1、土地增值稅清算技巧與土地增值稅清算技巧與房地產(chǎn)企業(yè)匯算清繳熱點難點問房地產(chǎn)企業(yè)匯算清繳熱點難點問題題鄭亞和鄭亞和2 第一部分第一部分 土地增值稅清算基礎(chǔ)知識土地增值稅清算基礎(chǔ)知識第二部分第二部分 清算收入的審核清算收入的審核第三部分第三部分 稅前扣除原則稅前扣除原則第四部分第四部分 轉(zhuǎn)讓稅金的審核轉(zhuǎn)讓稅金的審核第五部分第五部分 利息支出的審核利息支出的審核第六部分第六部分 期間費用的審核期間費用的審核第七部分第七部分 開發(fā)成本的審核開發(fā)成本的審核第八部分第八部分 匯算清繳熱點問題匯算清繳熱點問題第一部分：土地增值稅清算基礎(chǔ)知識第一部分：土地增值稅清算基礎(chǔ)知識一、土地增值稅清算概念一、土地增值稅

2、清算概念二、增值額和扣除項目二、增值額和扣除項目三、開發(fā)成本的口徑三、開發(fā)成本的口徑四、稅率的形式四、稅率的形式五、清算對象（重點）五、清算對象（重點）六、清算條件六、清算條件七、清算審核七、清算審核八、補繳土地增值稅八、補繳土地增值稅九、清算后再轉(zhuǎn)讓九、清算后再轉(zhuǎn)讓 一、土地增值稅清算概念一、土地增值稅清算概念 土地增值稅清算管理規(guī)程土地增值稅清算管理規(guī)程（國稅發(fā)【（國稅發(fā)【20092009】9191號）號）第三條規(guī)定，“土地增值稅清算，是指納稅人在符合土地增值稅清算條件后，依照稅收法律、法規(guī)及土地增值稅有關(guān)政策規(guī)定，計算房地產(chǎn)開發(fā)項目應(yīng)繳納的土地增值稅稅額，并填寫土地增值稅清算申報表，向主

3、管稅務(wù)機關(guān)提供有關(guān)資料，辦理土地增值稅清算手續(xù)，結(jié)清該房地產(chǎn)項目應(yīng)繳納土地增值稅稅款的行為。” 二、增值額和扣除項目二、增值額和扣除項目 土地增值稅按照納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額和規(guī)定的稅率計算征收。 其中，納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減除規(guī)定扣除項目金額后的余額，為增值額。 具體到房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，規(guī)定的扣除項目包括： 1、取得土地和開發(fā)土地的成本費用，包括土地價款和出讓金、場地平整費用和契稅等； 2、新建房及配套設(shè)施的成本費用，包括前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費、公共配套設(shè)施費和開發(fā)間接費等； 3、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金，是指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時繳納的營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、印花稅

4、。因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)交納的教育費附加，也可視同稅金予以扣除。 4、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的期間費用，包括管理費用、銷售費用和財務(wù)費用等。 其中，上述（1）（2）項可以加計扣除20%，第（3）項據(jù)實扣除，第（4）項按照（1）（2）合計數(shù)的一定比例內(nèi)計算扣除。 三、開發(fā)成本的口徑三、開發(fā)成本的口徑 會計口徑：包括土地和資本化利息 土地增值稅法：不含土地、資本化利息 加計扣除基數(shù)：會計口徑資本化利息 見關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知（國稅函【2010】220號）“三、房地產(chǎn)開發(fā)費用的扣除問題:（四）土地增值稅清算時，已經(jīng)計入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出，應(yīng)調(diào)整至財務(wù)費用中計算扣除。

5、” 四、稅率的形式四、稅率的形式 1 1、定額稅率、定額稅率是指按照征稅對象的計量單位直接規(guī)定納稅絕對額的稅率形式，主要應(yīng)用于土地使用稅和車船使用稅，在消費稅和印花稅也有部分應(yīng)用。 2、比例稅率是指對同一征稅對象不分數(shù)額大小，規(guī)定相同的征稅比例的稅率形式，是最常見的稅率，應(yīng)用于企業(yè)所得稅、增值稅、營業(yè)稅、房產(chǎn)稅等。 3 3、累進稅率、累進稅率是指按照征稅對象數(shù)量的增大，征稅比例逐步提高的稅率形式，又分為超額累進稅率和超率累進稅率，特點是每個級次分別適用不同的稅率。前者主要應(yīng)用個人所得稅的工資薪金和個體工商戶所得，后者主要應(yīng)用于土地增值稅。 4 4、土地增值稅的稅率、土地增值稅的稅率 土地增值稅

6、實行四級超率累進稅率： 土地增值稅暫行條例實施細則第十條 條例第七條所列四級超率累進稅率，每級“增值額未超過扣除項目金額”的比例，均包括本比例數(shù)。 計算土地增值稅稅額，可按增值額乘以適用的稅率減去扣除項目金額乘以速算扣除系數(shù)的簡便方法計算，具體公式如下： （一）增值額未超過扣除項目金額50% 土地增值稅稅額=增值額30% （二）增值額超過扣除項目金額50%，未超過100%的 土地增值稅稅額=增值額40%-扣除項目金額5% （三）增值額超過扣除項目金額100%，未超過200%的 土地增值稅稅額=增值額50%-扣除項目金額15% （四）增值額超過扣除項目金額200% 土地增值稅稅額=增值額60%-

7、扣除項目金額35% 公式中的5%，15%，35%為速算扣除系數(shù)。 五、清算對象五、清算對象 （一）會計成本核算對象（一）會計成本核算對象 開發(fā)成本核算對象，是指在進行成本核算時，歸集和分配開發(fā)成本而確定的成本承擔(dān)者。 由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是按照城市總體規(guī)劃和建設(shè)規(guī)劃以及土地使用規(guī)劃的要求，在特定的固定地點進行開發(fā)經(jīng)營的。因此應(yīng)結(jié)合開發(fā)項目的地點、用途、結(jié)構(gòu)、裝修、層高、施工隊伍等因素，按照下列原則，選擇成本核算對象： 1、一般的開發(fā)項目，以每一獨立編制的概算或施工圖預(yù)算所列單項工程為成本核算對象。 2、同一開發(fā)地點、結(jié)構(gòu)類型相同的群體開發(fā)項目，開竣工時間相近、由同一施工單位施工的，可以并為一個成

8、本核算對象。 3、對于個別規(guī)模較大、工期較長的開發(fā)項目，可以結(jié)合經(jīng)濟責(zé)任制的需要，按開發(fā)項目的一定區(qū)域和部位，劃分成本核算對象。 （二）企業(yè)所得稅（二）企業(yè)所得稅計稅成本對象計稅成本對象 房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法（國稅發(fā)【2009】31號）第二十六條成本對象是指為歸集和分配開發(fā)產(chǎn)品開發(fā)、建造過程中的各項耗費而確定的費用承擔(dān)項目。計稅成本對象的確定原則如下： 1 1、可否銷售原則。、可否銷售原則。 開發(fā)產(chǎn)品能夠?qū)ν饨?jīng)營銷售的，應(yīng)作為獨立的計稅成本對象進行成本核算；不能對外經(jīng)營銷售的，可先作為過渡性成本對象進行歸集，然后再將其相關(guān)成本攤?cè)肽軌驅(qū)ν饨?jīng)營

9、銷售的成本對象。 2 2、分類歸集原則。、分類歸集原則。 對同一開發(fā)地點、竣工時間相近、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)類型沒有明顯差異的群體開發(fā)的項目，可作為一個成本對象進行核算。 3 3、功能區(qū)分原則。、功能區(qū)分原則。 開發(fā)項目某組成部分相對獨立，且具有不同使用功能時，可以作為獨立的成本對象進行核算。 4 4、定價差異原則。、定價差異原則。 開發(fā)產(chǎn)品因其產(chǎn)品類型或功能不同等而導(dǎo)致其預(yù)期售價存在較大差異的，應(yīng)分別作為成本對象進行核算。 5 5、成本差異原則。、成本差異原則。 開發(fā)產(chǎn)品因建筑上存在明顯差異可能導(dǎo)致其建造成本出現(xiàn)較大差異的，要分別作為成本對象進行核算。 6 6、權(quán)益區(qū)分原則。、權(quán)益區(qū)分原則。 開發(fā)項目屬

10、于受托代建的或多方合作開發(fā)的，應(yīng)結(jié)合上述原則分別劃分成本對象進行核算。 成本對象由企業(yè)在開工之前合理確定，并報主管稅務(wù)機關(guān)備案。成本對象一經(jīng)確定，不能隨意更改或相互混淆，如確需改變成本對象的，應(yīng)征得主管稅務(wù)機關(guān)同意。 （三）土地增值稅（三）土地增值稅清算對象清算對象 1 1、土地增值稅暫行條例實施細則土地增值稅暫行條例實施細則第八條第八條 土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算。 2 2、清算單位、清算單位 （1 1）關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知有關(guān)問題的通知（國稅發(fā)【（國稅發(fā)【20062006】1871

11、87號）號）“一、土地增值稅的清算單位：土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算。” （2 2）福建省廈門市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)廈門福建省廈門市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)廈門市房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理辦法的通知市房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理辦法的通知（廈地稅發(fā)201016號）“第十五條 對于分期開發(fā)的項目，以政府建設(shè)主管部門頒發(fā)的建設(shè)工程施工許可證作為分期標(biāo)準(zhǔn)，以分期項目為單位清算。” （3 3）湖北省地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)湖北省房地湖北省地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)湖北省房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理辦法的通知產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理辦法

12、的通知（鄂地稅發(fā)2008207號）規(guī)定，“對于滾動開發(fā)項目，以規(guī)劃部門發(fā)放的建設(shè)工程規(guī)劃許可證審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算。” 3. 3.土地增值稅清算管理規(guī)程土地增值稅清算管理規(guī)程（國稅發(fā)【（國稅發(fā)【20092009】9191號）號） 第十七條 清算審核時，應(yīng)審核房地產(chǎn)開發(fā)項目是否以國家有關(guān)部門審批、備案的項目為單位進行清算；對于分期開發(fā)的項目，是否以分期項目為單位清算；對不同類型房地產(chǎn)是否分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅。 海南省地方稅務(wù)局關(guān)于明確土地增值稅若干政策海南省地方稅務(wù)局關(guān)于明確土地增值稅若干政策問題的通知問題的通知（瓊地稅函2007356號）“十、住宅和非住宅的確認

13、問題：判斷房產(chǎn)屬住宅或非住宅，以規(guī)劃報建資料和房產(chǎn)證記載的房產(chǎn)用途為準(zhǔn)。” 總結(jié)：清算對象原則上按照房地產(chǎn)成本核算的最總結(jié)：清算對象原則上按照房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象，但對于對于房地產(chǎn)開發(fā)基本的核算項目或核算對象，但對于對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的不同開發(fā)項目，如果同時符合以下條件，可以企業(yè)的不同開發(fā)項目，如果同時符合以下條件，可以合并為一個清算對象：合并為一個清算對象： （1）屬于同一國有土地使用證界定的土地范圍； （2）屬于同一建設(shè)工程規(guī)劃許可證報建的工程； （3）屬于相同的房產(chǎn)類型； （4）竣工時間接近。 需要說明的是，在滿足上述條件的前提下，需要說明的是，在滿足上述條件的前提

14、下，一般一般不再考慮定價差異原則、成本差異原則不再考慮定價差異原則、成本差異原則。 湖北省地方稅務(wù)局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增湖北省地方稅務(wù)局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算工作若干政策問題的通知值稅清算工作若干政策問題的通知（鄂地稅發(fā)2008211號）“三、關(guān)于清算計算口徑的問題房地產(chǎn)開發(fā)項目中既有普通住宅，又有非普通住宅，同時還有商鋪、商網(wǎng)、車庫等其他開發(fā)產(chǎn)品的，該項目應(yīng)繳納的土地增值稅，應(yīng)按住宅和其他開發(fā)產(chǎn)品兩類分別 計算土地增值稅。其他開發(fā)產(chǎn)品類中納稅人建造商網(wǎng)、商鋪、車庫、輔助房等，不再按功能分別分類計算土地增值稅。” 4 4、綜合樓、綜合樓 對于同一宗土地上建造的綜合樓，即既有住宅又

15、有非住宅（如寫字間、商鋪等），應(yīng)當(dāng)貫徹功能區(qū)分原則，按照不同的房產(chǎn)類型歸屬于不同的清算對象。 六、關(guān)于一條線、二條線、三條線之爭六、關(guān)于一條線、二條線、三條線之爭 1、土增稅細則第八條： “土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算”。 2、財稅199548號十三條：“對納稅人既建普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能適用條例第八條(一)項的免稅規(guī)定”。（要求按“二條線”核算，如果不分開，一條線就不能享受免稅） 3、財稅200621號第一條： “納稅人既建造普通住宅，又建造其他商品房的，應(yīng)

16、分別核算土地增值額”（要求按“兩條線”核算） 4、財稅200621號第三條： “ 各地要進一步完善土地增值稅預(yù)征辦法，根據(jù)本地區(qū)房地產(chǎn)業(yè)增值水平和市場發(fā)展情況，區(qū)別普通住房、非普通住房和商用房等不同類型，科學(xué)合理地確定預(yù)征率，并適時調(diào)整”。 5、國稅發(fā)2006187號第一條： “土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算”。“開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計算增值額”。 注：上述規(guī)定有漏洞，有的地產(chǎn)商故意不分開核算，這樣就可把盈利高的店面等非普通住宅與普通住宅的虧損混在一塊，互相抵補后，總體的增值額就少了，就可少交土增

17、稅。 因為企業(yè)方會辯解說國稅發(fā)2006187號文要求分開核算的目的是讓普通住宅增值額不超過20%可免稅用的，而我又不要享受免稅，所以就混在一起核算，怎么不行？ 6、國稅發(fā)200991號第十七條：清算審核時，應(yīng)審核房地產(chǎn)開發(fā)項目是否以國家有關(guān)部門審批、備案的項目為單位進行清算；對于分期開發(fā)的項目，是否以分期項目為單位清算；對不同類型房地產(chǎn)是否分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅。 國稅發(fā)200991號要求對普通住房、非普通住房、非住宅等三條線進行分別核算，這就堵住了國稅發(fā)【2006】187號文的政策漏洞。 七、清算條件七、清算條件 土地增值稅清算管理規(guī)程土地增值稅清算管理規(guī)程（國稅發(fā)【2009

18、】91號）第九條 納稅人符合下列條件之一的，應(yīng)進行土地增值稅的清算: （一）房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的；（二）整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的；（三）直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。 第十條 對符合以下條件之一的，主管稅務(wù)機關(guān)可要求納稅人進行土地增值稅清算： （一）已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，或但剩余的可售建筑面面積已經(jīng)出租自用的； 注：尚未銷售的部分不確認收入和扣除項目。 其中：其中： 1.1.可售建筑面積：等于總建筑面積扣除不能分攤的公用建筑面積后的余額。 2.總建筑面積：指在建設(shè)用地范圍內(nèi)單棟或多棟建

19、筑物地面以上各層建筑面積之和； 注：特殊情況下包含地下建筑面積。 3.不包括不能分攤的公用建筑面積有：單獨具備使用功能的獨立使用空間、機動車庫、供暖鍋爐房、物業(yè)管理用房等。 （二）取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完（二）取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；畢的； 注：尚未銷售部分不確認收入和扣除項目，未來再銷售時按照舊房處理。 （三）納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增（三）納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；值稅清算手續(xù)的； 注：尚未銷售部分需要確認收入和扣除項目。 八、土地增值稅的清算時點與所得稅的完八、土地增值稅的清算時點與所得稅的完工時點區(qū)別工時點區(qū)別 （一

20、）開發(fā)業(yè)務(wù)與竣工時間（一）開發(fā)業(yè)務(wù)與竣工時間 1 1完工與未完工對于稽查來說有什么區(qū)別？ 答：如果已完工，對收入和計稅成本是否屬實，稽查都要查；如果是未完工的，那么稽查只查收入，不查成本，因為企業(yè)所得稅是按銷售未完工收入乘以計稅毛利率來計算的。 （見31號文第九條企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計計稅毛利率分季（或月）計算出預(yù)計毛利額，計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時結(jié)算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，計入當(dāng)年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應(yīng)納稅所得額。 在年度納稅申報時，企業(yè)須出具對該項開發(fā)產(chǎn)品實際毛利額

21、與預(yù)計毛利額之間差異調(diào)整情況的報告以及稅務(wù)機關(guān)需要的其他相關(guān)資料。） 2 2竣工證明材料是指什么？竣工證明材料交房地產(chǎn)管理部門備案是一個時點還是一個時期？ （1）建設(shè)單位應(yīng)當(dāng)自工程竣工驗收合格之日起15日內(nèi)，依照房屋建筑工程和市政基礎(chǔ)設(shè)施工程竣工驗收備案管理暫行辦法的規(guī)定，向工程所在地的縣級以上地方人民政府建設(shè)行政主管部門備案。工程竣工驗收報告還應(yīng)附有下列文件:. （2）國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知（國稅發(fā)200931號）第三條企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)包括土地的開發(fā)，建造、銷售住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品。除土地開發(fā)之外，其他開發(fā)產(chǎn)品

22、符合下列條件之一的，應(yīng)視為已經(jīng)完工： （一）開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報房地產(chǎn)管理部門備案。 （二）開發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用。 （三）開發(fā)產(chǎn)品已取得了初始產(chǎn)權(quán)證明 （3）國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品完工標(biāo)準(zhǔn)稅務(wù)確認條件的批復(fù)（國稅函2009342號）明確：根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知（國稅發(fā)200631號）規(guī)定的精神，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造、開發(fā)的開發(fā)產(chǎn)品無論工程質(zhì)量是否通過驗收合格，或是否辦理完工（竣工）備案手續(xù)以及會計決算手續(xù)，當(dāng)其開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用時均應(yīng)視為已經(jīng)完工。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按規(guī)定及時結(jié)算開發(fā)產(chǎn)品計稅成本并計算此前以預(yù)售方式銷售開發(fā)產(chǎn)品所取得收入的

23、實際毛利額，同時將開發(fā)產(chǎn)品實際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，計入當(dāng)年（完工年度）應(yīng)納稅所得額。 開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開始辦理開發(fā)產(chǎn)品交付手續(xù)（包括入住手續(xù)）或已開始實際投入使用。 （4）國稅函2010201號文規(guī)定，根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知（國稅發(fā)200631號）規(guī)定精神和國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知（國稅發(fā)200931號）第三條規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造、開發(fā)的開發(fā)產(chǎn)品，無論工程質(zhì)量是否通過驗收合格，或是否辦理完工（竣工）備案手續(xù)以及會計決算手續(xù)，當(dāng)企業(yè)開始辦理開發(fā)產(chǎn)品交付手續(xù)（包括入住手續(xù)）、或

24、已開始實際投入使用時，為開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用，應(yīng)視為開發(fā)產(chǎn)品已經(jīng)完工。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按規(guī)定及時結(jié)算開發(fā)產(chǎn)品計稅成本，并計算企業(yè)當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額。 因此，建設(shè)單位如果已經(jīng)向上述的有關(guān)部門備案，則稅務(wù)部門會從“建設(shè)單位如果已經(jīng)向上述的有關(guān)部門備”備案之日起，作為完工之日計算計稅成本時點。 九、土地增值稅九、土地增值稅清算單位清算單位確定確定 （一）土地增值稅以納稅人（一）土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目基本的核算項目或或核算對象核算對象為單位計算。為單位計算。 國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知（國稅發(fā)2006187號）進一步規(guī)定

25、土地增值稅的清算單位以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算。 （二）納稅人提出清算申請時（二）納稅人提出清算申請時，主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)根據(jù)開發(fā)項目立項批復(fù)、土地使用出（轉(zhuǎn)）讓合同（協(xié)議）、土地使用權(quán)證、建設(shè)用地規(guī)劃許可證、建設(shè)工程規(guī)劃許可證、建筑工程施工許可證、商品房銷（預(yù)）售許可證、土地增值稅項目登記表等有關(guān)資料，審核房地產(chǎn)開發(fā)項目是否以國家有關(guān)部門審批、備案的項目為單位進行清算；對于分期開發(fā)的項目，是否以分期項目為單位清算。 （三）未經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)，企業(yè)自行分期開（三）未經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)，企業(yè)自行分期開發(fā)的項目，或者與政府有關(guān)部門審批的

26、開發(fā)項目不一發(fā)的項目，或者與政府有關(guān)部門審批的開發(fā)項目不一致致的，的，應(yīng)進行實地審核察看，結(jié)合企業(yè)核算情況、有關(guān)部門批文和土地增值稅項目登記表，本著“實質(zhì)重于形式”的原則，可按建筑工程規(guī)劃許可證或其他合理的方式確定清算單位。 （四）（四）土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)操作指南土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)操作指南 第七條 根據(jù)指導(dǎo)意見第五條的規(guī)定鑒證清算單位確認情況，應(yīng)特殊關(guān)注：（二）清算單位的認定。在確認開發(fā)項目的清算單位時，應(yīng)以有關(guān)部門頒發(fā)的許可證照為條件。凡應(yīng)獨立辦理有關(guān)部門的許可證照的房地產(chǎn)開發(fā)項目，才是一個法定意義上的獨立開發(fā)項目。鑒證時應(yīng)考慮： 1.以法定意義上的獨立開發(fā)項目，確認開發(fā)項目； 2.

27、 按項目開發(fā)情況劃分的，應(yīng)作為單獨鑒證對象的單項工程或單位工程； 3.根據(jù)實際開發(fā)情況，分別以單項開發(fā)項目、單位工程或單項工程，為清算單位； 4.對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算。 十、清算審核十、清算審核 1. 1. 稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)清算資料的審核，不改變企業(yè)的依法申報責(zé)任。 2.企業(yè)采用偽造、變造有關(guān)資料證明等手段造成少繳土地增值稅稅款的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)中華人民共和國稅收征收管理法的有關(guān)規(guī)定進行處理。 3. 3.清算報告：清算報告： 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)委托稅務(wù)師事務(wù)所等中介機構(gòu)審核鑒證的清算項目，主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)采取適當(dāng)方法對有關(guān)鑒證報告的合法性、真實性進行審核。主管稅務(wù)機關(guān)如果未采信或部分未

28、采信鑒證報告的，應(yīng)當(dāng)向房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)告知其理由。 十一、補繳土地增值稅十一、補繳土地增值稅 1 1、關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知（國稅函【（國稅函【20102010】220220號）號）“八、土地增值稅清算后應(yīng)補繳的土地增值稅加收滯納金問題：納稅人按規(guī)定預(yù)繳土地增值稅后，清算補繳的土地增值稅，在主管稅務(wù)機關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)補繳的，不加收滯納金。” 中華人民共和國稅收征收管理法第五十二條 因稅務(wù)機關(guān)的責(zé)任，致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)在三年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補繳稅款，但是不得加收滯納金。 2 2、退還多繳土地增值稅、退還多繳土地增值

29、稅 中華人民稅收征收管理法 第五十一條 納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機關(guān)及時查實后應(yīng)當(dāng)立即退還；涉及從國庫中退庫的，依照法律、行政法規(guī)有關(guān)國庫管理的規(guī)定退還 稅收征收管理法實施細則稅收征收管理法實施細則第七十八條 稅收征管法第五十一條規(guī)定的加算銀行同期存款利息的多繳稅款退稅，不包括依法預(yù)繳稅款形成的結(jié)算退稅、出口退稅和各種減免退稅。 退稅利息按照稅務(wù)機關(guān)辦理退稅手續(xù)當(dāng)天中國人民銀行規(guī)定的活期存款利率計算。 3 3、補退土地增值稅與企業(yè)所得稅、補退土地增值稅與企業(yè)所得

30、稅 關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)注銷前有關(guān)企業(yè)所得稅處理關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)注銷前有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告問題的公告（總局公告（總局公告20102010年第年第2929號）號） 假定各年企業(yè)所得稅稅率一致，并且持續(xù)經(jīng)營，則： （1）補繳土地增值稅的，直接在當(dāng)年所得稅前扣除； （2）退還土地增值稅的，直接在當(dāng)年所得稅前調(diào)整。 假定企業(yè)申請公司注銷： 無論以前年度所得稅率是否一致，都應(yīng)當(dāng)按照各年銷售收入（含預(yù)收收入）比例，重新計算以前年度各年應(yīng)當(dāng)扣除的土地增值稅，進而計算以前年度各年應(yīng)當(dāng)補退的企業(yè)所得稅。（ 注：不適用于實際毛利率的調(diào)整） 十二、清算后再轉(zhuǎn)讓十二、清算后再轉(zhuǎn)讓 2006國稅發(fā)187號關(guān)于房

31、地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知八 在土地增值稅清算時未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的，納稅人應(yīng)按規(guī)定進行土地增值稅的納稅申報，扣除項目金額按清算時的單位建筑面積成本費用乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計算。 單位建筑面積成本費用=清算時的扣除項目總金額清算的總建筑面積 注：要符合同一房產(chǎn)類型 2007云南關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題補充意見 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造商品房，已自用或出租使用年限在2年以上(不含2年)再出售的，應(yīng)按照轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物的政策規(guī)定繳納土地增值稅，不再列入土地增值稅清算的范圍。 2007遼寧房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理辦法 第七條 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅

32、人建造商品房，已自用或出租使用年限在一年以上再出售的，應(yīng)按照轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物的政策規(guī)定繳納土地增值稅，不再列入土地增值稅清算的范圍。 2008北京房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理辦法 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造的商品房，已自用或出租使用年限在一年以上再出售的，應(yīng)按照轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物的政策規(guī)定繳納土地增值稅，不再列入土地增值稅清算的范圍。 第二部分第二部分 清算收入的審核清算收入的審核 一、正常銷售收入一、正常銷售收入 二、外部視同銷售收入二、外部視同銷售收入 三、內(nèi)部視同銷售收入三、內(nèi)部視同銷售收入 四、轉(zhuǎn)讓永久使用權(quán)四、轉(zhuǎn)讓永久使用權(quán) 五、地下停車場等的土地增值稅和企業(yè)所五、地下停車場等的土地增值稅

33、和企業(yè)所得稅處理得稅處理 六、代收費用六、代收費用 一、正常銷售收入一、正常銷售收入 20092009國稅發(fā)國稅發(fā)9191號土地增值稅清算管理規(guī)程號土地增值稅清算管理規(guī)程 第十八條第十八條 審核收入情況時，應(yīng)結(jié)合銷售發(fā)票、審核收入情況時，應(yīng)結(jié)合銷售發(fā)票、銷售合同（含房管部門網(wǎng)上備案登記資料）、商品房銷售合同（含房管部門網(wǎng)上備案登記資料）、商品房銷售（預(yù)售）許可證、房產(chǎn)銷售分戶明細表及其他有銷售（預(yù)售）許可證、房產(chǎn)銷售分戶明細表及其他有關(guān)資料，重點審核銷售明細表、房地產(chǎn)銷售面積與項關(guān)資料，重點審核銷售明細表、房地產(chǎn)銷售面積與項目可售面積的數(shù)據(jù)關(guān)聯(lián)性，以核實計稅收入；目可售面積的數(shù)據(jù)關(guān)聯(lián)性，以核實

34、計稅收入； 1 1、面積誤差、面積誤差 2010國稅函220號關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知 土地增值稅清算時，已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認收入；未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認收入。 銷售合同所載商品房面積與有關(guān)部門實際測量面積不一致，在清算前已發(fā)生補、退房款的，應(yīng)在計算土地增值稅時予以調(diào)整 對于測量面積的誤差，依據(jù)2001年頒布的商品房銷售管理辦法的規(guī)定，面積誤差比絕對值在正負3%以內(nèi)（含3%），據(jù)實結(jié)算房價款；實測面積大于合同面積并且超過3%的部分，房價款由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)承擔(dān)，產(chǎn)權(quán)歸買受人；實測面積低于合同面積并且超

35、過3%的部分，房價款由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)雙倍返還買受人。 實際執(zhí)行過程中，對于返還房價款沖減售房金額的，如果以前已經(jīng)全額開具商品房銷售發(fā)票，均需要收回并且重新開具；如果實測面積低于合同面積并且超過3%，多數(shù)省份要求重新辦理銷售合同備案。 2 2、違約金收入、違約金收入 2002北京關(guān)于對房地產(chǎn)公司收取客戶的違約金征收營業(yè)稅問題的批復(fù) 根據(jù)現(xiàn)行營業(yè)稅政策規(guī)定，對北京京港物業(yè)發(fā)展有限公司向購房戶收取的因延期支付房款而發(fā)生的違約金，應(yīng)并入營業(yè)額隨相關(guān)業(yè)務(wù)適用稅目稅率計算征收營業(yè)稅。 注：部分違約/根本違約，收款方向 3 3、贈送家用電器、贈送家用電器 2006國稅函1278號關(guān)于中國移動有限公司內(nèi)地子公

36、司業(yè)務(wù)銷售附帶贈送行為征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知 2007國稅函778號關(guān)于中國聯(lián)通有限公司及所屬分公司和中國聯(lián)合通信有限公司貴州分公司業(yè)務(wù)銷售附帶贈送行為有關(guān)流轉(zhuǎn)稅問題的通知 2007國稅函1322號關(guān)于中國網(wǎng)絡(luò)通信集團公司及其分公司和中國網(wǎng)通（集團）有限公司及其分公司業(yè)務(wù)銷售附帶贈送行為征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知 （1）銷售前明確承諾贈送的 a 屬于捆綁銷售，不需要單獨計算增值稅，實質(zhì)上是合并計算銷售不動產(chǎn)營業(yè)稅 b 如果贈送的家電、家居構(gòu)成房屋的附屬設(shè)備或設(shè)施，則屬于開發(fā)成本，未來可以享受土地增值稅的加計扣除，如可視對講系統(tǒng)、壁掛鍋爐、整體廚房、整體衛(wèi)生間等，否則計入銷售費用，如空調(diào)、電冰箱、家具等

37、。 （2）如果采用有獎銷售形式，由于是否贈送具有不確定性，或者明確贈送但金額不確定，不論是否人人有份，不論是否構(gòu)成不動產(chǎn)的附屬設(shè)施，均屬于銷售費用，同時扣繳個人所得稅 2011財稅50號關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈送禮品有關(guān)個人所得稅問題的通知 （3）贈送家電的發(fā)票 a如果開發(fā)商沒有過渡發(fā)票，即要求供應(yīng)商的發(fā)票抬頭為業(yè)主，自己只負責(zé)辦理轉(zhuǎn)交，則房地產(chǎn)銷售收入和銷售成本不包括贈送的家電金額。 b如果開發(fā)商過渡了發(fā)票，即要求供應(yīng)商的發(fā)票抬頭為自己，自己統(tǒng)一開具銷售不動產(chǎn)發(fā)票，則房地產(chǎn)銷售收入不得扣除贈送的家電金額，但家電金額可以作為銷售費用或開發(fā)成本處理。 4 4、取得前述、取得前述1313的收入的收入 2

38、001安徽關(guān)于個人所得稅若干政策問題的通知 個人取得由房地產(chǎn)開發(fā)商支付的購房保證金占用費，應(yīng)按利息、股息、紅利所得征收個人所得稅， 稅款由支付購房保證金的房地產(chǎn)開發(fā)商代扣代繳。 5 5、銷售但約定占有、銷售但約定占有 情形：出售小區(qū)內(nèi)已建成商鋪，但書面合同約定三年后再實際交付。在這段期間，開發(fā)商保留控制權(quán)，用于售樓部或樣板間、家居展示等用途。 關(guān)于個人與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)簽訂有條件優(yōu)惠價格協(xié)議購買商店征收個人所得稅問題的批復(fù)（國稅函【2008】576號） 中華人民共和國合同法 第六十五條當(dāng)事人約定由第三人向債權(quán)人履行債務(wù)的，第三人不履行債務(wù)或者履行債務(wù)不符合約定，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)向債權(quán)人承擔(dān)違約責(zé)任。

39、第六十六條當(dāng)事人互負債務(wù)，沒有先后履行順序的，應(yīng)當(dāng)同時履行。一方在對方履行之前有權(quán)拒絕其履 要求。一方在對方履行債務(wù)不符合約定時，有權(quán)拒絕其相應(yīng)的履行要求。 抵銷交易 a兩方均應(yīng)當(dāng)確認營業(yè)收入，計算流轉(zhuǎn)稅、財產(chǎn)行為稅金等 b確認相應(yīng)的應(yīng)收帳款和應(yīng)付帳款 c按照合同法的規(guī)定，抵頂、核銷 注：對企業(yè)所得稅一般不會產(chǎn)生實質(zhì)上的影響，主要偷逃了流轉(zhuǎn)稅、財產(chǎn)行為稅金等。 二、外部視同銷售收入二、外部視同銷售收入 2009國稅發(fā)31號房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法 第七條 企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行

40、為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實際取得利益權(quán)利時確認收入(或利潤)的實現(xiàn)。 2008國稅函828號關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知 （一）外部視同銷售收入在審核時關(guān)注的是銷售（一）外部視同銷售收入在審核時關(guān)注的是銷售價格的公允性，一般按照下列順序確定：價格的公允性，一般按照下列順序確定： 1、如果在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)內(nèi)部存在本月份的可比產(chǎn)品銷售價格，應(yīng)當(dāng)按照可比產(chǎn)品銷售價格確定，如住宅等； 注：公允價值優(yōu)先 2、如果在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)內(nèi)部不存在可比產(chǎn)品銷售價格（如商鋪），或者雖然存在可比產(chǎn)品但不屬于本月份（如住宅），參照當(dāng)?shù)赝坏貐^(qū)、同一月份政府主管部門公布的銷售價格確定；

41、3、按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率確定。開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率不得低于15%，具體比例由主管稅務(wù)機關(guān)確定。計算公式為： 開發(fā)成本（1成本利潤率）（1營業(yè)稅稅率） （二）對外抵債（二）對外抵債 1998國稅函771號關(guān)于以房屋抵頂債務(wù)應(yīng)征收營業(yè)稅問題的批復(fù) 單位或個人以房屋抵頂有關(guān)債務(wù)，不論是經(jīng)雙方(或多方)協(xié)商決定的，還是由法院裁定的，其房屋所有權(quán)已發(fā)生轉(zhuǎn)移，且原房主也取得了經(jīng)濟利益(減少了債務(wù))，因此，對單位或個人以房屋或其他不動產(chǎn)抵頂有關(guān)債務(wù)的行為，應(yīng)按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。 1、存在可比公允價格： 借：應(yīng)付帳款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 營業(yè)外收入 即超過公允價值的部分，不涉及營業(yè)稅和土地增值稅

42、2、不存在可比公允價格 借：應(yīng)付帳款 貸：主營業(yè)務(wù)收入 即按照實際抵債金額和最低價格孰高的原則確認營業(yè)收入，不單獨債務(wù)重組收益 3、對外抵債，間接過戶 2007國稅函645號關(guān)于未辦理土地使用權(quán)證轉(zhuǎn)讓土地有關(guān)稅收問題的批復(fù) 開發(fā)商施工企業(yè)混凝土企業(yè) 第一步，開發(fā)商同施工企業(yè)達成債務(wù)重組協(xié)議，施工企業(yè)的應(yīng)收帳款演變?yōu)榉慨a(chǎn)權(quán)利 第二步，施工企業(yè)同混凝土達成債務(wù)重組協(xié)議，施工企業(yè)的抵債對價是房產(chǎn)權(quán)利 第三步，開發(fā)商經(jīng)房產(chǎn)按照約定直接過戶給混凝土，但與施工企業(yè)的再抵債差價無關(guān) 700800850 合同法摘要 第八十條債權(quán)人轉(zhuǎn)讓權(quán)利的，應(yīng)當(dāng)通知債務(wù)人。未經(jīng)通知，該轉(zhuǎn)讓對債務(wù)人不發(fā)生效力。 第八十一條債權(quán)

43、人轉(zhuǎn)讓權(quán)利的，受讓人取得與債權(quán)有關(guān)的從權(quán)利，但該從權(quán)利專屬于債權(quán)人自身的除外。 第八十四條債務(wù)人將合同的義務(wù)全部或者部分轉(zhuǎn)移給第三人的，應(yīng)當(dāng)經(jīng)債權(quán)人同意。 第八十六條債務(wù)人轉(zhuǎn)移義務(wù)的，新債務(wù)人應(yīng)當(dāng)承擔(dān)與主債務(wù)有關(guān)的從債務(wù)，但該從債務(wù)專屬于原債務(wù)人自身的除外。 （三）長期股權(quán)投資（三）長期股權(quán)投資 1995財稅48號關(guān)于土地增值稅些具體問題規(guī)定的通知 對于以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。 2006財稅21號關(guān)于土地增值稅若干問

44、題的通知 對于以土地(房地產(chǎn))作價入股進行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營的均不適用財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知(財稅字1995048號)第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。 2010公告第19號關(guān)于企業(yè)取得財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等所得企業(yè)所得稅處理問題的公告 企業(yè)取得財產(chǎn)（包括各類資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等）轉(zhuǎn)讓收入、債務(wù)重組收入、接受捐贈收入、無法償付的應(yīng)付款收入等，不論是以貨幣形式、還是非貨幣形式體現(xiàn)，除另有規(guī)定外，均應(yīng)一次性計入確認收入的年度計算繳納企業(yè)所得稅。 2002財稅191號關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知

45、以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅。 2009財稅59號關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知五 企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定： （一）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。 （三）企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。 （五）企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán) （四）用于支付股利（四）用于支付股利 1997國稅函387號關(guān)于以不動產(chǎn)作為股利進行分配征收營業(yè)稅問題的批復(fù) 東亞公司將屬于東亞公司的不動產(chǎn)作價作為股利分配給

46、中外雙方，所有權(quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)移，符合現(xiàn)行營業(yè)稅關(guān)于銷售不動產(chǎn)的規(guī)定。因此對東亞公司分配的不動產(chǎn)應(yīng)按銷售不動產(chǎn)征收營業(yè)稅。會計處理： 借：未分配利潤 貸：應(yīng)付股利 注：必須在股東會宣告分配后作帳務(wù)處理，不允許提前預(yù)分股利 借：應(yīng)付股利 貸：主營業(yè)務(wù)收入 注：按照股東會宣告分配時的公允價格確定 三、內(nèi)部視同銷售三、內(nèi)部視同銷售 2006國稅發(fā)187號關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的部分房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為企業(yè)自用或用于出租等商業(yè)用途時，如果產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅，在稅款清算時不列收入，不扣除相應(yīng)的成本和費用。 特點：所有權(quán)沒有改變，歷史成本延續(xù) 2008國稅函

47、828號關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知內(nèi)部處置營業(yè)稅 營業(yè)稅暫行條例實施細則 第十條 除本細則第十一條和第十二條的規(guī)定外，負有營業(yè)稅納稅義務(wù)的單位為發(fā)生應(yīng)稅行為并收取貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟利益的單位，但不包括單位依法不需要辦理稅務(wù)登記的內(nèi)設(shè)機構(gòu)。 注：承包、中央鐵路除外 2003國稅發(fā)89號關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策規(guī)定的通知 四、轉(zhuǎn)讓永久使用權(quán)四、轉(zhuǎn)讓永久使用權(quán) 前提：沒有取得預(yù)售許可證，也沒有及時補辦，銷售后無法辦理房屋初始產(chǎn)權(quán)登記 中華人民共和國物權(quán)法第九條： 不動產(chǎn)物權(quán)的設(shè)立、變更、轉(zhuǎn)讓和消滅，經(jīng)依法登記，發(fā)生效力；未經(jīng)登記，不發(fā)生效力，但法律另有規(guī)定的除外。 1993國稅

48、發(fā)149號營業(yè)稅稅目注釋2007江蘇關(guān)于在農(nóng)村集體土地上建房轉(zhuǎn)讓征收營業(yè)稅問題的批復(fù) 對納稅人租用或利用農(nóng)村集體土地建房銷售的行為應(yīng)按照“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。 2005國稅函83號關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的批復(fù)（全文廢止） 對具有明確租賃年限的房屋租賃合同，無論租賃年限為多少年，均不能將該租賃行為認定為轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)永久使用權(quán)，應(yīng)按照“服務(wù)業(yè)租賃業(yè)”征收營業(yè)稅。 中華人民共和國合同法 第二百一十四條租賃期限不得超過二十年。超過二十年的，超過部分無效。 企業(yè)會計準(zhǔn)則租賃第六條：符合下列一項或數(shù)項標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)認定為融資租賃： （三）即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。 注

49、：大部分，通常掌握在租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的75%以上（含75%）。 2009青島房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算有關(guān)業(yè)務(wù)問題問答 利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場所，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與購房人簽訂合同，將停車場所法律法規(guī)規(guī)定期限內(nèi)的使用權(quán)轉(zhuǎn)移給購房人的，向購房人取得的收入視同房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，并入非普通住房轉(zhuǎn)讓收入；利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場所，作為公共配套設(shè)施計入扣除，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與購房人簽訂車庫、車位一定期限租賃使用權(quán)合同，其取得的租賃收入，不計入房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入。 五、地下停車場等的土地增值稅和企業(yè)所五、地下停車場等的土地增值稅和企業(yè)所得稅處理得稅處理( (鏈接鏈接) ) 六、代收款項六、代收款

50、項 1995財稅48號關(guān)于土地增值稅些具體問題規(guī)定的通知 對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項費用，如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計稅；如果代收費用未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入 對于代收費用作為轉(zhuǎn)讓收入計稅的，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計20扣除的基數(shù)；對于代收費用未作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計稅的，在計算增值額時不允許扣除代收費用。 注：代收的有線電視、燃氣初裝費等公用事業(yè)項目收費參照執(zhí)行 2009國稅發(fā)31號房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法第五條第二款 企業(yè)代有關(guān)部

51、門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)或由企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認為銷售收入；未納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項進行管理。 總結(jié)：結(jié)合營業(yè)稅暫行條例實施細則第十三條有關(guān)價外費用的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)按照以下原則掌握： （一）如果代收費用時開具的是委托代收方的發(fā)票或財政收據(jù)，不作為營業(yè)稅和土地增值稅的收入； （二）如果代收費用開具的是房地產(chǎn)企業(yè)的正式發(fā)票（不含收據(jù)），應(yīng)當(dāng)作為營業(yè)稅和土地增值稅的收入，不考慮是否單獨注明“代收費用”等字樣； （三）如果代收費用時開具的是房地產(chǎn)企業(yè)的收據(jù)（不含正式發(fā)票），如果單獨注明“代收費用”等字

52、樣，可以不作為營業(yè)稅和土地增值稅的收入；如果沒有注明“代收費用”等字樣，應(yīng)當(dāng)作為營業(yè)稅和土地增值稅的收入。 第三部分第三部分 稅前扣除原則稅前扣除原則 一、有效憑證原則一、有效憑證原則 二、實際發(fā)生原則二、實際發(fā)生原則 三、相關(guān)性原則三、相關(guān)性原則 四、合理性原則四、合理性原則 五、一貫性原則五、一貫性原則 一、有效憑證原則一、有效憑證原則 2006國稅發(fā)187號關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知 除另有規(guī)定外，扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、費用及與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。 2009國稅發(fā)91號土地增值稅清算管

53、理規(guī)程 第二十一條 審核扣除項目是否符合下列要求： （一）在土地增值稅清算中，計算扣除項目金額時，其實際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。 總結(jié)：土地增值稅的扣除項目，一般情況下應(yīng)當(dāng)取得發(fā)票，但并不意味著所有的扣除項目都必須取得。 發(fā)票。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)向其他法人企業(yè)支付款項時，應(yīng)當(dāng)按照以下原則把握： 1、如果收款行為屬于增值稅或營業(yè)稅的征收范圍（含應(yīng)稅和免稅），應(yīng)當(dāng)取得發(fā)票，否則不允許申報扣除； 2、如果收款行為不屬于增值稅或營業(yè)稅的征收范圍，即客觀上無法取得發(fā)票，可以憑相應(yīng)的合同或說明申報扣除。 但是，由于沒有外部票據(jù)的支持，稅務(wù)機關(guān)在把握扣除項目的真實性時，普遍從嚴掌握，尤其是

54、支付方式。 根據(jù)1988年頒布的現(xiàn)金管理條例及其實施細則的規(guī)定，超過1000元的結(jié)算款項，不得使用現(xiàn)金方式。因此，企業(yè)在對外支付款項時，如果屬于客觀上無法取得發(fā)票的情形，超過1000元但采用現(xiàn)金結(jié)算方式的稅務(wù)機關(guān)有權(quán)不允許扣除。 2010國稅函220號關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在工程竣工驗收后，根據(jù)合同約定，扣留建筑安裝施工企業(yè)一定比例的工程款，作為開發(fā)項目的質(zhì)量保證金，在計算土地增值稅時，建筑安裝施工企業(yè)就質(zhì)量保證金對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票的，按發(fā)票所載金額予以扣除；未開具發(fā)票的，扣留的質(zhì)保金不得計算扣除。 二、實際發(fā)生原則二、實際發(fā)生原則 2009國稅發(fā)91號土地增值

55、稅清算管理規(guī)程 第二十一條 審核扣除項目是否符合下列要求：（二）扣除項目金額中所歸集的各項成本和費用，必須是實際發(fā)生的。納稅人申報扣除的任何費用必須能夠提供證明確屬已經(jīng)實際發(fā)生的“足夠“的“適當(dāng)“憑據(jù)。足夠和適當(dāng)要根據(jù)實際情況來判定。 例如，1996頒布的會計基礎(chǔ)工作規(guī)范第四十八條第三項明確指出，購買實物的原始憑證，必須有驗收證明。 因此，僅有購貨發(fā)票和付款憑證，但沒有入庫驗收證明，稅務(wù)機關(guān)也有權(quán)不承認。 實際發(fā)生與發(fā)票 1、僅取得發(fā)票并支付款項，但沒有適當(dāng)、足夠的證據(jù)證明相關(guān)業(yè)務(wù)已經(jīng)實際發(fā)生，也不得扣除； 注：或者虛假，或者提前 2、僅有適當(dāng)、足夠的證據(jù)證明相關(guān)業(yè)務(wù)已經(jīng)實際發(fā)生，但沒有取得相

56、應(yīng)發(fā)票，暫時不允許申報扣除 注：以后的三年內(nèi)取得發(fā)票的，屬于時間性差異，否則屬于永久性差異 實際發(fā)生與實際支付 思考：尚未建造的公共配套設(shè)施 1、簽訂合同但沒有開工； 2、簽訂合同已經(jīng)開工，但沒有支付工程款 3、簽訂合同已經(jīng)開工，但僅支付部分工程款并取得部分發(fā)票 三、相關(guān)性原則三、相關(guān)性原則 企業(yè)申報的可扣除費用必須與取得應(yīng)稅收入直接相關(guān)。具體判斷必須從費用發(fā)生的根源和性質(zhì)方面分析，而不是費用支出的結(jié)果。 2010國稅函220號關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費不得扣除。 2007城市房地產(chǎn)管理法第三章房地產(chǎn)開發(fā) 第二十六條 以出讓方式取得土地使用權(quán)進行房

57、地產(chǎn)開發(fā)的，必須按照土地使用權(quán)出讓合同約定的土地用途、動工開發(fā)期限開發(fā)土地。超過出讓合同約定的動工開發(fā)日期滿一年未動工開發(fā)的，可以征收相當(dāng)于土地使用權(quán)出讓金百分之二十以下的土地閑置費；滿二年未動工開發(fā)的，可以無償收回土地使用權(quán)； 四、合理性原則四、合理性原則 合理性是指費用是正常的和必要的、計算和分配方法應(yīng)該符合一般的經(jīng)營常規(guī)和會計慣例。 2009國稅發(fā)91號土地增值稅清算管理規(guī)程 第二十一條 審核扣除項目是否符合下列要求： （五）納稅人分期開發(fā)項目或者同時開發(fā)多個項目的，或者同一項目中建造不同類型房地產(chǎn)的，應(yīng)按照受益對象，采用合理的分配方法，分攤共同的成本費用。 成本與營業(yè)外支出 開發(fā)成本是

58、指正常開發(fā)活動的耗費； 營業(yè)外支出是指正常開發(fā)活動外，非正常的、意外的耗費。 開發(fā)成本可以在計算土地增值稅和企業(yè)所得稅前按照規(guī)定申報扣除； 營業(yè)外支出，不允許在計算土地增值稅前申報扣除，但有可能在計算企業(yè)所得稅前申報扣除。 五、一貫性原則 2009國稅發(fā)91號土地增值稅清算管理規(guī)程 第二十一條 審核扣除項目是否符合下列要求：（六）對同一類事項，應(yīng)當(dāng)采取相同的會計政策或處理方法。 具體到房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，主要針對分期開發(fā)的、不屬于同一清算對象的房地產(chǎn)項目，各期發(fā)生的利息等間接成本的分攤方法應(yīng)當(dāng)保持一致，或者均采用預(yù)算造價法，或者均采用直接成本法。65 第四部分第四部分 轉(zhuǎn)讓稅金的審核轉(zhuǎn)讓稅金的審核

59、 轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金，主要包括營業(yè)稅、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金，主要包括營業(yè)稅、城建稅、教育費附加等。城建稅、教育費附加等。 1 1、不包括印花稅金、不包括印花稅金 1995財稅48號關(guān)于土地增值稅些具體問題規(guī)定的通知 土地增值稅實施細則中規(guī)定允許扣除的印花稅，是指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時繳納的印花稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定，其繳納的印花稅列入管理費用，已相應(yīng)予以扣除。 （1）與房地產(chǎn)銷售合同相關(guān)的印花稅，計入營業(yè)稅金及附加科目； （2）與房地產(chǎn)開發(fā)相關(guān)的土地出讓轉(zhuǎn)讓合同、建筑安裝工程承包合同、建設(shè)工程勘察設(shè)計合同、設(shè)備材料的購銷合同等計入開發(fā)成本科目； 上述都屬于錯誤的會計處理。如果不進行相應(yīng)的會計

60、差錯調(diào)整，印花稅則據(jù)實在土地增值稅前扣除，回避了開發(fā)費用的在計算土地增值稅的限額扣除，這是稅法所不允許的。 2 2、不包括土地使用稅、不包括土地使用稅 按照會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，存貨和無形資產(chǎn)的入賬價值，一般只考慮購買環(huán)節(jié)的相關(guān)支出。后續(xù)環(huán)節(jié)發(fā)生的相關(guān)支出，除符合資本化條件外，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期會計損益（管理費用）。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在取得土地時發(fā)生的土地價款、出讓金以及契稅，應(yīng)當(dāng)作為土地的初始計量入賬價值；持有環(huán)節(jié)發(fā)生的場地平整費用，應(yīng)當(dāng)予以資本化調(diào)整的入賬價值；計算繳納的土地使用稅，應(yīng)當(dāng)計入管理費用科目，直接在當(dāng)年會計損益申報扣除。 第五部分第五部分 利息支出的審核利息支出的審核 2009國稅發(fā)