價200萬元-銷售稅費20*1萬元=180萬元可以看出，產品的成本也高于產品的可變現凈值了，材料的期末計價不能用材料的成本，需要計算材料的可變現凈值。材料的可變現凈值=產品的估計售價200萬元-進一步加工的成本95萬元-

26、銷售稅費20*1萬元=85萬元注意：材料的可變現凈值要用產品的估計售價-進一步加工的成本-產品的銷售稅費計算，不是用材料的售價9萬-材料的銷售稅費0.1*10萬元來計算。（2）如果把題目改變一下：問這批材料的期末計價是多少？答：材料的期末計價就是材料的可變現凈值85萬元思考：為什么不用材料的賬面余額100萬元？為什么不用材料的售價9萬？因為根據剛才分析，不但材料跌價了，生產出的產品也跌價了，所以材料期末計價要使用材料的可變現凈值。而材料的可變現凈值要根據產品的估計售價-進一步加工的成本-產品的銷售稅費計算來計算。（3）如果把題目再改變一下：假如甲企業以前沒有計提過存貨跌價準備，現在存貨跌價準備

27、的數額是多少？答：賬面余額100萬元-可變現凈值85萬元=15萬元賬務處理如下：借：資產減值損失 15 貸：存貨跌價準備 15如果以前已經計提存貨跌價準備5萬元，需再補提10萬元：借：資產減值損失 10 貸：存貨跌價準備 10如果以前已經計提存貨跌價準備20萬元，需沖銷5萬元：借：存貨跌價準備 5 貸：資產減值損失 5注：計提存貨跌價準備是需要根據原來計提的情況來考慮本期的計提數；3.存貨跌價準備的計提（1）存貨跌價準備通常是按單項計提的，但是對于數量繁多、單價較低的存貨，也可以按類別進行計提。對于難于區分開的在同一生產區域生產的、銷售產品有相關性、具有相同類別或最終類似用途的，可以合并在一起，按總體計提。這種情況比較少，考試時通常是按單項來計提準備。（2）計提存貨跌價準備時借：資產減值損失 貸：存貨跌價準備根據計提準備金的數額，如例2通過計算應該計提15萬，原來已經有5萬，再補差額10萬即可。如果原來已經計提20萬，現在計算出來應該計提15萬，應該沖銷5萬。但沖不沖這5萬，要注意此時存貨的價值回升到底是原來