本章內容第八章成本分析成本分析的程序和方法全部產品生產成本表分析主要產品單位成本表分析成本報表的綜合分析課程結構學習目標掌握成本分析的一般方法和程序掌握全部商品產品成本計劃完成情況分析、可比產品成本降低計劃完成情況分析、主要產品單位成本分析、各種費用報表的分析，以及成本效益分析的方法第一節成本報表概述內容(1)成本報表的作用(2)成本報表的種類(3)成本報表的特點(4)成本報表編制方法概述第一節成本分析的程序和方法成本分析（costanalysis）利用成本核算及其他有關資料，分析成本水平與構成的變動情況，研究影響成本升降的各種因素及其變動原因，尋找降低成本的途徑，為編制成本計劃和制定經營決策提供重要依據

內容(1)成本分析的一般程序(2)成本分析的基本方法一、成本分析的一般程序1.廣泛收集資料，全面掌握情況2.從總體分析入手，深入進行因素和項目分析3.結合實際情況，查明各種因素變動原因4.以全面、發展的觀點對企業成本工作進行評價5.編寫成本分析報告

二、成本分析的基本方法

比較分析法比率分析法連環替代法比較分析法是將分析期的實際數同某些選定的基準數進行對比來揭示實際數與基準數之間的差異，借以了解成本管理中的成績和問題的一種分析方法1.比較分析法（1）縱向比較法

縱向比較法是將企業本期的實際成本與同期的歷史成本或歷史最好水平進行對比，觀察企業成本指標的變動情況，了解企業生產經營工作的改進情況

（2）橫向比較法橫向比較法是將企業本期的實際成本與國內外同行業其他企業的成本進行對比，以檢查企業與競爭對手的差距，推進企業改進生產經營管理水平

（3）差異分析法差異分析法是將實際成本與計劃成本或定額成本進行對比，分析成本計劃或定額的完成情況

2.比率分析法比率分析法是指通過計算和對比經濟指標的比率進行數量分析的一種方法趨勢比率分析相關比率分析結構比率分析（1）趨勢比率分析趨勢比率分析是將幾個時期的同類指標進行對比，借以揭示增減變動趨勢的一種分析方法發展速度增長速度

發展速度等于報告期指標數值除以基期指標數值，按不同要求有定基發展速度和環比發展速度兩種

增長速度等于增長量除以基期指標數值，或等于發展速度減去100％

即將某一時期的數額固定為基期數額計算的趨勢比率公式如下：①定基發展速度即將每一比較期的前期數額確定為基期數額計算的趨勢比率公式如下：②環比發展速度（2）相關比率分析

在實際工作中，由于企業規模不同等原因，單純對比銷售收入或利潤等絕對數的多少，不能說明各個企業經濟效益好壞，但如果計算成本與銷售收入或利潤相比相對數，就可以反映各企業經濟效益的好壞相關比率分析法是計算兩個性質不同而又相關的指標的比率進行數量分析的方法意義：（3）結構比率分析如：

構成產品生產成本的各個成本項目（直接材料、直接人工、制造費用）與產品生產成本比較，計算占總成本的比重；制造費用各個項目與制造費用總額比較等構成比率分析法主要是通過計算某項經濟指標的各個組成部分占總體的比重來分析其內容構成的變化因素分析法又稱連環替代法，）是依據分析指標與其影響因素之間的關系，按照一定的程序和方法，確定各因素對分析指標差異影響程度的一種技術方法3.因素分析法“連鎖（環）替代法”是最常見的一種因素分析法，其運算是建立在比較分析法的基礎上，以組成綜合性指標的各影響因素的實際值，按一定順序地替換各項因素的基數，來測定各因素對綜合性指標的影響程度的技術方法

確定經濟指標對比差異，即確定分析對象分析對象=實際數-標準數根據影響經濟指標的分析因素之間的內在聯系，建立反映經濟因素與經濟指標之間的內在聯系的分析模型各個因素之間既可以為相乘關系，也可以為相除關系連鎖（環）替代法的計算的一般程序如下：以計劃數或上期數為基礎，計算綜合指標，作為基數按照一定的順序，用各因素的實際數逐個替代基數，每次替代后，實際數就被保留下來每次替代后，都要按規定計算出一個新的結果，將新的結果與前一次計算的結果進行比較，兩個數的差額即為該因素變動對分析指標的影響值最后匯總各個因素變動差異，檢查是否和總差異（分析對象）一致指標構成因素的相關性

即確定構成經濟指標的各個因素與經濟指標之間客觀上存在著因果關系，或者說，組成經濟指標的各個因素能夠反映經濟指標差異的內在原因計算程序的連環性所謂連環是指替換因素要順序依次進行，不能間隔地替換因素替換順序的規定性

原則：先替換數量因素后替換質量因素；先替換實物量因素，后替換價值量因素；先替換主要因素，后替換非主要因素計算結果的假定性采用因素分析法的前提條件是，分析某一個因素變動對經濟指標的影響，是假定在其他因素不變的情況下進行的

某企業2012年原材料費用實際為5610元，計劃為5400元，實際比計劃增加了210元，其原料消耗情況如下表所示例單位計劃數實際數差異產量件

100102+2單位產品原材料消耗公斤

9

10+1材料單價元

6

5.5

-0.5原材料費用總額元54005610+210原材料費用=產量×單耗×材料價格現分析如下：分析對象：+210元分析模型：原材料費用=產量×單耗×材料價格計劃指標：100×9×6=5400替代：（1）102×9×6=5508

（2）102×10×6=6120

（3）102×10×5.5=5610→+108→+612→-510合計+210由產量增加使原材料費用增加108元，由于單耗提高使原材料費用實際比計劃增加612元，由于材料價格下降，使實際比計劃下降510元，因此全部因素影響為108+612-510=210元分析結果：第二節全部產品生產成本表分析內容(1)全部產品生產成本表計劃完成情況的分析(2)可比產品成本降低計劃的完成情況分析全部產品生產成本分析，主要是根據全部產品生產成本表所反映的內容，針對成本計劃完成情況的分析，具體包括對全部產品成本、可比產品成本、制造費用等計劃完成情況進行總體分析與評價

一、全部產品生產成本表計劃完成情況的分析1.按產品種類分析全部產品成本計劃完成情況①將成本計劃中的產品計劃總成本換算成按實際產量、計劃單位成本計算的總成本②再同成本報表中的產品實際總成本進行對比

分析思路：說明：為了進行成本因素的比較，產量均采用實際產量計算

某企業2015年12月編制的產品成本計劃完成情況分析表（按產品品種）如下表例本年累計全部產品成本計劃完成情況分析表

產品名稱計劃總成本實際總成本實際比計劃升降額實際比計劃升降率（%）一、可比產品其中：甲乙二、不可比產品其中：丙丁17420001250000492000

250000562501730500123250049800025600057750-11500-17500+6000+6000+1500-0.66-1.40+1.22+2.40+2.67合計20482502044250

-4000-0.202015年12月單位：元上述計算表明：該企業全部產品總成本實際比計劃降低了4000元，下降了0.20%，說明了企業全部產品成本已經完成計劃。其中，可比產品成本實際比計劃降低了11500元，但乙產品成本超支6000元，由于甲產品的成本降低幅度大于乙產品成本的超支幅度，使得可比產品總體呈實際比計劃降低結果；不可比產品的實際成本均大于計劃成本，應進一步分析的重點應查明乙產品和不可比產品成本上升的原因

2.按成本項目分析全部產品成本計劃完成情況某企業2015年12月編制的產品成本計劃完成情況分析表（按產品品種）如下表例本年累計全部產品成本計劃完成情況分析表

成本項目產品生產成本降低指標計劃實際實際比計劃升降額實際比計劃升降率%直接材料直接人工制造費用10750006500003232501085500642800315950+10500-7200-7300+0.98-1.11-2.26生產成本20482502044250

-4000-0.20上述計算表明：該公司實際總成本比計劃降低了4000元，下降了0.2%。按照三個成本項目的有關數據分析，可以看出實際直接材料成本比計劃增加10500元，上升了0.98%；實際直接人工費用比計劃減少7200元，下降了1.11%；實際制造費用比計劃減少7300元，下降了2.26%。為此，下一步應重點分析直接材料成本上升的原因

二、可比產品成本降低計劃的完成情況分析（一）可比產品成本降低計劃完成情況分析分析步驟：

1.制訂可比產品成本計劃降低任務

2.了解可比產品成本實際降低情況3.確定可比產品成本降低任務完成情況

分析對象降低額=實際降低額-計劃降低額降低率=實際降低低率-計劃降低率例某企業有關可比產品成本降低資料及情況如下：

可比產品成本降低計劃表單位:千元可比產品計劃產量(件)單位成本總成本計劃降低任務上年實際平均本年計劃按上年實際平均單位成本計算按本年計劃單位成本計算降低額降低率%甲乙425010048.7592.52002001951855152.57.5合計400380205可比產品成本降低計劃完成情況表

單位：千元可比產品總成本實際降低任務按上年實際平均單位成本計算本期實際降低額降低率%甲乙1005009846024028合計600558427計劃降低任務降低額降低率%5152.57.5205二表對比可知可比產品成本降低計劃的完成情況，計劃降低額20千元，計劃降低率5%；實際降低額42千元，實際降低率7%，以實際同計劃相比較，本期可比產品成本降低額超計劃降低22千元，成本降低率超計劃降低2%。表明可比產品成本降低計劃超額完成，總的情況是好的評價：（二）影響可比產品成本降低計劃完成情況的因素1.產品產量因素假定產品品種構成和產品單位成本不變，單純產品產量變動，只影響成本降低額，而不影響成本降低率原因：品種構成不變，僅產量變動，即各種產品產量同比例變動，從而在計算實際降低率時，因分子、分母都具有相同的產量增減比例而保持不變例假定上例本期產品產量計劃提高20%，其他不變

單純產量變動影響計算表

單位:元可比產品計劃產量(件)總成本計劃降低任務按上年實際平均單位成本計算按本年計劃單位成本計算降低額降低率%甲乙422002001951855152.57.5合計400380205可比產品實際產量(件)總成本實際降低情況按上年實際平均單位成本計算按本年實際單位成本計算降低額降低率%甲乙4.82.42402402342226182.57.5合計7.2480456245

單純產量變動影響計算表

單位:元2.品種構成因素產品品種構成：是指各種產品數量在全部產品數量總和中所占的比重注意由于各種產品的實物量不能簡單相加，所以在分析可比產品成本時，一般以單位成本為基礎計算當企業生產兩種或兩種以上產品時，如果各種產品產量變化不是同比例，就會引起品種構成變動影響結果：一般說來，各種產品的成本降低率是不同的，有高有低，有的產品甚至超支，企業如果增大降低率較高的產品生產比重，或減少降低率較低的產品生產比重，企業可比產品平均降低率就會比原來提高，降低額也隨之提高；反之，則會使降低率和降低額下降3.單位成本因素由于計劃成本降低額和實際成本降低額，均是以計劃成本或實際成本同上年實際成本進行對比計算的，因而，當本期可比產品實際單位成本比本年計劃單位成本升高或降低時，必然會引起可比產品成本降低額和成本降低率指標的變動分析對象因素分析法：降低額=實際降低額-計劃降低額降低率=實際降低低率-計劃降低率分析模型：產品產量變動的影響單純產品產量變動僅使成本降低額發生變動，但不影響成本降低率

（2）－（1）得產量變動對成本降低額的影響品種構成變動的影響使用因素分析法，進行第一次替換：把可比產品成本計劃降低額中的計劃產量替換成實際產量

（4）-（3）：品種構成變動對成本降低額的影響單位成本變動的影響經過第一次替換，計劃產量替換為實際產量，再進行第二次替換，將計劃單位成本替換為實際單位成本，以計算得出單位成本變動對成本降低任務完成情況的影響(5)-(4)即為單位成本變動對成本降低額的影響例可比產品成本計劃降低任務資料如下：可比產品名稱計劃產量單位成本總成本計劃降低任務上年計劃上年計劃降低額降低率甲5008583425004150010002.35乙8005552.5440004200020004.55合計865008350030003.47可比產品成本實際降低情況如下:可比產品名稱實際產量實際單位成本總成本實際降低情況上年實際降低額降低率甲60080510004800030005.88乙700473850032900560014.55合計895008090086009.61因素分析：產品產量＝（89500-86500)×3.47%＝104.1（元）產品品種結構＝（89500-86550）-89500×3.47％＝-155.65（元）＝-155.65/89500×100％＝-0.17％單位成本＝86550-80900＝5650（元）各因素變動對降低額的影響產量變動的影響104.1元產品品種結構變動的影響-155.65元單位成本變動的影響5650元合計：104.1-155.65+5650＝5598.45和分析對象降低額5600元的差異額是保留小數造成的誤差

可比產品成本降低任務超額完成主要是產品產量和單位成本兩個因素影響所致，由于產品產量的影響使可比產品成本降低額完成104.1元，單位成本使可比產品成本降低額完成5650元。但由于可比產品品種結構的變化使可比產品成本降低額少完成155.65元，主要是因為降低率高的產品的比重減少，降低率低的產品所占比重增加所致分析：第三節主要產品單位成本分析內容(1)主要產品單位成本變動情況分析(2)主要產品單位成本的成本項目分析單位成本分析主要依據主要產品單位成本表、成本計劃和各項消耗定額資料，以及反映各項技術經濟指標的業務技術資料等

一、主要產品單位成本變動情況分析主要產品單位成本變動情況的比較分析，是根據企業內部的主要產品單位成本表的具體資料，利用比較分析法，分析本期實際單位成本比上期單位成本、歷史單位成本最好水平或比計劃單位成本升降情況

資料來源：企業內部主要產品單位成本表的具體資料具體分析方法：比較分析法比較標準：歷史最好水平；上年實際平均；本年計劃甲產品單位成本表產品名稱甲產品計量單位：件計劃產量：200實際產量：150成本項目上年實際本年計劃本年實際直接材料640630600直接人工575450制造費用534650合計750730700明細項目單位上年實際本年計劃本年實際單位用量金額單位用量金額單位用量金額原材料A材料B材料工時公斤公斤小時322211414.583020112.515926211251510例甲產品降低主要原因是直接材料項目的成本降低結果，直接人工費用的降低幅度和制造費用的上升幅度相抵甲產品單位成本比較分析表成本項目計劃成本實際成本降低情況各項目變動對單位成本影響降低額降低率%直接材料直接人工制造費用63054466005050304-44.767.41-8.74.110.55-0.55合計730700304.114.11分析：二、主要產品單位成本的成本項目分析①直接材料項目先用比較分析法計算計劃和實際的差異額，再因素分析法分析原因單位產品材料費用

=單位產品材料消耗量(即單耗)×材料單價因素分析法：材料單耗差異的影響=(實際單耗-計劃單耗)×計劃單價材料單價差異的影響=實際單耗×(實際單價-計劃單價)甲產品單位成本表產品名稱甲產品計量單位：件計劃產量：200實際產量：150成本項目上年實際本年計劃本年實際直接材料640630600直接人工575450制造費用534650合計750730700明細項目單位上年實際本年計劃本年實際單位用量金額單位用量金額單位用量金額原材料A材料B材料工時公斤公斤小時322211414.583020112.515926211251510例甲產品的直接材料費用實際比計劃降低30元A材料：

(1)由于單耗差異的影響：(26-30)×15=-16(元)

(2)由于單價差異的影響：26×(15-15)=0(元)B材料：

(1)由于單耗差異的影響：(21-20)×9=9(元)

(2)由于單價差異的影響：21×(10-9)=21(元)由于A、B兩種材料的單耗和單價變動對材料費用的影響為(-60+0)+(9+21)=-30(元)因素分析法：影響單耗變動的原因：產品設計的改進材料質量的變化操作技術及流程的變化替代材料的變化加強材料管理，回收利用廢料，提高材料利用效率，也會減少材料消耗②直接人工項目的分析公式：單位產品的人工費用=單位產品生產工時×小時工資率效率差異的影響=(實際單位產品的生產工時-計劃單位產品的生產工時)×計劃小時工資率分配率差異的影響=實際單位產品的生產工時×

(實際小時工資率-計劃小時工資率)甲產品單位成本表產品名稱甲產品計量單位：件計劃產量：200實際產量：150成本項目上年實際本年計劃本年實際直接材料640630600直接人工575450制造費用534650合計750730700明細項目單位上年實際本年計劃本年實際單位用量金額單位用量金額單位用量金額原材料A材料B材料工時公斤公斤小時322211414.583020112.515926211251510例甲產品單位直接人工費用實際比計劃節約了4元原因如下：效率差異的影響：

(125-112.5)×54/112.5=12.5×0.48=6(元)分配率差異的影響：

125×(50/125-54/112.5)=125×(0.4-0.48)=-10元(元)

兩個因素共同影響：6-10=-4(元)1.影響工時變動的因素（1）企業生產調度及其管理水平對提高勞動生產率減少工時有直接影響（2）材料的質量及配比（3）生產工藝、操作方法及技術熟練程度（4）設備性能及保養2.影響直接人工費用的因素（1）企業的工資制度、考核獎勵機制等（2）企業的物質技術條件、工人素質、管理水平等③制造費用項目的分析公式：單位產品的制造費用=單位產品生產工時×小時費用率效率差異的影響=(實際單位產品生產工時-計劃單位產品生產工時)×計劃小時費用率分配率差異的影響=實際單位產品的生產工時×(實際小時費用率-計劃小時費用率)甲產品單位成本表產品名稱甲產品計量單位：件計劃產量：200實際產量：150成本項目上年實際本年計劃本年實際直接材料640630600直接人工575450制造費用534650合計750730700明細項目單位上年實際本年計劃本年實際單位用量金額單位用量金額單位用量金額原材料A材料B材料工時公斤公斤小時322211414.583020112.515926211251510例甲產品單位制造費用實際比計劃超支了4元原因如下：效率差異的影響：

(125-112.5)×46/112.5=12.5×0.41=5.125(元)分配率差異的影響：

125×(50/125-46/112.5)=125×(0.4-0.41)=-1.25(元)

兩個因素共同影響：5.125-1.25=4(元)接下來對影響每小時制造費用的原因分析，主要通過分析制造費用總額實際數和計劃數的對比來進行

例假定某公司甲產品制造費用資料

制造費用分析表

項目本年計劃（元）本年實際（元）降低額（元）降低率（％）制造費用合計171500192500-21000-12.25分析：可以看出，該公司甲產品成本中的制造費用比計劃增加了21000元，增長了12.25%，對此應結合甲產品產量的增加、全部制造費用表的費用項目和公司產品品種結構以及制造費用的分配標準等方面加以分析，看其是否合理

第四節成本報表的綜合分析內容(1)主要產品單位成本變動情況分析(2)主要產品單位成本的成本項目分析成本報表的綜合分析主要針對成本報表反映的資料，結合其他會計報表資料進行的全面系統分析

一、企業成本的基本面分析（一）成本項目構成分析

例成本項目構成分析表

項目本年計劃數（元）構成比例（％）本年實際數（元）構成比例（％）直接材料107500052.49108550053.10直接人工

65000031.73

64280031.44制造費用

32325015.78

31595015.46成本費用合計20482501002044250100可以看出本年成本項目中的直接材料費用占全部成本費用的53.10%，比計劃上升0.61個百分點；直接人工費用占全部成本費用的31.44%，比計劃下降了0.29個百分點；制造費用占全部成本費用的15.46%，比計劃下降了0.32個百分點

（二）成本效益分析即將成本指標與反映生產、銷售等生產經營成果的產值、營業收入、利潤指標等進行分析，據以評價企業生產耗費的經濟效率

1.產值成本率產值成本率是企業成本費用總額與商品產值總額的比率，它旨在衡量企業每百元商品產值中產品成本費用的投入量

產值成本率=（成本費用總額/商品產值總額）×100％

2.營業收入成本率旨在衡量企業每百元營業收入所投入的成本費用

營業收入成本率