1、房地產建筑業(yè)營改增納稅處理 與稅收策劃,大成方略納稅人俱樂部 陳萍生,財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知（財稅201636號 ） 經國務院批準，自2016年5月1日起，在全國范圍內全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點，建筑業(yè)、房地產業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人，納入試點范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。現(xiàn)將營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法、營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定、營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定和跨境應稅行為適用增值稅零稅率和免稅政策的規(guī)定印發(fā)你們，請遵照執(zhí)行。,2,大成方略納稅人俱樂部,本通知附件規(guī)定的內容，除另有規(guī)定執(zhí)行時間外，自2016年5月1日起執(zhí)

2、行。財政部國家稅務總局關于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知（財稅2013106號）、財稅2013121號、財稅201443號、財稅201450號和財稅2015118號，除另有規(guī)定的條款外，相應廢止。,3,大成方略納稅人俱樂部,關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點后增值稅納稅申報有關事項的公告（第13號） 納稅人轉讓不動產增值稅征收管理暫行辦法（第14號） 不動產進項稅額分期抵扣暫行辦法（第15號） 納稅人提供不動產經營租賃服務增值稅征收管理暫行辦法（第16號） 納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務增值稅征收管理暫行辦法（第17號） 房地產開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產項目增值稅征收管理暫

3、行辦法（第18號） 關于營改增委托地稅機關代征稅款和代開增值稅發(fā)票的公告（第19號）,大成方略納稅人俱樂部,4,一、掌握增值稅計算和稅負比較方法 二、了解銷項稅和進項稅的風險識別 三、認識增值稅發(fā)票管理風險重要性 四、提高增值稅會計核算與申報技能 五、熟悉增值稅稅負轉嫁方法及操作 六、揭示營改增政策難點疑點和重點 七、明晰企業(yè)營改增過渡期應對工作 八、拓展本行業(yè)稅收籌劃方法和思路,5,課程收獲,大成方略納稅人俱樂部,第一節(jié) 稅率及稅負測算 第二節(jié) 5月1日劃分標準 第三節(jié) 老項目過渡政策 第四節(jié) 新業(yè)務計稅方法 第五節(jié) 銷項稅額的計算,6,主要內容,第六節(jié) 進項稅抵扣判斷 第七節(jié) 增值稅會計核

4、算 第八節(jié) 增值稅納稅申報 第九節(jié) 增值稅發(fā)票管理 第十節(jié) 營改增管理策劃,大成方略納稅人俱樂部,7,第一節(jié) 稅率及稅負測算,增值稅特征 1、對銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者銷售服務各個環(huán)節(jié)中新增的價值額征收。 2、核心是稅款的抵扣制。 3、實行價外征收。日常會計核算中，其成本不包括增值稅。 誤讀：稅負高利潤低；稅負低利潤高！,大成方略納稅人俱樂部,8,增值稅稅負簡要分析,大成方略納稅人俱樂部,在中華人民共和國境內（以下稱境內）銷售服務、無形資產或者不動產（以下稱應稅行為）的單位和個人，為增值稅納稅人，應當按照本辦法繳納增值稅，不繳納營業(yè)稅。,9,大成方略納稅人俱樂部,10,大成方略納稅人

5、俱樂部,11,如，收入100，按11%稅率， 不含稅收入=100（1+11%）=90.09 增值稅=90.0911%=9.91,大成方略納稅人俱樂部,現(xiàn)行增值稅稅率及征收率,12,大成方略納稅人俱樂部,13,建筑業(yè)營改增稅負測算一 據(jù)中國建筑(601668)2014年報，營業(yè)毛利率13%，營業(yè)凈利率約為4%。 假設：工程收入為10000，營業(yè)成本8700，原材料占55%(其中：建筑材料45%、鋼材40%、其他15%)，人工30%，機械使用費5%，其他費用10%。此外，期間費用600，營業(yè)稅金300。,大成方略納稅人俱樂部,14,銷項稅額=100001.1111%=991 進項稅額=870060

6、%1.1717%=758 75880%=606 (870+600)50%1.066%=83 增值稅=991-689=302 稅負率=30210000=3.02% 利潤=9009-(9300-689)=398,大成方略納稅人俱樂部,15,財稅20099號 一般納稅人銷售自產的下列貨物，可選擇按照簡易辦法依照3%征收率計算繳納增值稅： 1、建筑用和生產建筑材料所用的砂、土、石料。 2、以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產的磚、瓦、石灰(不含粘土實心磚、瓦) 3、自來水。 4、商品混凝土(僅限于以水泥為原料生產的水泥混凝土)。,大成方略納稅人俱樂部,16,稅負測算之二 進項稅額=870030%

7、1.1717%=379 870030%1.033% =76 (870+600)50%1.066%=83 379+76+83=538 增值稅=991-538=453 稅負率=45310000=4.53% 利潤=9009-(9300-538)=247 利潤減少=400-247=153,大成方略納稅人俱樂部,17,房地產業(yè)綜合稅負測算,據(jù)萬科(000002)2014年報，營業(yè)毛利率30%，營業(yè)凈利率約為15%。 假設：每平米售價為10000元，成本為7000元，費用為1000元，營業(yè)稅金500 。成本費用分別按50%取得增值稅專用發(fā)票。 不含稅收入=100001.11=9009 銷項稅額=90091

8、1%=991,大成方略納稅人俱樂部,18,進項稅額=（700050%1.1111%）+（100050%1.066%）=375 增值稅=991-375=616 稅負=61610000=6.16% 6169009 =6.84% 利潤=9009-(8000-375)=1384 注：如土地成本能抵扣，按成本30%計算進項稅：70001.1130%11%=208 誤讀：稅負率測評按新口徑！,大成方略納稅人俱樂部,財稅201636號 經國務院批準，自2016年5月1日起，在全國范圍內全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點，建筑業(yè)、房地產業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人，納入試點范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值

9、稅。,第二節(jié) 5月1日劃分標準,19,大成方略納稅人俱樂部,5月1日：營業(yè)稅與增值稅劃分,20,大成方略納稅人俱樂部,營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間 1、收訖營業(yè)收入款項，是指納稅人應稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項。 2、取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天，為書面合同確定的付款日期的當天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天。 3、納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。,21,大成方略納稅人俱樂部,4、納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。 5、將不動產或者土地使用權無

10、償贈送其他單位或者個人的，其納稅義務發(fā)生時間為不動產所有權、土地使用權轉移的當天。 6、自建行為的，其納稅義務發(fā)生時間為銷售自建建筑物的納稅義務發(fā)生時間。,22,大成方略納稅人俱樂部,試點前發(fā)生的營業(yè)稅業(yè)務 1、試點納稅人發(fā)生應稅行為，按照國家有關營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的，因取得的全部價款和價外費用不足以抵減允許扣除項目金額，截至納入營改增試點之日前尚未扣除的部分，不得在計算試點納稅人增值稅應稅銷售額時抵減，應當向原主管地稅機關申請退還營業(yè)稅。,23,大成方略納稅人俱樂部,2.試點納稅人發(fā)生應稅行為，在納入營改增試點之日前已繳納營業(yè)稅，營改增試點后因發(fā)生退款減除營業(yè)額的，應當向原主管地稅

11、機關申請退還已繳納的營業(yè)稅。 3.試點納稅人納入營改增試點之日前發(fā)生的應稅行為，因稅收檢查等原因需要補繳稅款的，應按照營業(yè)稅政策規(guī)定補繳營業(yè)稅。,24,大成方略納稅人俱樂部,購進增值稅進項稅額判斷,25,問：企業(yè)在小規(guī)模納稅人的時候與一般納稅人簽訂合同，接受對方提供的應稅服務，企業(yè)付款和取得發(fā)票，均為認定為一般納稅人以后，請問取得的增值稅專用發(fā)票可以抵扣嗎？ 答：財稅2013106號規(guī)定：下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：（一）用于簡易計稅方法計稅項目 因此，納稅人在小規(guī)模納稅人時接受的應稅服務，取得了增值稅專用發(fā)票，也不得抵扣進項稅額。,大成方略納稅人俱樂部,增值稅納稅義務發(fā)生時間 1

12、、采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當天； 2、采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天；,26,大成方略納稅人俱樂部,3、采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當天； 4、采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當天，但生產銷售生產工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天；,27,大成方略納稅人俱樂部,5、委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天

13、。未收到代銷清單及貨款的，為發(fā)出代銷貨物滿180天的當天； 6、銷售應稅勞務，為提供勞務同時收訖銷售款或者取得索取銷售款的憑據(jù)的當天； 7、視同銷售貨物行為，為貨物移送的當天。,28,大成方略納稅人俱樂部,建筑業(yè) 1、一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。 建筑工程老項目，是指： （1）建筑工程施工許可證注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目； （2）未取得建筑工程施工許可證的，建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。,第三節(jié) 老項目過渡政策,29,大成方略納稅人俱樂部,2、試點納稅人提供建筑服務適用簡易計稅方法

14、的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額。 分析：與原納營業(yè)稅比較？,30,大成方略納稅人俱樂部,房地產業(yè) 3、房地產開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產老項目，可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅。 分析：與原營業(yè)稅比較？,31,大成方略納稅人俱樂部,房地產老項目，是指： （1）建筑工程施工許可證注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產項目； （2）建筑工程施工許可證未注明合同開工日期或者未取得建筑工程施工許可證但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。,大成方略納稅人俱樂部,32,4、一般納稅人銷售其2016年4

15、月30日前取得（不含自建）的不動產，可以選擇適用簡易計稅方法，以取得的全部價款和價外費用減去該項不動產購置原價或者取得不動產時的作價后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額。 分析：與原營業(yè)稅比較？ 取得：包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得的不動產,33,大成方略納稅人俱樂部,舉例：買入價100萬元，賣出價120萬元。 應納增值稅=200000（1+5%）5%=9523.81 開具發(fā)票價稅合計120萬元，其中： 銷售價款=1200000 （1+5%）=1142857.14 增值稅款=1142857.145%=57142.86 分析：購入方如何抵扣稅款？,3

16、4,大成方略納稅人俱樂部,5、一般納稅人銷售其2016年4月30日前自建的不動產，可以選擇適用簡易計稅方法，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額。 分析：與原營業(yè)稅比較？,35,大成方略納稅人俱樂部,不動產租賃 6、一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動產，可以選擇適用簡易計稅方法,按照5%的征收率計算應納稅額。 分析：與原營業(yè)稅比較？自建不動產完工時間？轉租不動產處理？ 一般納稅人出租其2016年5月1日后取得的不動產，適用一般計稅方法計稅。,36,大成方略納稅人俱樂部,37,第四節(jié) 新業(yè)務計稅方法,一般納稅人和小規(guī)模納稅人 增值稅納稅人分為一般納稅人和

17、小規(guī)模納稅人。 應稅行為的年應征增值稅銷售額（以下稱應稅銷售額）超過財政部和國家稅務總局規(guī)定標準（500萬元）的納稅人為一般納稅人，未超過規(guī)定標準的納稅人為小規(guī)模納稅人。,大成方略納稅人俱樂部,國家稅務總局令第22號 第十一條 納稅人自認定機關認定為一般納稅人的次月起（新開業(yè)納稅人自主管稅務機關受理申請的當月起），按照增值稅暫行條例第四條的規(guī)定計算應納稅額，并按照規(guī)定領購、使用增值稅專用發(fā)票。,38,大成方略納稅人俱樂部,國家稅務總局 關于調整增值稅一般納稅人管理有關事項的公告.doc 國家稅務總局 關于三證合一登記制度改革涉及增值稅一般納稅人管理有關事項的公告.doc,39,大成方略納稅人俱

18、樂部,40,小規(guī)模納稅人會計核算健全，能夠提供準確稅務資料的，可以向主管稅務機關申請一般納稅人資格認定，成為增值稅一般納稅人。 一般納稅人通常適用一般計稅方法，即： 應納稅額=銷項稅額-進項稅額,大成方略納稅人俱樂部,41,銷項稅額與進項稅額對比,納 稅,不 納 稅,進項稅,銷項稅,銷項稅,進項稅,大成方略納稅人俱樂部,42,例：一般納稅人5月取得銷售收入1000萬元，當月支付勞務和購進貨物支付價款等，增值稅專用發(fā)票上注明增值稅70萬元。當期購車20萬元，機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票上注明的增值稅額3.4萬元。 不含稅收入=1000（111%）=900.90 銷項稅額=900.90 11%=99.10

19、應納稅額=99.10（70+3.4）=25.70,大成方略納稅人俱樂部,43,進銷項稅金平衡分析,預售,完工,納稅,不納稅,大成方略納稅人俱樂部,房地產開發(fā)企業(yè)采取預收款方式銷售所開發(fā)的房地產項目，在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅。 分析：何時統(tǒng)一計算？,44,大成方略納稅人俱樂部,45,小規(guī)模納稅人適用簡易計稅方法計稅 如：某納稅人銷售額為100，即： 不含稅銷售額=100（1+3%）=97.09 應納稅額=97.093%=2.91 分析：一般納稅人可以適用簡易計稅方法嗎？,大成方略納稅人俱樂部,有下列情形之一者，應當按照銷售額和增值稅稅率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額，也不得使用增

20、值稅專用發(fā)票： 1.一般納稅人會計核算不健全，或者不能夠提供準確稅務資料的。 2.應當申請辦理一般納稅人資格認定而未申請的。,46,大成方略納稅人俱樂部,47,現(xiàn)行增值稅簡易征收政策,大成方略納稅人俱樂部,一般納稅人銷售自己使用過的、納入營改增試點之日前取得的固定資產，按照現(xiàn)行舊貨相關增值稅政策執(zhí)行。 使用過的固定資產，是指根據(jù)財務會計制度已經計提折舊的固定資產。,48,大成方略納稅人俱樂部,國稅函200990號 一般納稅人銷售自己使用過的固定資產，凡適用按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅政策的，應開具普通發(fā)票，不得開增值稅專用發(fā)票。 小規(guī)模納稅人銷售自己使用過的固定資產，應開具普通發(fā)票，不

21、得代開增值稅專用發(fā)票。 國家稅務總局營業(yè)稅改征增值稅公告.docx,49,大成方略納稅人俱樂部,銷項稅額，是指納稅人發(fā)生應稅行為按照銷售額和增值稅稅率計算并收取的增值稅額。 含稅銷售額=銷售額+銷項稅額 銷售額=含稅收入（1+稅率） 銷項稅額=銷售額稅率 提示：實際收入均為含稅收入,第五節(jié) 銷項稅額的計算,50,大成方略納稅人俱樂部,例：某一般納稅人當月取得收入100萬元，按11%稅率 不含稅銷售額=100(1+11%)=90.09 銷項稅額=90.0911%=9.91 或按6%稅率：不含稅額=100(1+6%)=94.34 銷項稅額=94.346%=5.66 誤讀：增值稅是價外稅，不是企業(yè)負

22、擔，不影響企業(yè)利潤！,51,大成方略納稅人俱樂部,一、一般計稅方法銷項稅額要點 （一）銷售額 是指納稅人發(fā)生應稅行為取得的全部價款和價外費用，財政部和國家稅務總局另有規(guī)定的除外。 價外費用，是指價外收取的各種性質的收費，但不包括以下項目： 1.代為收取并符合本辦法第十條規(guī)定的政府性基金或者行政事業(yè)性收費。 2.以委托方名義開具發(fā)票代委托方收取的款項。,52,大成方略納稅人俱樂部,房地產主管部門或者其指定機構、公積金管理中心、開發(fā)企業(yè)以及物業(yè)管理單位代收的住宅專項維修資金，不征收增值稅。 分析：代收水電費？代收燃氣安裝費？,53,大成方略納稅人俱樂部,房地產開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地

23、產項目（選擇簡易計稅方法的房地產老項目除外），以取得的全部價款和價外費用，扣除受讓土地時向政府部門支付的土地價款后的余額為銷售額。 房地產老項目，是指建筑工程施工許可證注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產項目。 分析：毛地出讓與凈地出讓？,54,大成方略納稅人俱樂部,國土資源部閑置土地處置辦法 第二十一條 市、縣國土資源主管部門供應土地應當符合下列要求，防止因政府、政府有關部門的行為造成土地閑置： （一）土地權利清晰； （二）安置補償落實到位； （三）沒有法律經濟糾紛； （四）地塊位置、使用性質、容積率等規(guī)劃條件明確 （五）具備動工開發(fā)所必需的其他基本條件。,55,大成方略納稅人

24、俱樂部,國家稅務總局公告2016年第18號公告.docx 銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）（1+11%） 當期允許扣除的土地價款按照以下公式計算： 當期允許扣除的土地價款=（當期銷售房地產項目建筑面積房地產項目可供銷售建筑面積）支付的土地價款,大成方略納稅人俱樂部,56,（二）納稅義務發(fā)生時間 1.納稅人發(fā)生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。 收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務、無形資產、不動產過程中或者完成后收到款項。 取得索取銷售款項憑據(jù)的當天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為

25、服務、無形資產轉讓完成的當天或者不動產權屬變更的當天。,57,大成方略納稅人俱樂部,2.納稅人提供建筑服務、租賃服務采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。 3.納稅人發(fā)生視同應稅行為的，其納稅義務發(fā)生時間為服務、無形資產轉讓完成的當天或者不動產權屬變更的當天。 4.增值稅扣繳義務發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務發(fā)生的當天,58,誤讀：可以調整購銷業(yè)務的開票時間!,大成方略納稅人俱樂部,增值稅納稅義務發(fā)生時間,59,大成方略納稅人俱樂部,（三）折扣折讓 納稅人發(fā)生應稅行為，將價款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，以折扣后的價款為銷售額；未在同一張發(fā)票上分別注明的，以價款為銷售額，

26、不得扣減折扣額。,60,大成方略納稅人俱樂部,納稅人發(fā)生應稅行為，開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生開票有誤或者銷售折讓、中止、退回等情形的，應當按照國家稅務總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票；未按照規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，不得扣減銷項稅額或者銷售額。,61,大成方略納稅人俱樂部,國稅發(fā)2006156號 同時具有下列情形的，為作廢條件： 1、收到退回的發(fā)票聯(lián)、抵扣聯(lián)時間未超過銷售方開票當月； 2、銷售方未抄稅并且未記賬； 3、購買方未認證或者認證結果為“納稅人識別號認證不符”、“專用發(fā)票代碼、號碼認證不符”。 抄稅，是報稅前用IC卡或者IC卡和軟盤抄取開票數(shù)據(jù)電文。,62,大成方略納稅人俱樂部,（

27、四）價格偏低偏高 納稅人發(fā)生應稅行為價格明顯偏低或者偏高且不具有合理商業(yè)目的的，或者發(fā)生本辦法第十四條所列行為而無銷售額的，主管稅務機關有權按照下列順序確定銷售額： 1.按最近時期的平均價格確定。 2.按其他納稅人最近時期的平均價格確定。 3.按照組成計稅價格確定。,63,大成方略納稅人俱樂部,不具有合理商業(yè)目的，是指以謀取稅收利益為主要目的，通過人為安排，減少、免除、推遲繳納增值稅稅款，或者增加退還增值稅稅款。 分析：產權調換房屋補差、廉租房和經濟適用住房銷售價格偏低，是否正當理由？,64,大成方略納稅人俱樂部,（五）視同應稅（銷售）行為 1、單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務

28、，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。 2、單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓無形資產或者不動產，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。 增值稅暫行條例實施細則.doc 分析：免租？免物業(yè)費？購房送物？,65,大成方略納稅人俱樂部,（六）兼營 試點納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產或者不動產適用不同稅率或者征收率的，應當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，從高適用稅率或者征收率。,66,大成方略納稅人俱樂部,EPC（工程總承包） EPC是指公司受業(yè)主委托，按照合同約定對工程建設項目的設計、采購、施工、試運行等實行全過程或若干階段的承包。 設計

29、包括整個建設工程內容的總體策劃以及實施組織管理的策劃；采購是指專業(yè)設備、材料的采購；施工及試運行包括施工、安裝、試車、技術培訓等。,67,大成方略納稅人俱樂部,（七）混合銷售 一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及服務，為混合銷售。從事貨物的生產、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務繳納增值稅。 上述從事貨物的生產、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶，包括以從事貨物的生產、批發(fā)或者零售為主，并兼營銷售服務的單位和個體工商戶在內。,68,大成方略納稅人俱樂部,大成方略納稅人俱樂部,69,70,舉例：某設備安裝業(yè)務價款100萬

30、元，其中設備部分90萬元，安裝業(yè)務10萬元。 進項稅額=901.1717%=13.08 銷項稅額=1001.1111%=9.91 國家稅務總局關于納稅人銷售自產貨物并同時提供建筑業(yè)勞務有關稅收問題的公告.doc,大成方略納稅人俱樂部,大成方略納稅人俱樂部,71,二、簡易計稅方法,如：某納稅人銷售額為100，即：按3%征收率 不含稅銷售額=100（1+3%）=97.09 應納稅額=97.093%=2.91 如按5%征收率，不含稅銷售額=100（1+5%）=95.24 應納稅額=95.245%=4.76,72,大成方略納稅人俱樂部,納稅人發(fā)生下列應稅行為可以選擇適用簡易計稅方法計稅： 1、一般納稅

31、人以清包工方式提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。 以清包工方式提供建筑服務，是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費、管理費或者其他費用的建筑服務。,73,大成方略納稅人俱樂部,2、一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。 甲供工程，是指全部或部分設備、材料、動力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程。,74,大成方略納稅人俱樂部,工程計價清單,75,大成方略納稅人俱樂部,分析：原材料價稅合計600元 其中：不含稅成本=600(1+17%)=512.82 增值稅=512.8217%=87.18 營改增后，甲供材工程造價中，定價不含稅價512

32、.82元，按11%稅率計算增值稅：512.8211%=56.41，含稅價為569.23,76,大成方略納稅人俱樂部,3、一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。 建筑工程老項目，是指： （1）建筑工程施工許可證注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目； （2）未取得建筑工程施工許可證的，建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。,77,大成方略納稅人俱樂部,4、試點納稅人提供建筑服務適用簡易計稅方法的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額。 5、房地產開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產老

33、項目，可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅。,78,大成方略納稅人俱樂部,6、小規(guī)模納稅人銷售其取得（不含自建）的不動產（不含個體工商戶銷售購買的住房和其他個人銷售不動產），應以取得的全部價款和價外費用減去該項不動產購置原價或者取得不動產時的作價后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額。,79,大成方略納稅人俱樂部,7、小規(guī)模納稅人銷售其自建的不動產，應以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額。 8、房地產開發(fā)企業(yè)中的小規(guī)模納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產項目，按照5%的征收率計稅。 9、小規(guī)模納稅人出租其取得的不動產（不含個人出租住房），應按照5%的征收率計

34、算應納稅額。,80,大成方略納稅人俱樂部,第六節(jié) 進項稅額抵扣判斷,進項稅額，是指納稅人購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產或者不動產，支付或者負擔的增值稅額。 1.一般納稅人才涉及進項稅額的抵扣 2.產生進項稅額的行為購買方或者接受方支付的增值稅額,81,大成方略納稅人俱樂部,82,四類憑證準予從銷項稅額中抵扣,1、增值稅專用發(fā)票（含稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票） 2、海關進口增值稅專用繳款書 3、農產品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農產品買價和13%的扣除率計算的進項稅額（按照農產品增值稅進項稅額核定扣除試點實施辦法抵扣進項稅額的除外） 4、 境外支付扣繳完稅憑證（具備書面合同、付款證明和境

35、外單位的對賬單或者發(fā)票）,大成方略納稅人俱樂部,認證后才能抵扣，逾期不認證抵扣 國稅函2009617號 一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發(fā)票、公路內河貨物運輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票和機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票，應在開具之日起180日內到稅務機關辦理認證，并在認證通過的次月申報期內，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額。 當月認證當月抵扣,83,大成方略納稅人俱樂部,關于實行海關進口增值稅專用繳款書先比對后抵扣管理辦法有關問題的公告.doc 國家稅務總局公告2016年第7號 納稅信用A級納稅人取消增值稅發(fā)票認證，可以不再進行掃描認證，通過增值稅發(fā)票稅控開票軟件登錄本省增值稅發(fā)票查詢平臺，查詢、選擇用于

36、申報抵扣或者出口退稅的增值稅發(fā)票信息,84,大成方略納稅人俱樂部,七類進項稅額不得抵扣,（一）用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產和不動產。 其中涉及的固定資產、無形資產、不動產，僅指專用于上述項目的固定資產、無形資產（不包括其他權益性無形資產）、不動產。 納稅人的交際應酬消費屬于個人消費。,85,大成方略納稅人俱樂部,其他權益性無形資產，包括基礎設施資產經營權、公共事業(yè)特許權、配額、經營權(包括特許經營權、連鎖經營權、其他經營權)、經銷權、分銷權、代理權、會員權、席位權、網絡游戲虛擬道具、域名、名稱權、肖像權、冠名權、轉會

37、費等。 分析：是如何抵扣？或是恒抵扣？,86,大成方略納稅人俱樂部,87,大成方略納稅人俱樂部,88,食堂買菜,送貨上門,大成方略納稅人俱樂部,混用（合用）資產進項稅額抵扣,89,大成方略納稅人俱樂部,（二）非正常損失的購進貨物，以及相關的加工修理修配勞務和交通運輸服務。 （三）非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物（不包括固定資產）、加工修理修配勞務和交通運輸服務。 （四）非正常損失的不動產，以及該不動產所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務。,90,大成方略納稅人俱樂部,固定資產，是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具等有形動產。 非正常損

38、失，是指因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉爛變質，以及因違反法律法規(guī)造成貨物或者不動產被依法沒收、銷毀、拆除的情形。 分析：此固定資產非彼固定資產,91,大成方略納稅人俱樂部,92,大成方略納稅人俱樂部,（五）非正常損失的不動產在建工程所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務。 納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，均屬于不動產在建工程。 （六）購進的旅客運輸服務、貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務。 實施辦法.doc （七）財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他情形。,93,大成方略納稅人俱樂部,本條第（四）項、第（五）項所稱貨物，是指構成不動產實體的材料和設備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖

39、、衛(wèi)生、通風、照明、通訊、 煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備及配套設施。 分析：產權屬于政府、全體業(yè)主所有的配套設施，其成本費用中的進項稅是否可以抵扣？ 誤讀：用于非生產經營項目的不可以抵扣！,94,大成方略納稅人俱樂部,95,大成方略納稅人俱樂部,不得抵扣的進項稅額當期無法劃分的全部進項稅額（當期簡易計稅方法計稅項目銷售額+免征增值稅項目銷售額）當期全部銷售額 主管稅務機關可以按照上述公式依據(jù)年度數(shù)據(jù)對不得抵扣的進項稅額進行清算。 分析：辦公費、廣告費如何抵扣？廣告費簽訂合同注明是新項目如何抵扣？,96,大成方略納稅人俱樂部,國家稅務總局公告第18號 一般納稅人銷售自行開發(fā)的

40、房地產項目，兼有一般計稅方法計稅、簡易計稅方法計稅、免征增值稅的房地產項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額的，應以建筑工程施工許可證注明的“建設規(guī)模”為依據(jù)進行劃分。 不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額（簡易計稅、免稅房地產項目建設規(guī)模房地產項目總建設規(guī)模）,大成方略納稅人俱樂部,97,進項稅額轉出 1、已抵扣進項稅額的購進貨物（不含固定資產）、勞務、服務，發(fā)生不得抵扣情形（簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目除外）的，應當將該進項稅額從當期進項稅額中扣減； 無法確定該進項稅額的，按照當期實際成本計算應扣減的進項稅額。,98,大成方略納稅人俱樂部,2、已抵扣進項稅額的固定資產、無形資產

41、或者不動產，發(fā)生不得抵扣情形的，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額： 不得抵扣的進項稅額=固定資產、無形資產或者不動產凈值適用稅率 固定資產、無形資產或者不動產凈值，是指納稅人根據(jù)財務會計制度計提折舊或攤銷后的余額。,99,大成方略納稅人俱樂部,不動產計算公式： 不得抵扣的進項稅額（已抵扣進項稅額待抵扣進項稅額）不動產凈值率 不動產凈值率（不動產凈值不動產原值）100% 不得抵扣（80）已經抵扣（100），轉出80 不得抵扣（80）已經抵扣（60），轉出60+（待抵扣稅額-20）,大成方略納稅人俱樂部,100,試點有關事項的規(guī)定,1、適用一般計稅方法的試點納稅人，2016年5月1日后取得并在會

42、計制度上按固定資產核算的不動產或者2016年5月1日后取得的不動產在建工程，其進項稅額應自取得之日起分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。 辦法：60%當期抵扣；40%于第13個月抵扣,101,大成方略納稅人俱樂部,取得不動產，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得不動產，不包括房地產開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產項目。 融資租入的不動產以及在施工現(xiàn)場修建的臨時建筑物、構筑物，其進項稅額不適用上述分2年抵扣的規(guī)定。,102,大成方略納稅人俱樂部,納稅人2016年5月1日后購進貨物和設計服務、建筑服務，用于新建不動產，或者用于改建、擴建、修

43、繕、裝飾不動產并增加不動產原值超過50%的，其進項稅額依照本辦法有關規(guī)定分2年從銷項稅額中抵扣。 分析：分次取得進項稅發(fā)票如何抵扣？,大成方略納稅人俱樂部,103,2、按照試點實施辦法第二十七條第（一）項規(guī)定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產、無形資產、不動產，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進項稅額的應稅項目，可在用途改變的次月按照下列公式計算可以抵扣的進項稅額： 可以抵扣的進項稅額=固定資產、無形資產、不動產凈值/（1+適用稅率）適用稅率 上述可以抵扣的進項稅額應取得合法有效的增值稅扣稅憑證。,104,大成方略納稅人俱樂部,15號公告 按照規(guī)定不得抵扣進項稅額的不動產，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣

44、進項稅額項目的，按照下列公式在改變用途的次月計算可抵扣進項稅額。 可抵扣進項稅額增值稅扣稅憑證注明或計算的進項稅額不動產凈值率 辦法：60%（次月）+40%（第13個月）,大成方略納稅人俱樂部,105,增值稅扣稅憑證，是指增值稅專用發(fā)票、海關進口增值稅專用繳款書、農產品收購發(fā)票、農產品銷售發(fā)票和完稅憑證。 納稅人憑完稅憑證抵扣進項稅額的，應當具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者發(fā)票。資料不全的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。,大成方略納稅人俱樂部,106,3、納稅人接受貸款服務向貸款方支付的與該筆貸款直接相關的投融資顧問費、手續(xù)費、咨詢費等費用，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。,10

45、7,大成方略納稅人俱樂部,大成方略納稅人俱樂部,108,原增值稅納稅人有關政策,1、原增值稅一般納稅人購進服務、無形資產或者不動產，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額為進項稅額，準予從銷項稅額中抵扣。,109,大成方略納稅人俱樂部,2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產核算的不動產或者2016年5月1日后取得的不動產在建工程，其進項稅額應自取得之日起分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。 融資租入的不動產以及在施工現(xiàn)場修建的臨時建筑物、構筑物，其進項稅額不適用上述分2年抵扣的規(guī)定。,110,大成方略納稅人俱樂部,2、原增值稅一般納稅人購進貨物或者接

46、受加工修理修配勞務，用于銷售服務、無形資產或者不動產注釋所列項目的，不屬于增值稅暫行條例第十條所稱的用于非增值稅應稅項目，其進項稅額準予從銷項稅額中抵扣。,111,大成方略納稅人俱樂部,3、原增值稅一般納稅人兼有銷售服務、無形資產或者不動產的，截止到納入營改增試點之日前的增值稅期末留抵稅額，不得從銷售服務、無形資產或者不動產的銷項稅額中抵扣。,112,大成方略納稅人俱樂部,4、按照增值稅暫行條例第十條和其他相關規(guī)定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產、無形資產、不動產，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進項稅額的應稅項目，可在用途改變的次月按照下列公式，依據(jù)合法有效的增值稅扣稅憑證，計算可以抵扣的進項稅

47、額： 可以抵扣的進項稅額=固定資產、無形資產、不動產凈值/（1+適用稅率）適用稅率 上述可以抵扣的進項稅額應取得合法有效的增值稅扣稅憑證。,113,大成方略納稅人俱樂部,5、原增值稅一般納稅人購進服務、無形資產或者不動產，下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣 （略：與上述營改增納稅人規(guī)定相同） 國家稅務總局關于納稅人認定或登記為一般納稅人前進項稅額抵扣問題的公告.doc,114,大成方略納稅人俱樂部,115,第七節(jié) 增值稅會計核算,增值稅各明細科目設置表,大成方略納稅人俱樂部,116,大成方略納稅人俱樂部,(一)為什么要設置“未交增值稅”科目 首先上期的進項稅可留到下期進行抵扣，即當月有借方

48、余額可留抵；其次上期的銷項稅，則不能用下期的進項稅抵扣，即當月有貸方余額要先交稅。 “應交增值稅”余額借方反映待抵扣增值稅?！拔唇辉鲋刀悺逼谀┵J方余額反映未交的增值稅，借方余額反映多交的增值稅。,117,大成方略納稅人俱樂部,118,舉例：本月取得1000萬元增值稅專用發(fā)票，價款900.90萬元，稅款99.10萬元。 借：成本費用900.9 應交稅費應交增值稅(進項稅額)99.1 貸：銀行存款1000 本月取得收入1500萬元。 借：銀行存款 1500 貸：主營業(yè)務收入1351.35(15001.11) 應交稅費應交增值稅(銷項稅)148.65,大成方略納稅人俱樂部,應納稅額=148.6599

49、.10=49.55 轉出本月應交未交增值稅時， 借：應交稅費應交增值稅（轉出未交增值稅）49.55 貸：應交稅費未交增值稅49.55 本月上交上期未交增值稅時， 借：應交稅費未交增值稅49.55 貸：銀行存款49.55,119,大成方略納稅人俱樂部,提示關注： 1.房地產企業(yè)預售期間收到預收款100 借：銀行存款 100 貸：預收賬款 100 2.到達納稅義務發(fā)生時間時， 借：預收賬款 100 貸：主營業(yè)務收入 90.09 應交稅費應交增值稅（銷項稅額）9.91,大成方略納稅人俱樂部,120,(二)根據(jù)各企業(yè)情況合理設置科目 1、對于小規(guī)模增值稅納稅人，只設“應交增值稅”科目。購進貨物時： 借

50、：原材料（庫存商品）（價款+稅款） 貸：銀行存款 月底時，計算出應交稅金： 借：銀行存款（或應收賬款、現(xiàn)金） 貸：主營業(yè)務收入 應交稅費-應交增值稅,121,大成方略納稅人俱樂部,2、對業(yè)務復雜的企業(yè)，如有17%，11%、6%、5%、3%等不同稅率的進項稅金，銷項稅金，可將“應交增值稅”單獨列為一級科目，在二級明細下再按照不同稅率設三級明細，以方便統(tǒng)計及報稅。,122,大成方略納稅人俱樂部,(三)增值稅各明細科目的核算內容 增值稅明細科目設置的原則，是為了能分別核算各明細科目的發(fā)生額，各明細科目不相互抵銷，但在“應交增值稅”這一級的科目余額則是各明細相互抵銷后的余額。,123,大成方略納稅人俱

51、樂部,(四)重點說明科目 1、已交稅金科目，主要是用來核算當月預交當月的增值稅用的，如：輔導期要買發(fā)票，要求將已開發(fā)票按3%先交稅款或轉入待抵扣進項稅，期末預交稅款可以用來留抵。所以期末多交的部分，通過轉出多交的增值稅科目(轉入“未交增值稅”)賬務處理。 如果當月進項稅大于當月銷項，而形成的“應交增值稅”借方余額，則不能通過轉出多交增值稅科目核算，余額留在進項稅科目，留下期抵扣。,124,大成方略納稅人俱樂部,舉例(假定無期初余額)： 本月發(fā)生增值稅銷項稅100萬，進項稅80萬： 借：應交稅費-應交增值稅（轉出未交增值稅） 20 貸：應交稅費-未交增值稅 20 本月發(fā)生增值稅銷項稅100萬，進

52、項稅額101萬，則月末不需編制會計分錄，此時“應交稅費-應交增值稅”賬戶有借方余額l萬元，屬于尚未抵扣的增值稅。,125,大成方略納稅人俱樂部,本月發(fā)生銷項稅100萬，進項稅80萬，已交稅金30萬元(當月交納在已交稅金明細科目核算)： 借：應交稅費-未交增值稅 10 貸：應交稅費-應交增值稅(轉出多交增值稅)10 本月發(fā)生銷項稅100萬，進項稅120萬，已交稅金30萬元： 借：應交稅費-未交增值稅 30 貸：應交稅費-應交增值稅(轉出多交增值稅)30,126,大成方略納稅人俱樂部,2、進項稅轉出科目，主要是對進項稅票已通過驗證，而不能抵扣的部分，如購進用于職工福利、征稅率與出口退稅率之差等。

53、處理：借記“成本費用”類科目。貸記“應交稅費-應交增值稅(進項稅額轉出)”科目。 3、減免稅款科目，是用來核算已計提了銷項稅，而經批準不需交稅的，如果沒計提銷項稅，則不在這科目核算。,127,大成方略納稅人俱樂部,128,舉例：某企業(yè)2016年4月購置稅控系統(tǒng)專用設備3000元（含稅價），電子設備按3年折舊。 購入時， 借：固定資產 3000 貸：銀行存款 3000 按規(guī)定全額抵減增值稅時， 借：應交稅費應交增值稅(減免稅款)3000 貸：遞延收益 3000,大成方略納稅人俱樂部,129,每年折舊時， 借：管理費用 1000 貸：累計折舊 1000 同時，借：遞延收益 1000 貸：管理費用

54、1000 如發(fā)生技術維護費300元，借記管理費用300元，貸記銀行存款300元；抵減當期應繳納的增值稅額時，借記應交稅費應交增值稅(減免稅款) 300元，貸記管理費用300元。,大成方略納稅人俱樂部,4.營改增抵減的銷項稅額科目，接受服務時，按規(guī)定允許扣減銷售額而減少的銷項稅額，借記“應交稅費應交增值稅（營改增抵減的銷項稅額）”，按實際應付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營業(yè)務成本”等科目，按實際支付或應付的金額，貸記“銀行存款”等科目。,大成方略納稅人俱樂部,130,對于期末一次性進行賬務處理的企業(yè)，期末，按規(guī)定當期允許扣減銷售額而減少的銷項稅額，借記“應交稅費應交增值稅（營改增抵減的銷

55、項稅額）”科目，貸記“主營業(yè)務成本”等科目。,大成方略納稅人俱樂部,131,如，企業(yè)受讓土地使用權10000（分解開發(fā)成本為9009，稅額為991） 借：開發(fā)成本 10000 貸：銀行存款 10000 如計算銷售面積收入當期抵扣60%為594.6 借：應交稅費-應交增值稅（營改增抵減的銷項稅額） 594.6 貸：開發(fā)成本 594.6 提示：關注扣除方法,大成方略納稅人俱樂部,132,(五)待抵扣進項稅科目核算 一般納稅人（包括輔導期）應在“應交稅費”科目下增設“待抵扣進項稅額”明細科目，用于核算納稅人取得尚未進行交叉稽核比對的己認證的進項稅額。當納稅人取得上述扣稅憑證后、應借記“應交稅費-待抵

56、扣進項稅額”明細科目，貸記相關科目；比對無誤后，應借記“應交稅費-應交增值稅（進項稅額）”專欄，貸記“應交稅費-待抵扣進項稅額”科目。,133,大成方略納稅人俱樂部,舉例：企業(yè)購置不動產固定資產1110萬元，取得增值稅專用發(fā)票，稅款110萬元。當年抵扣60%即66萬元，44萬元第二年抵扣。 借：固定資產 1000 應交稅費應交增值稅（進項稅額）66 待抵扣進項稅 44 貸：銀行存款 1110,大成方略納稅人俱樂部,134,(六)正確進行賬務處理 1、嚴格按明細科目的借貸方進行賬務處理，如：開具的銷項稅，本期退回重開，正確的處理應是銷項稅的貸方負數(shù)，而不能做在借方科目中，進項票退回，則應在進項稅

57、的借方負數(shù)，而不能用貸方科目； 2、不能將各不同性質的明細科目混用。,135,大成方略納稅人俱樂部,136,大成方略納稅人俱樂部,(七)期末處理 “應交增值稅”科目每月的明細科目借貸方余額可不結平，但在年底要結平各明細科目： 1、貸方余額：則結轉到未交增值稅科目，結轉后“應交增值稅”科目余額為0，賬務處理就按原明細科目的相反方向結轉，如結轉前“應交增值稅”余額為貸方100。 2、借方余額：則只留進項稅余額到下年抵扣，其他明細結平。,137,大成方略納稅人俱樂部,138,大成方略納稅人俱樂部,139,大成方略納稅人俱樂部,增值稅納稅申報表(一般納稅人適用)及其附列資料.xls 增值稅納稅申報表(

58、小規(guī)模納稅人適用)及其附列資料.xls 增值稅預繳稅款表.xls 分析：企業(yè)預繳稅款期間如何申報？,第八節(jié) 增值稅納稅申報,140,大成方略納稅人俱樂部,納稅人發(fā)生應稅行為，應當向索取增值稅專用發(fā)票的購買方開具增值稅專用發(fā)票，并在增值稅專用發(fā)票上分別注明銷售額和銷項稅額。 分析：建筑業(yè)務甲方為行政事業(yè)單位，施工方開具專用發(fā)票還是普通發(fā)票？,第九節(jié) 增值稅發(fā)票管理,141,大成方略納稅人俱樂部,屬于下列情形之一的，不得開具增值稅專用發(fā)票： （1）向消費者個人銷售服務、無形資產或者不動產。 （2）適用免征增值稅規(guī)定的應稅行為。 小規(guī)模納稅人發(fā)生應稅行為，購買方索取增值稅專用發(fā)票的，可以向主管稅務機關申請代開。,142,大成方略納稅人俱樂部,國稅發(fā)2006156號 商業(yè)企業(yè)一般納稅人零售的煙、酒、食品、服裝、鞋帽（不包