第八章投資性房地產(chǎn)湖北經(jīng)濟學院.會計學院學習目標與要求了解投資性房地產(chǎn)的概念、特征與范圍掌握投資性房地產(chǎn)的初始確認與計量的原則和方法掌握投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量模式及其會計處理方法了解投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換形式，理解其換換日的確定方法，掌握其會計處理方法掌握投資性房地產(chǎn)處置的會計處理方法2/4/20232本章重點及難點投資性房地產(chǎn)的概念、特征與范圍投資性房地產(chǎn)的初始確認與計量投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換與處置2/4/20233本章結構1.投資性房地產(chǎn)的概念與特征2.投資性房地產(chǎn)的范圍

3.投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量

4.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量

5.投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換6.投資性房地產(chǎn)的處置2/4/202341.投資性房地產(chǎn)的概念與特征房地產(chǎn)的含義土地和房屋及其權屬的總稱。在我國，土地指土地使用權，房屋指土地上的房屋等建筑物及構筑物。投資性房地產(chǎn)的含義指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。2/4/202351.投資性房地產(chǎn)的概念與特征投資性房地產(chǎn)的特征:投資性房地產(chǎn)是一種經(jīng)營性活動投資性房地產(chǎn)在用途、狀態(tài)、目的等方面區(qū)別于作為生產(chǎn)經(jīng)營場所的房地產(chǎn)和用于銷售的房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)有兩種后續(xù)計量模式：成本模式和公允價值模式投資性房地產(chǎn)能夠單獨計量和出售

2/4/202362.投資性房地產(chǎn)的范圍投資性房地產(chǎn)的范圍包括：已出租的土地使用權持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權企業(yè)擁有并已出租的建筑物不屬于投資性房地產(chǎn)的房地產(chǎn)：自用房地產(chǎn)，即為生產(chǎn)商品、提供勞務或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)作為存貨的房地產(chǎn)2/4/202373.投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量3.1投資性房地產(chǎn)確認的條件和原則3.2投資性房地產(chǎn)初始計量的基本原則3.3外購投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量3.4自行建造投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量3.5非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量3.6與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出2/4/202383.1投資性房地產(chǎn)確認的條件和原則基本條件（同時滿足）：符合投資性房地產(chǎn)的定義與該投資性房地產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠計量。確認時點：對已出租的土地使用權、已出租的建筑物，其作為投資性房地產(chǎn)的確認時點為租賃期開始日，即土地使用權、建筑物進入出租狀態(tài)、開始賺取租金的日期。對于持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權，其作為投資性房地產(chǎn)的確認時點為企業(yè)將自用土地使用權停止自用，準備增值后轉(zhuǎn)讓的日期。2/4/202393.2投資性房地產(chǎn)初始計量的基本原則應按照取得時的成本進行初始計量。2/4/2023103.3外購投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量原則只有在購入的同時開始出租，才能作為投資性房地產(chǎn)加以確認；其成本包括購買價款、相關稅費和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出。賬務處理:成本模式公允價值模式借：投資性房地產(chǎn)貸：銀行存款等借：投資性房地產(chǎn)——成本貸：銀行存款等此外，還應在“投資性房地產(chǎn)”科目下設置“公允價值變動”明細科目，核算投資性房地產(chǎn)因公允價值變動所產(chǎn)生的其與賬面余額的差異。2/4/2023113.3外購投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量例8－1：2007年5月10日，A公司計劃購入一棟寫字樓用于對外出租。5月20日，A公司與B公司簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自寫字樓購買之日起就出租給B公司使用，為期3年。6月1日，A公司購入寫字樓，其實際成本為500萬元，全部用銀行存款支付。假定不考慮其他因素，A公司采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行計量。2/4/202312續(xù)例8-1A公司應于6月1日編制如下會計分錄：借：投資性房地產(chǎn)5000000

貸：銀行存款5000000問題（1）如果A公司采用公允價值模式，那么應如何編制會計分錄？（2）如果A公司與B公司約定自2008年1月1日起將寫字樓租賃給B公司使用，那么A公司在購入該房地產(chǎn)時該如何處理？2/4/2023133.4自行建造投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量確認條件：企業(yè)只有在自行建造或開發(fā)活動完成的同時開始出租，才能將自行建造或開發(fā)完成的房地產(chǎn)確認為投資性房地產(chǎn)。成本構成：由建造該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構成。包括：土地開發(fā)費、建筑成本、安裝成本、應予資本化的借款費用、支付的其他費用和分攤的間接費用等。建造過程中發(fā)生的非正常損失，直接計入當期損益，不計入建造成本。2/4/2023143.4自行建造投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量例8－2：X公司2006年2月1日購入一塊土地使用權，并在這塊土地上開始采用出包方式建造兩棟寫字樓。2007年5月，X公司預計寫字樓即將完工，與Y公司簽訂了經(jīng)營租賃合同，將其中一棟寫字樓出租給Y公司使用。合同規(guī)定，該寫字樓于完工時開始起租。2007年8月1日，兩棟寫字樓同時完工。該塊土地使用權的成本為500萬元，出租的寫字樓應分攤的土地使用權為200萬元，出租寫字樓的工程造價為600萬元，另一棟寫字樓的造價為800萬元。假設X公司采用成本模式核算投資性房地產(chǎn)。2/4/202315續(xù)例8-2X公司在2007年8月1日應進行的賬務處理為：借：投資性房地產(chǎn)——寫字樓6000000

固定資產(chǎn)8000000

貸:在建工程14000000

借：投資性房地產(chǎn)——土地使用權2000000

貸：無形資產(chǎn)——土地使用權20000002/4/2023163.5非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量確認時點自用房地產(chǎn)或作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為出租的，為租賃開始日。自用土地使用權轉(zhuǎn)為持有準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權的，為該土地使用權確已停止自用且管理當局形成轉(zhuǎn)換決議的時點。初始計量采用成本模式計量的，為轉(zhuǎn)換日資產(chǎn)的賬面價值；采用公允價值模式計量的，為轉(zhuǎn)換當日的公允價值。公允價值與賬面價值之間的差額如何處理？2/4/2023173.6與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出處理原則：滿足投資性房地產(chǎn)確認條件的，應當作為資本化的后續(xù)支出，計入投資性房地產(chǎn)成本。不滿足投資性房地產(chǎn)確認條件的，應當在發(fā)生時計入當期損益。2/4/2023183.6與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出資本化后續(xù)支出的會計處理投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)入改建、擴建、改良或裝修時，借：在建工程

貸：投資性房地產(chǎn)（賬面價值）發(fā)生后續(xù)支出時借：在建工程

貸：銀行存款等工程完工時，繼續(xù)用于投資性房地產(chǎn)的借：投資性房地產(chǎn)貸：在建工程2/4/2023193.6與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出費用化后續(xù)支出的會計處理企業(yè)應在支出發(fā)生時，根據(jù)支出的數(shù)額，編制如下會計分錄：借：管理費用等貸：銀行存款等2/4/2023204.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量

4.1采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量4.2采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量4.3投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更

2/4/2023214.1采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量核算要點：（1）按期（月）計提折舊或攤銷。借：其他業(yè)務成本貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊（或累計攤銷）（2）按租賃協(xié)議或合同約定收取租金借：銀行存款貸：其他業(yè)務收入等（3）資產(chǎn)負債表日，，應對存在減值跡象的投資性房地產(chǎn)進行減值測試，應計算其可回收金額，可回收金額低于其賬面價值的差額，應確認為資產(chǎn)減值損失，同時計提資產(chǎn)減值準備。借：資產(chǎn)減值損失貸：投資性房地產(chǎn)減值準備

注意：已計提減值準備的投資性房地產(chǎn)，其減值損失在以后的會計期間不得轉(zhuǎn)回。

2/4/2023224.1采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量例8－3：甲公司的一棟新辦公樓自2007年1月1日出租給乙公司使用，已確認為投資性房地產(chǎn)，并采用成本模式進行后續(xù)計量。該辦公樓的初始成本為500萬元，預計使用壽命為50年，預計凈殘值為20萬元，采用年限平均法計提折舊。該辦公樓占用土地的土地使用權成本為240萬元，其攤銷年限為40年。雙方約定，以公司每年年初應向甲公司支付租金30萬元。2007年12月31日，該辦公樓發(fā)生減值跡象，經(jīng)測試其可回收金額為480萬元。

2/4/202323續(xù)例8-3（1）2007年年初收取租金借：銀行存款300000

貸：其他業(yè)務收入300000（2）2007年每月計提折舊和攤銷月折舊額=（5000000－200000）÷50÷12=8000（元）月攤銷額=2400000÷40÷12=5000（元）借：其他業(yè)務成本13000

貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊8000

投資性房地產(chǎn)累計攤銷5000（3）2007年12月31日確認資產(chǎn)減值損失計提減值準備前辦公樓的賬面價值

=5000000－8000×12=4904000（元）應計提的資產(chǎn)減值準備=4904000－4800000=104000（元）借：資產(chǎn)減值損失104000

貸：投資性房地產(chǎn)減值準備1040002/4/2023244.2采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量應用條件企業(yè)有確鑿證據(jù)表明其投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得時。核算要點資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應以投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎調(diào)整其賬面價值；同時將公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益（“公允價值變動損益”科目）；不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進行攤銷。2/4/2023254.2采用公允價值模式計量的

投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量例8－4：續(xù)例8－3，假設甲公司對辦公樓和土地使用權采用公允價值模式進行后續(xù)計量，2007年12月31日辦公樓的公允價值為540萬元，土地使用權的公允價值為300萬元。2/4/202326續(xù)例8-4甲公司應進行的賬務處理如下：（1）2007年年初收取租金借：銀行存款300000

貸：其他業(yè)務收入300000（2）2007年12月31日，確認公允價值的變動借：投資性房地產(chǎn)——公允價值變動（辦公樓）400000——公允價值變動（土地使用權）600000

貸：公允價值變動損益10000002/4/2023274.3投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更會計處理原則投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，一般不得隨意變更。存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得且能夠滿足采用公允價值模式的情況下，可以從成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式。成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的，應當作為會計政策變更，將計量模式轉(zhuǎn)換時公允價值與賬面價值的差額，調(diào)整期初留存收益。注意：已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。2/4/2023284.3投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更例8－5：續(xù)例8－3，假定2008年1月1日，甲公司持有的投資性房地產(chǎn)符合采用公允價值模式的條件，決定采用公允價值模式對辦公樓和土地使用權進行后續(xù)計量。2008年1月1日，辦公樓的公允價值為480萬元，土地使用權的公允價值為300萬元。甲公司按凈利潤的10%計提盈余公積。2/4/202329續(xù)例8-5甲公司在2008年1月1日的賬務處理為：借：投資性房地產(chǎn)——辦公樓（成本）4800000——土地使用權（成本）3000000

投資性房地產(chǎn)累計折舊96000

投資性房地產(chǎn)累計攤銷60000

投資性房地產(chǎn)減值準備104000

貸：投資性房地產(chǎn)——辦公樓5000000——土地使用權2400000

利潤分配——未分配利潤594000

盈余公積66000

2/4/2023305.投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換5.1投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換形式與轉(zhuǎn)換日5.2投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)5.3非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)2/4/2023315.1投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換形式與轉(zhuǎn)換日轉(zhuǎn)換形式轉(zhuǎn)換日投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)企業(yè)開始將房地產(chǎn)用于生產(chǎn)商品、提供勞務或者經(jīng)營管理的日期作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)租賃開始日，即承租人有權行使其使用租賃資產(chǎn)權利的日期自用土地使用權由無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)企業(yè)停止將該項土地的使用權用于生產(chǎn)商品、提供勞務或經(jīng)營管理且管理當局作出房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換決議的日期自用建筑物由固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)租賃開始日，即承租人有權行使其使用租賃資產(chǎn)權利的日期2/4/2023325.2投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)（1）采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)企業(yè)應當以轉(zhuǎn)換日投資性房地產(chǎn)的賬面價值作為自用房地產(chǎn)的入賬價值。

借：固定資產(chǎn)（或無形資產(chǎn)）

投資性房地產(chǎn)累計折舊（或投資性房地產(chǎn)累計攤銷）

投資性房地產(chǎn)減值準備

貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊（或累計攤銷）固定資產(chǎn)減值準備（或無形資產(chǎn)減值準備）2/4/2023335.2投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)

例8－6：續(xù)例8－3，假定2008年1月1日，甲公司與乙公司協(xié)商，終止了辦公樓的租賃協(xié)議，將辦公樓轉(zhuǎn)為自用。

甲公司的賬務處理為：

借：固定資產(chǎn)5000000

無形資產(chǎn)2400000

投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）156000

投資性房地產(chǎn)減值準備104000

貸：投資性房地產(chǎn)——辦公樓5000000——土地使用權2400000

累計折舊96000

累計攤銷60000

固定資產(chǎn)減值準備1040002/4/2023345.2投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)（2）采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)企業(yè)應當以投資性房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的公允價值作為自用房地產(chǎn)的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。借：固定資產(chǎn)（或無形資產(chǎn)）

貸：投資性房地產(chǎn)——成本貸或借：投資性房地產(chǎn)——公允價值變動

貸或借：公允價值變動損益

2/4/2023355.2投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)例8－7：2007年8月10日，某企業(yè)將出租期滿的辦公樓收回，開始用于本企業(yè)的行政管理。8月10日，出租辦公樓的公允價值為300萬元。該房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換前采用公允價值模式進行后續(xù)計量，轉(zhuǎn)換前的賬面價值為280萬元，其中成本為250萬元，公允價值變動為增值30萬元。該企業(yè)的賬務處理如下：借：固定資產(chǎn)3000000

貸：投資性房地產(chǎn)——成本2500000——公允價值變動300000

公允價值變動損益2000002/4/2023365.3非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)（1）采用成本模式處理原則應當將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價值作為轉(zhuǎn)換后的入賬價值2/4/2023375.3非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)（1）采用成本模式作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)的借：投資性房地產(chǎn)（該存貨在轉(zhuǎn)換日的賬面價值）

存貨跌價準備（原已計提跌價準備的累計金額）貸：開發(fā)產(chǎn)品（該存貨的賬面余額）自用土地使用權或建筑物轉(zhuǎn)換為以成本模式計量的投資性房地產(chǎn)：借：投資性房地產(chǎn)（該項建筑物或土地使用權在轉(zhuǎn)換日的原價）

累計折舊或累積攤銷（已計提的折舊或攤銷）固定資產(chǎn)減值準備或無形資產(chǎn)減值準備（已計提減值準備的金額）

貸：固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)（該項建筑物或土地使用權在轉(zhuǎn)換日的原價）

投資性房地產(chǎn)累計折舊或投資性房地產(chǎn)累計攤銷（已計提的折舊或攤銷）投資性房地產(chǎn)減值準備（已計提減值準備的金額）2/4/2023385.3非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)例8－8：某企業(yè)擁有兩棟辦公樓，用于企業(yè)總部辦公。因企業(yè)業(yè)務縮減，企業(yè)將一棟辦公樓騰出對外出租。2007年6月15日，該企業(yè)與Z公司簽訂了房屋租賃協(xié)議，租賃開始日為2007年7月1日，為期3年。2007年7月1日，出租辦公樓的賬面余額為400萬元，累計已提折舊100萬元。假設該企業(yè)按成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。該企業(yè)的賬務處理為：借：投資性房地產(chǎn)4000000

累計折舊1000000

貸：固定資產(chǎn)4000000

投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）10000002/4/2023395.3非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)（2）采用公允價值模式處理原則按照轉(zhuǎn)換日的公允價值計價，公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當期損益；公允價值大于原賬面價值的，其差額計入所有者權益。2/4/2023405.3非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)（2）采用公允價值模式將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)借：投資性房地產(chǎn)（該存貨在轉(zhuǎn)換日的公允價值）存貨跌價準備（已計提跌價準備的金額）

公允價值變動損益（賬面價值-轉(zhuǎn)換日公允價值）貸：開發(fā)產(chǎn)品（賬面余額）

或：資本公積——其他資本公積（轉(zhuǎn)換日公允價值-賬面價值）將自用土地使用權或建筑物轉(zhuǎn)換為以公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)：借：投資性房地產(chǎn)（該存貨在轉(zhuǎn)換日的公允價值）累計折舊或累積攤銷（已計提的累計折舊或累積攤銷）固定資產(chǎn)減值準備或無形資產(chǎn)減值準備（已計提減值準備的金額）

公允價值變動損益（賬面價值-轉(zhuǎn)換日公允價值）貸：固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)（賬面余額）

資本公積——其他資本公積（轉(zhuǎn)換日公允價值-賬面價值）2/4/2023415.3非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)例8－9：續(xù)例8－8，假定該企業(yè)采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。轉(zhuǎn)換日該辦公樓的公允價值為360萬元。該企業(yè)的賬務處理為：借：投資性房地產(chǎn)——成本3600000

累計折舊1000000

貸：固定資產(chǎn)4000000

資本公積——其他資本公積600000問題：如上例中辦公樓的公允價值為280萬元，那么該如何進行賬務處理？2/4/2023426.投資性房地產(chǎn)的處置含義指房地產(chǎn)的出售、轉(zhuǎn)讓、報廢或者毀損等。會計處理原則投資性房地產(chǎn)處置時，應將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。2/4/2023436.投資性房地產(chǎn)的處置采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)處置時借：銀行存款等（實際收到的價款）貸：其他業(yè)務收入借：其他業(yè)務成本（投資性房地產(chǎn)的賬面價值）

投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）（已計提折舊或攤銷）投資性房地產(chǎn)減值準備（已計提的減值準備）貸：投資性房地產(chǎn)（投資性房地產(chǎn)的賬面余額）2/4/2023446.投資性房地產(chǎn)的處置采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)處置時借：銀行存款等（實際收到的價款）貸：其他業(yè)務收入借：其他業(yè)務成本（投資性房地產(chǎn)的賬面余額）

借或貸：投資性房地產(chǎn)——公允價值變動（累計公允價值變動）貸：投資性房地產(chǎn)——成本（投資性房地產(chǎn)的成本）借或貸：公允價值變動損益（累計公允價值變動）貸或借：其他業(yè)務成本借：資本公積——其他資本公積（原轉(zhuǎn)換日計