以物抵債方式下的債務(wù)重組行為應(yīng)繳增值稅問(wèn)：我公司是一家從事服裝加工的增值稅一般納稅人。去年由于市場(chǎng)決策失誤，加上公司經(jīng)營(yíng)管理不善，導(dǎo)致產(chǎn)品大量滯銷，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)陷入困境，沒(méi)有能力償還同樣是增值稅一般納稅人供貨企業(yè)的到期債務(wù)。后經(jīng)協(xié)商，我公司同意將庫(kù)存的布匹、半成品及部分生產(chǎn)輔助材料價(jià)值800萬(wàn)元（評(píng)估價(jià)值），用于抵償供貨企業(yè)的債務(wù)1000萬(wàn)元，雙方也簽訂了抵償協(xié)議。今年初，我公司確實(shí)支撐不下去，不得不申報(bào)暫時(shí)停業(yè)。可就在我公司上交相關(guān)證件和資料時(shí)，當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)審核發(fā)現(xiàn)了這筆抵償業(yè)務(wù)，認(rèn)定我公司的抵償業(yè)務(wù)應(yīng)視同銷售處理，下達(dá)《稅務(wù)處理決定書(shū)》，要求我公司補(bǔ)繳稅款及滯納金、罰款，并以我公司涉嫌偷稅為由移送公安局經(jīng)偵大隊(duì)處理。而我公司早已經(jīng)處于停業(yè)狀態(tài)，根本沒(méi)有能力繳納稅款及滯納金、罰款。”

這位老總怎么也想不通，認(rèn)為企業(yè)之間采取以貨物抵償債務(wù)的情形并不鮮見(jiàn)，他們企業(yè)雖然沒(méi)有在財(cái)務(wù)上作銷售處理，致使該業(yè)務(wù)沒(méi)有繳納增值稅，可供貨企業(yè)在接受了該批資產(chǎn)后，由于沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)抵扣而用該資產(chǎn)加工成產(chǎn)品后銷售，也是按規(guī)定全額依17%的稅率繳納增值稅。一個(gè)沒(méi)繳，一個(gè)沒(méi)抵，兩者相抵，并沒(méi)有給國(guó)家稅收造成損失，這能定性為偷稅行為嗎？

答：這樣的以貨抵債業(yè)務(wù)在會(huì)計(jì)處理上稱為債務(wù)重組，而且會(huì)計(jì)制度與稅法對(duì)抵債貨物銷售額的確定方法基本是一致的，即應(yīng)按貨物的公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)稅。這里的公允價(jià)值是指獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來(lái)的公平成交價(jià)值。

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，企業(yè)接受的債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方式取得的存貨，或以應(yīng)收債權(quán)換入存貨的，按照應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值減去可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額后的差額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為實(shí)際成本。上述業(yè)務(wù)中，供貨企業(yè)接受了貴公司價(jià)值800萬(wàn)元的資產(chǎn)，由于沒(méi)取得增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票而不存在可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，在不能計(jì)入相關(guān)稅費(fèi)時(shí)，只能以800萬(wàn)元作為實(shí)際成本，而另外的200萬(wàn)元損失作為捐贈(zèng)處理。《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》同時(shí)規(guī)定，企業(yè)與債權(quán)人進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)，以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)按應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)。應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值與用于抵償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，作為資本公積，或者作為損失計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外支出。貴公司用800萬(wàn)元的資產(chǎn)用于抵償供貨企業(yè)的到期債務(wù)，應(yīng)將800萬(wàn)元視同銷售收入申報(bào)繳納增值稅，而那200萬(wàn)元的收益得計(jì)入資本公積。

對(duì)于200萬(wàn)元損益的財(cái)務(wù)處理，《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局令〔2003〕第6號(hào)）明確規(guī)定，非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的含有讓步條款的債務(wù)重組，原則上債權(quán)人不得確認(rèn)重組損失，而應(yīng)當(dāng)視為捐贈(zèng)，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)確認(rèn)捐贈(zèng)收入。

也就是說(shuō)，貴公司將非現(xiàn)金資產(chǎn)用以抵償供貨企業(yè)的債務(wù)，不僅是一種視同銷售行為，還是一種債務(wù)重組行為，應(yīng)根據(jù)《增值稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令〔1993〕第134號(hào)）及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，計(jì)算繳納增值稅。同時(shí)，根據(jù)《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》的規(guī)定，應(yīng)將非現(xiàn)金資產(chǎn)分解為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。

依據(jù)增值稅的鏈條理論，貴公司在財(cái)務(wù)上不作銷售處理，導(dǎo)致少繳增值稅＝800×17%＝136（萬(wàn)元），供貨企業(yè)也沒(méi)進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣136萬(wàn)元，表面上看起來(lái)好像沒(méi)有給國(guó)家稅收造成損失。實(shí)際上并非這樣，貴公司與供貨企業(yè)屬非關(guān)聯(lián)關(guān)系的兩個(gè)不同經(jīng)濟(jì)實(shí)體，貴公司不作銷售處理并不能減輕136萬(wàn)元的增值稅負(fù)擔(dān)，供貨企業(yè)沒(méi)有增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣卻要增加136萬(wàn)元的增值稅負(fù)擔(dān)。之所以會(huì)出現(xiàn)這樣的假象，很大程度上是由于企業(yè)之間可能通過(guò)簽訂抵償協(xié)議進(jìn)行額外補(bǔ)償，雙方都以稅收作為代價(jià)進(jìn)行損失彌補(bǔ)，其結(jié)果同樣是損害國(guó)家利益，這是國(guó)家稅收法律法規(guī)所不允許的。按有關(guān)稅法規(guī)定，貴公司將非現(xiàn)金資產(chǎn)價(jià)值800萬(wàn)元抵償乙企業(yè)的債務(wù)1000萬(wàn)元，應(yīng)補(bǔ)繳增值稅136萬(wàn)元，200萬(wàn)元的捐贈(zèng)收入還要并入應(yīng)納稅所得額，補(bǔ)繳企業(yè)所得稅＝200×33%＝66（萬(wàn)元）（這里不考慮其他因素，只按適用稅率計(jì)算），沒(méi)有如實(shí)申報(bào)還要加上滯納金和罰款；而供貨企業(yè)由于未能取得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，也就無(wú)法進(jìn)行抵扣，白白損失136萬(wàn)元。

就該公司發(fā)生的抵償行為是否構(gòu)成偷稅，坐席員也進(jìn)行了深入淺出的解釋。根據(jù)《稅收征管法》規(guī)定，納稅人偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者謖瞬舊隙嗔兄С齷蛘卟渙小⑸倭惺杖耄蛘呔拔窕贗ㄖ甌ǘ懿簧甌ɑ蛘囈行榧俚哪傷吧甌ǎ喚苫蛘呱俳捎δ傷翱畹模峭鄧啊Ｕ飫锏摹安渙小⑸倭惺杖搿筆侵改傷叭蘇送餼⑷〉糜λ笆杖氬煌ü壅嘶В苯幼蠡蛘咦ㄏ罨穡蛘吖以諭湊嘶Р喚嶙刃形Ｍ鄧凹仁切形シǎ彩墻峁シā８菽傷叭說(shuō)男形梢耘卸ㄊ欠衲芄鉤賞鄧啊８萁峁梢耘卸傷叭送鄧暗氖率怠？杉蠊窘竅紙鹱什?00萬(wàn)元抵償供貨企業(yè)的到期債務(wù)1000萬(wàn)元，并沒(méi)有在賬簿上記錄銷售收入，在行為上已經(jīng)構(gòu)成偷稅；貴公司也沒(méi)有申報(bào)繳納應(yīng)納增值稅136萬(wàn)元，已經(jīng)構(gòu)成了偷稅事實(shí)。

小編寄語(yǔ)：會(huì)計(jì)學(xué)是一個(gè)細(xì)節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺(jué)得只要大概知道意