分權(quán)管理與責(zé)任中心認(rèn)定從管理視角討論企業(yè)和部門的業(yè)績評價問題,首先應(yīng)了解企業(yè)的分權(quán)管理及其管理控制系統(tǒng)。一、分權(quán)管理與管理控制系統(tǒng)隨著企業(yè)規(guī)模的擴大、業(yè)務(wù)的多元化和復(fù)雜化,高層管理者的任務(wù)日益艱巨。為了提高企業(yè)的管理效率和效果,將決策權(quán)下放就成為一種必然。自主決策權(quán)力的下放過程稱做分權(quán)。分權(quán)只不過是一個連續(xù)區(qū)間上的程度問題,企業(yè)中自主權(quán)存在的部門層次越低,分權(quán)化程度就越高,具體如圖4-1所示。圖4-1管理控制中的集權(quán)與分權(quán)企業(yè)的規(guī)模越大,業(yè)務(wù)越復(fù)雜,分權(quán)制所能發(fā)揮的優(yōu)勢也就越大。例如,能更好地利用局部知識;能加快反應(yīng)速度,更好地利用高管的時間,將問題降至可控制的規(guī)模;有利于對局部管理者進(jìn)行培訓(xùn)、評估與激勵等。但分權(quán)制也有劣勢,例如行政管理、機構(gòu)設(shè)計重復(fù),局部管理者制定的決策可能有利于自身卻有害于企業(yè)其他部門或企業(yè)整體的價值等。所以,為了發(fā)揮分權(quán)管理的優(yōu)點,抑制其弊端,就必須加強企業(yè)內(nèi)部控制,設(shè)計并有效實施企業(yè)的管理控制系統(tǒng)。企業(yè)的管理控制系統(tǒng)是對各種技術(shù)或工具的邏輯整合,包括收集、使用信息的各種技術(shù),制定計劃和控制決策的技術(shù),激勵員工行為的技術(shù)和評價業(yè)績的等。管理控制系統(tǒng)的目的是:清晰傳達(dá)企業(yè)的組織目標(biāo);確保管理者和員工理解為實現(xiàn)組織目標(biāo)所需完成的具體行動;在組織內(nèi)部傳達(dá)各種行動的結(jié)果;確保管理者能夠根據(jù)環(huán)境變化做出調(diào)整。二、分部設(shè)立企業(yè)要實施分權(quán)管理,就必須設(shè)立分部。分部的設(shè)立有以下幾種方式。(一按產(chǎn)品和服務(wù)類類型(業(yè)務(wù)分部最小自主最小限制最大自主業(yè)務(wù)分部,是指企業(yè)內(nèi)可區(qū)分的、能夠提供單項或一組相關(guān)產(chǎn)品或勞務(wù)的組成部分,該組成部分承擔(dān)了不同于其他組成部分的風(fēng)險和報酬。企業(yè)在確定業(yè)務(wù)分部時,主要看作為某一分部的組成部分是否承擔(dān)了不同于其他組成部分的風(fēng)險和報酬,包括:(1各單項產(chǎn)品或勞務(wù)的性質(zhì);(2生產(chǎn)過程的性質(zhì);(3產(chǎn)品或勞務(wù)的客戶類型;(4銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的方式;(5生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)受法律、行政法規(guī)的影響。例如,康佳集團股份有限公司在其2012年的年度報告中將該公司的業(yè)務(wù)分部最終確定為彩電業(yè)務(wù)、手機業(yè)務(wù)、白電業(yè)務(wù)和其他業(yè)務(wù)。(二按區(qū)域(地區(qū)分部地區(qū)分部,是指企業(yè)內(nèi)可區(qū)分的、能夠在一個特定的經(jīng)濟環(huán)境內(nèi)提供產(chǎn)品或勞務(wù)的組成部分,該組成部分承擔(dān)了不同于在其他經(jīng)濟環(huán)境內(nèi)提供產(chǎn)品或勞務(wù)的組成部分的風(fēng)險和報酬。企業(yè)的風(fēng)險和報酬,既可能受到其資產(chǎn)(經(jīng)營的地理位置的影響,也可能受到客戶(市場的地理位置的影響,包括:(1所處經(jīng)濟、政治環(huán)境的相似性;(2在不同地區(qū)經(jīng)營之間的關(guān)系;(3經(jīng)營的接近程度大小;(4與某一特定地區(qū)經(jīng)營相關(guān)的特別風(fēng)險;(5外匯管理規(guī)定;(6外匯風(fēng)險。例如,青島啤酒股份有限公司在其2012年的年度報告中將該集團的地區(qū)分部最終確定為山東地區(qū)、華北地區(qū)、華南地區(qū)、華東地區(qū)、東南地區(qū)、港澳地區(qū)及海外地區(qū),康佳集團股份有限公司按地區(qū)分部則分為境內(nèi)區(qū)域和境外區(qū)域。大型企業(yè)在組織結(jié)構(gòu)的設(shè)計中,一般采用二維結(jié)構(gòu),即既設(shè)業(yè)務(wù)分部,也設(shè)地區(qū)分部,兩種分部之間具有交叉和重疊。【例4-1】國內(nèi)著名的IT企業(yè)——聯(lián)想集團于2014年1月宣布進(jìn)行組織架構(gòu)調(diào)整。自2014年4月1日起,聯(lián)想集團將成立如下四個新的、相對獨立的業(yè)務(wù)集團:1.PC業(yè)務(wù)集團(包括Lenovo品牌和Think品牌,由現(xiàn)任領(lǐng)導(dǎo)聯(lián)想歐洲、中東和非洲區(qū)(EMEA的蘭奇(GianfrancoLanci負(fù)責(zé)。2.移動業(yè)務(wù)集團(智能手機、平板、智能電視,由目前領(lǐng)導(dǎo)Lenovo業(yè)務(wù)集團(消費和移動產(chǎn)品的劉軍負(fù)責(zé)。3.企業(yè)級業(yè)務(wù)集團(包括服務(wù)器和存儲器,由現(xiàn)任領(lǐng)導(dǎo)美洲區(qū)的GerrySmith負(fù)責(zé)。最近剛剛宣布的并購IBMx86服務(wù)器業(yè)務(wù)在完成規(guī)定的審批之后將并入Smith的組織。4.云服務(wù)業(yè)務(wù)集團(包括安卓和Windows軟件由現(xiàn)任聯(lián)想集團高級副總裁、首席技術(shù)官賀志強負(fù)責(zé)。以上組織結(jié)構(gòu)將代替現(xiàn)有的兩個業(yè)務(wù)集團(含消費電腦和移動產(chǎn)品的Lenovo業(yè)務(wù)集團和由商用電腦和企業(yè)級產(chǎn)品構(gòu)成的Think業(yè)務(wù)集團。此次調(diào)整僅涉及產(chǎn)品,區(qū)域銷售組織體系基本不變:蘭奇領(lǐng)導(dǎo)歐洲、中東和非洲區(qū)(EMEA;Smith領(lǐng)導(dǎo)美洲區(qū);陳旭東領(lǐng)導(dǎo)中國區(qū)。市場情況復(fù)雜多樣的亞太區(qū)將劃分成亞太成熟市場(日本、澳大利亞、新西蘭和亞太新興市場(原亞太區(qū)中除澳新和日本以外的市場。亞太成熟市場將匯報給蘭奇;亞太新興市場將匯報給陳旭東。(三按責(zé)任(責(zé)任中心在管理會計中,為明確各分部的管理責(zé)任,促進(jìn)企業(yè)整體價值的增長,一般通過劃分責(zé)任中心來進(jìn)行業(yè)績的計量、分析和評價。責(zé)任中心是指承擔(dān)一定經(jīng)濟責(zé)任,并享有一定權(quán)利,反映其經(jīng)濟責(zé)任履行情況的企業(yè)內(nèi)部(責(zé)任單位。責(zé)任中心的劃分并不以成本、利潤或投資的發(fā)生額大小為依據(jù),而是依據(jù)發(fā)生與否和是否能分清責(zé)任。凡是管理上可分、責(zé)任可以辨認(rèn)、業(yè)績可以單獨考核的單位,都可以劃分為責(zé)任中心,大到分公司、地區(qū)或產(chǎn)品分部,小到車間、班組或某一個機臺、一個員工。責(zé)任中心的基本特征包括:(1是一個責(zé)權(quán)利相結(jié)合的實體;(2具有承擔(dān)責(zé)任的條件;(3責(zé)任和權(quán)利皆可控;(4有一定經(jīng)營業(yè)務(wù)和財務(wù)收支活動等。劃分責(zé)任中心的目的是為了使各單位在其規(guī)定的責(zé)任范圍內(nèi)有責(zé)有權(quán),積極工作;保證各責(zé)任中心目標(biāo)的實現(xiàn)。責(zé)任中心的管理者必須對該責(zé)任中心的成本(費用、利潤、收入或投資承擔(dān)責(zé)任,責(zé)任中心的業(yè)績評價也在此基礎(chǔ)上進(jìn)行。三、責(zé)任中心的類型及其認(rèn)定按照責(zé)任對象的特點和責(zé)任范圍的大小,責(zé)任中心可以分為成本(費用中心、收入中心、利潤中心和投資中心(如圖4-2所示。圖4-2責(zé)任中心的類型與結(jié)構(gòu)(一成本中心成本中心,是指只發(fā)生成本(費用而不取得收入的責(zé)任中心。任何只發(fā)生成本的責(zé)任領(lǐng)域都可以確定為成本中心。對這類責(zé)任中心只是考核成本,而不考核其他內(nèi)容。成本中心的范圍最廣,只要有成本費用發(fā)生的地方,都可以建立成本中心,從而在企業(yè)形成逐級控制、層層負(fù)責(zé)的成本中心體系。成本中心所發(fā)生的各項成本,對成本中心來說,有些是可以控制的,即可控成本;有些則是無法控制的,即不可控成本。成本中心只能對其可控成本負(fù)責(zé)。一般來講,可控成本應(yīng)同時符合以下三個條件:(1責(zé)任中心能通過一定的方式了解將要發(fā)生的成本;(2責(zé)任中心能夠?qū)Τ杀具M(jìn)行計量;(3責(zé)任中心能夠通過自己的行為對成本加以調(diào)節(jié)和控制。凡是不能同時符合上述三個條件的成本通常為不可控成本,一般不在成本中心的責(zé)任范圍之內(nèi)。成本的可控與不可控是相對而言的,這與責(zé)任中心所處管理層次的高低、管理權(quán)限以及控制范圍的大小有直接關(guān)系。對企業(yè)整體來說,幾乎所有成本都可以被視為可控成本,一般不存在不可控成本;而對于企業(yè)內(nèi)部的各個部門來說,既有各自專屬的可控成本,又有各自的不可控成本。一項對于較高層次的責(zé)任中心來說屬于可控的成本,對于其下屬的較低層次的責(zé)任中心來說,可能就是不可控成本;反過來,較低層次責(zé)任中心的可控成本,則一定是其所屬的較高層次責(zé)任中心的可控成本。成本中心包括標(biāo)準(zhǔn)成本中心和費用中心兩類。標(biāo)準(zhǔn)成本中心,是指所生產(chǎn)的產(chǎn)品或勞務(wù)穩(wěn)定而明確,并且已經(jīng)知道單位產(chǎn)品所需要的投入量的成本中心。通常,標(biāo)準(zhǔn)成本中心的典型代表就是制造業(yè)工廠、車間、工段、班組等。在生產(chǎn)制造活動中,每件產(chǎn)品都有明確的原材料、人工和制造費用耗費的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)和價格標(biāo)準(zhǔn)。實際上,任何一種重復(fù)性的活動都可以建立標(biāo)準(zhǔn)成本中心,只要這種活動能夠計量產(chǎn)出的實際數(shù)量,并且能夠說明投入與產(chǎn)出之間可望達(dá)到的函數(shù)關(guān)系。費用中心,是指那些產(chǎn)出物不能用財務(wù)指標(biāo)來衡量,或者投入與產(chǎn)出之間沒有密切關(guān)系的內(nèi)部單位。這些單位包括一般行政管理部門、研究開發(fā)部門、某些銷售部門等。對于費用中心來講,可以準(zhǔn)確計量的是實際發(fā)生的費用,但是無法通過投入與產(chǎn)出之間的比較來評價效果和效率,從而限制無效費用的支出。由于投入量與產(chǎn)出量之間沒有直接關(guān)系,所以,費用中心的控制應(yīng)著重于預(yù)算總額的審批上。企業(yè)在設(shè)定成本中心責(zé)任時,需要關(guān)注以下問題:(1成本轉(zhuǎn)嫁。根據(jù)可控性原則,對成本中心經(jīng)理人進(jìn)行的業(yè)績評價,只針對其可控成本。但過于強調(diào)可控性及成本責(zé)任,成本中心經(jīng)理人極可能將其部門成本向其他部門、企業(yè)總部等進(jìn)行轉(zhuǎn)嫁,其結(jié)果導(dǎo)致該成本中心的成本下降了,但其他部門、總部等的成本卻可能大幅上升。(2過分關(guān)注短期目標(biāo)。在對成本中心經(jīng)理人進(jìn)行成本目標(biāo)認(rèn)定、業(yè)績評價時,如果過于關(guān)注財務(wù)成本指標(biāo)(如降低產(chǎn)品的單位成本等,則有可能使企業(yè)忽略長期戰(zhàn)略目標(biāo)。如制造部門過于強調(diào)成本節(jié)約,可能導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量下降,從而失去其市場競爭力等。(3預(yù)算寬余。預(yù)算寬余是業(yè)績的預(yù)算值與期望值間的差異。從預(yù)算編制行為看,成本中心等責(zé)任單位在編制預(yù)算時,都或多或少地留有一定余地,以應(yīng)付未來可能發(fā)生的不利事項。但數(shù)額過大的預(yù)算寬余則通常另有企圖。比如,經(jīng)理人“寬打窄用”,從而使其責(zé)任目標(biāo)易于實現(xiàn),并因此而個人獲益,但最終結(jié)果卻是組織整體業(yè)績低于“應(yīng)有”的水平。預(yù)算寬余是一個非常復(fù)雜的問題,在成本中心業(yè)績評價中經(jīng)常會遇到,如制造部門、車間等經(jīng)理人,在總部不擁有產(chǎn)品制造過程中的成本信息優(yōu)勢的情況下,可能會人為提高材料、直接人工等項目的成本“標(biāo)準(zhǔn)”,其結(jié)果導(dǎo)致成本中心的實際產(chǎn)品成本低于預(yù)算成本(或標(biāo)準(zhǔn)成本,但卻高于同行業(yè)企業(yè)的產(chǎn)品成本。(二收入中心企業(yè)為提高產(chǎn)品的營業(yè)收入、及時收回貨款并控制壞賬損失等,可能會設(shè)置以產(chǎn)品營銷《高級會計實務(wù)》2015年度全國會計專業(yè)技術(shù)資格考試為主要職能的責(zé)任中心——收入中心，收入中心只對產(chǎn)品或勞務(wù)的銷售收入負(fù)責(zé)。在企業(yè)實踐中，銷售部門可以被認(rèn)定為收入中心，原因在于該部門全權(quán)負(fù)責(zé)營業(yè)收入的產(chǎn)生過程（包括銷售、收入實現(xiàn)甚至貨款回收等），總部根據(jù)收入報告來評價銷售部門經(jīng)理人的業(yè)績——實現(xiàn)期望銷售目標(biāo)的情況，并據(jù)以判斷銷售額變動中的價格、數(shù)量及銷售組合變動等對總營業(yè)收入的影響。當(dāng)然，并不是所有企業(yè)的銷售部門都應(yīng)被認(rèn)定為收入中心。比如，一些企業(yè)將銷售部門的職能定位于顧客訂單獲取和訂單完成，在這種情況下，銷售部門只對訂單獲取成本、訂單完成成本負(fù)責(zé)。其中，前者是指樣品、展銷、廣告促銷、市場研發(fā)等所發(fā)生的成本支出，后者是指包括貨物運輸、倉儲、包裝、貨款收回等環(huán)節(jié)所發(fā)生的成本。在這種情況下，銷售部門在事實上也是一個費用中心。一旦將銷售部門認(rèn)定為收入中心，則收入中心經(jīng)理人就應(yīng)當(dāng)對收入差異（實際收入與目標(biāo)收入的比較）負(fù)責(zé)。在多數(shù)情況下，銷售部門對產(chǎn)品并沒有最終定價，或者價格超出部門經(jīng)理人所控制的范圍，在這種情緒下，對收入中心的業(yè)績評價，只能用“鐺售數(shù)量”差異來替代，以體現(xiàn)可控性原則及業(yè)績評價的公正性。單純對“收入”進(jìn)行業(yè)績評價的“收入中心”在實踐中并不多見，其原因在于：（1）只強調(diào)收入中心的收入實現(xiàn)責(zé)任，并不利于企業(yè)最終利潤的實現(xiàn)。這是因為，收入中心為取得收入增長可能不計成本、不計資產(chǎn)占用(應(yīng)收賬款占用等）、不計資產(chǎn)質(zhì)量（應(yīng)收賬款質(zhì)量），而這些都不利于組織的根本目標(biāo)。（2）隨著成本核算、成本分配的合理化（如實施ABC法等），銷售部門的責(zé)任定位能夠進(jìn)一步細(xì)化，即：該部門既對收入實現(xiàn)負(fù)責(zé)，而且還對產(chǎn)生收入的“部門可控成本”負(fù)責(zé)，在這種情況下，銷售部門則可被重新定義為利潤中心。含義收入中心只對產(chǎn)品或勞務(wù)的銷售收入負(fù)責(zé)。在企業(yè)實踐中，銷售部門可以被認(rèn)定為收入中心。【提示】在多數(shù)情況下，銷售部門對產(chǎn)品并沒有最終定價權(quán)，或者價格超出部門經(jīng)理人所控制的范圍，在這種情形下，對收入中心的業(yè)績評價，只能用“銷售數(shù)量”差異來替代。注意“收入中心”在實踐中并不多見，其原因在于：（1）只強調(diào)收入中心的收入實現(xiàn)責(zé)任，并不利于企業(yè)最終利潤的實現(xiàn)。（2）銷售部門則可被重新定義為利潤中心。（三）利潤中心利潤中心，是指對利潤負(fù)責(zé)的責(zé)任單位。由于利潤中心經(jīng)理人既要對收入負(fù)責(zé)，又要對成本費用負(fù)責(zé)，因此，他（她）將被賦予較大的經(jīng)營自主權(quán)，包括對“生產(chǎn)什么產(chǎn)品、生產(chǎn)6《高級會計實務(wù)》2015年度全國會計專業(yè)技術(shù)資格考試多少、生產(chǎn)資源在不同產(chǎn)品之間如何分配、產(chǎn)品如何定價、如何制定銷售政策”等短期經(jīng)營決策所涉及的決策權(quán)。多數(shù)情況下，子公司、分部等戰(zhàn)略經(jīng)營單位(SBUs都可被認(rèn)定為利潤中心。能否成為利潤中心的衡量標(biāo)準(zhǔn)是該責(zé)任單位有無收益與利潤，凡是能夠獲取收益，形成利潤的責(zé)任單位均可作為利潤中心。所以，理論上說利潤中心通常適用于企業(yè)組織中具有獨立收入來源的較高階層，如分廠、分公司等。根據(jù)收入、利潤的形成方式不同，利潤中心往往又可進(jìn)一步區(qū)分為自然利潤中心和人為利潤中心。（1）自然利潤中心直接面對市場，向市場銷售產(chǎn)品、提供服務(wù)并最終取得利潤。自然利潤中心的典型形式有事業(yè)部、子公司、分公司、分廠等。（2）人為利潤中心。人為利潤中心一般不直接對外銷售產(chǎn)品或提取勞務(wù)，而是依據(jù)企業(yè)內(nèi)部價值鏈及業(yè)務(wù)流程等，按照內(nèi)部設(shè)定的“內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格”，對企業(yè)內(nèi)部各責(zé)任中心提供產(chǎn)品或服務(wù)，并取得“內(nèi)部利潤”或“結(jié)算利潤”。在共同成本難以合理分?jǐn)偦驘o須共同分?jǐn)偟那闆r下，人為利潤中心通常只計算可控成本，而不分擔(dān)不可控成本；在共同成本易于合理分?jǐn)偦蛘卟淮嬖诠餐杀痉謹(jǐn)偟那闆r下，自然利潤中心不僅計算可控成本，也應(yīng)計算不可控成本。企業(yè)在設(shè)定利潤中心的責(zé)任時，需要關(guān)注以下問題：（1）使利潤中心經(jīng)理人與企業(yè)高層經(jīng)理人在實現(xiàn)企業(yè)整體盈利能力這一目標(biāo)上達(dá)成共識，即“目標(biāo)一致性”。（2）將市場營銷、產(chǎn)品生產(chǎn)、職能服務(wù)等聯(lián)成一體，并歸利潤中心經(jīng)理人所控制，從而有利于提高利潤中心的內(nèi)部協(xié)調(diào)能力，增強組織的市場應(yīng)對能力和活力。（3）通過利潤中心業(yè)績評價與合理激勵，調(diào)動利潤中心經(jīng)理人的市場開拓能力（如從現(xiàn)有產(chǎn)品或服務(wù)中挖掘出新的市場、新的利潤增長點）、組織創(chuàng)新能力（如大力從事市場調(diào)研和新產(chǎn)品研發(fā)，從而保持組織的可持續(xù)增長）等。含義是指對利潤負(fù)責(zé)的責(zé)任單位。①自然利潤中心：直接面對市場，向市場銷售產(chǎn)品、提供服務(wù)并最終取得利潤。類型②人為利潤中心：一般不直接對外銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)，而是依據(jù)企業(yè)內(nèi)部價值鏈及業(yè)務(wù)流程等，按照內(nèi)部設(shè)定的“內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格”，對企業(yè)內(nèi)部各責(zé)任中心提供產(chǎn)品或服務(wù)，并取得“內(nèi)部利潤”或“結(jié)算利潤”。①在共同成本難以合理分?jǐn)偦驘o須共同分?jǐn)偟那闆r下，人為利潤中心通常只計算可控成本，而不注意分擔(dān)不可控成本；②在共同成本易于合理分?jǐn)偦蛘?/p>