從判例看房地產開發企業常見稅務風險原創：段桃劉響房地產開發企業經營的一大特點是周期長、環節多、稅務處理復雜，也正是由于該特點的存在，使得房地產開發企業在稅務上存在一些常見的風險點，嚴重的甚至可能被追究刑事責任。我們在這里對相關案例進行了一定的檢索和梳理，并結合幾個實際司法判例，對一些稅務風險點匯總并進行簡單解析。通過設定檢索條件對裁判文書進行梳理［1］，能夠篩選到司法判例40貝^，剔除涉及非訴執行審查、未查處舉報事項、個人購買房屋繳納契稅、公益訴訟等爭議內容的判例18則，可供統計、分析的房地產開發企業稅務行政訴訟22則，簡要分析如下：①涉及稅種情況只涉及營業稅—只涉及土地增值稅只涉及企業所得稅.同時涉及營業稅、企業所得稅、土地增值稅、城建稅及教育費附加等□ 2 4 5 ￡ 10 12 14爭議焦點問題統計

司法拍賣房產稅嬖繳納■kX作ywfl回遷而積安瓣同一項目不同奏型房產銷售價格明顯偏低工時間，德A」_Y?政府獎勵司法拍賣房產稅嬖繳納■kX作ywfl回遷而積安瓣同一項目不同奏型房產銷售價格明顯偏低工時間，德A」土地增值稅p?稅務迎埋rMe腳清算退稅,KZ^I丫部① 企業所得稅中的成本分攤問題(2017)桂05行終80號行政判決書中載明，稅務機關認定企業“2013年度分攤到一期成本核算對象的土地成本少分攤2,912,185.93元”、“將防雷裝置施工及檢測驗收費用300,000元、地震技術服務費180,000元、環境評估費130,000① 企業所得稅中的成本分攤問題(2017)桂05行終80號行政判決書中載明，稅務機關認定企業“2013年度分攤到一期成本核算對象的土地成本少分攤2,912,185.93元”、“將防雷裝置施工及檢測驗收費用300,000元、地震技術服務費180,000元、環境評估費130,000元，全部在一期成本核算對象分攤”，屬于進行虛假納稅申報且造成少繳稅款，構成偷稅；法院也支持了該認定。依據《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發〔2009〕31號）、《國家稅務總局關于房地產開發企業成本對象管理問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第35號）的相關規定，計稅成本對象應按照可否銷售原則、分類歸集原則、功能區分原則、定價差異原則、成本差異原則、權益區分原則等原則合理確定。房地產開發企業應依據上述原則確定已完工開發產品的成本對象，并就確定原則、依據，共同成本分配原則、方法，以及開發項目基本情況、開發計劃等出具專項報告，在開發產品完工當年企業所得稅年度納稅申報時，隨同《企業所得稅年度納稅申報表》一并報送主管稅務機關。已確定的成本對象報送主管稅務機關后，不得隨意調整或相互混淆。如確需調整成本對象的，應就調整的原因、依據和調整前后成本變化情況等出具專項報告，在調整當年企業所得稅年度納稅申報時報送主管稅務機關。企業開發、建造的開發產品應按制造成本法進行計量與核算。其中，應計入開發產品成本中的費用屬于直接成本和能夠分清成本對象的間接成本，直接計入成本對象，共同成本和不能分清負擔對象的間接成本，應按受益的原則和配比的原則分配至各成本對象，具體分配方法可在占地面積法、建筑面積法、直接成本法、預算造價法中選擇其一。開發產品完工以后，企業可在完工年度企業所得稅匯算清繳前選擇確定計稅成本核算的終止日，不得滯后。凡已完工開發產品在完工年度未按規定結算計稅成本，主管稅務機關有權確定或核定其計稅成本，據此進行納稅調整，并按《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關規定對其進行處理。營業稅（增值稅）中的預收收入申報問題（2017）浙01行終480號行政判決書中載明，稅務機關認定企業“2013年1-10月收到售房預收賬款411,745,679元，已申報繳納營業稅及附加預收賬款163,436,018元，已辦理9月份延期繳納稅款預收賬款52,980,097元，預收賬款差額195,329,564元未按規定足額申報繳納營業稅金及附加”，構成偷稅；法院也支持了該認定。上述判例發生在營業稅改征增值稅（“營改增”）之前，在營改增之后，依照《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）、《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第18號）的規定，一般納稅人采取預收款方式銷售自行開發的房地產項目，應在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅。適用一般計稅方法計稅的，按照11%（自2019年4月1日起調整為9%）的適用稅率計算；適用簡易計稅方法計稅的，按照5%的征收率計算。一般納稅人應在取得預收款的次月納稅申報期向主管國稅機關預繳稅款。房地產開發企業中的小規模納稅人采取預收款方式銷售自行開發的房地產項目，應在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅。小規模納稅人應在取得預收款的次月納稅申報期或主管國稅機關核定的納稅期限向主管國稅機關預繳稅款。部分“小”稅種的特殊處理（2015）黃浦行初字第256號行政判決書中載明，稅務機關認定企業“2011年12月31日在‘營業稅金及附加’計提A項目的土地增值稅517,046,665元，2012年6月30日在‘營業稅金及附加’計提A項目的土地增值稅57,668,838.66元，均在當年企業所得稅匯算清繳時全額稅前列支”，“由于稅會差異原因，《企業所得稅法》第八條所指實際發生的土地增值稅金，應為當期實際以預征方式繳納入庫的土地增值稅金額，不應按照企業會計處理來確認”；一審法院認為，“因實際發生的預征土地增值稅金與原告依據財務會計制度自行所作會計處理在金額上不一致，被告準予以當期預征的土地增值稅金確定扣除額，并要求對差額部分作出納稅調整，該做法既符合設立土地增值稅預征制度的立法本意，也能體現稅收效率原則”。土地增值稅、城鎮土地使用稅等稅種在規范和引導土地市場健康、有序發展，貫徹國家產業政策方面具有積極的作用，在國家開展土地市場的治理過程中發揮了稅收調節作用，但由于涉及行業較為單一、稅收收入總量在全部稅收收入中占比不高，再加之實踐中征收難度較大，因此各地稅務機關對于相關稅種的征管力度、執行口徑可能存在不是十分統一的情況，但實踐中這些稅種引發的稅務爭議并不罕見，因此房地產開發企業對于“小”稅種同樣應給予充分重視，如城鎮土地使用稅的納稅義務發生時間、視同銷售情形下土地增值稅的申報繳納、土地增值稅稅金的企業所得稅稅前扣除等涉稅風險點。隱匿收入引發刑事責任（2017）川01刑終731號刑事裁定書中載明，“被告單位A公司從2010年1月1日至2014年12月31日期間，隱匿收入情況不向稅務機關申報、繳納營業稅、城市維護建設稅等稅收共計6,584,000.06元。期間，A公司每年逃稅金額（以會計年底計）分別為2,692,506.68元、462,132.67元、3,296,255.48元、19,145.92元、113,959.31元，占應納稅額的比例分別為84.46%、89.55%、75.74%、89.22%、72.42%。2010年至2015年期間，經稅務機關多次下達追繳通知，A公司仍拒不申報及補繳應納稅款。2015年9月29日，稅務機關經稅務稽查后，對A公司作出欠繳稅款一倍罰款即6,584,000.06元的行政處罰。A公司至本案宣判前，仍未繳納偷逃的各項稅款及履行行政處罰”，單位及直接負責的主管人員均被判處逃稅罪。《中華人民共和國稅收征收管理法》規定的偷稅行為、《中華人民共和國刑法》規定的逃稅罪并無稅種之分，出現規定的情形就有可能按照相關規定進行行政處罰或承擔刑事責任，而且實踐中房地產開發企業一旦出現涉稅問題，通常金額會比較大，一旦被稅務機關認定為偷稅行為，達到逃稅罪立案追訴標準的可能性會比較大；雖然逃稅罪中規定了不予追究刑事責任的特殊情形，但如上述判例，實踐中同樣可能因為金額較大的原因無法滿足“補繳應納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰”的要求，從而被追究刑事責任，因此房地產企業在日常經營中即應注重相關事項的稅務合規，尤其是關注收入、支出等偷稅行為經?！皾摲钡亩悇仗幚怼Ｌ撻_發票引發刑事責任（2016）皖0522刑初163號刑事判決書中載明，“期間，因X小區的部分附屬工程由A公司直接發包給私人包工頭承包，并商定以不開發票的較低價格結算工程款，同時X小區樓盤的土建工程總體造價低于市場決算價。2012年至2015年期間，在明知與開票企業和個人沒有發生真實建筑工程量的情況下。被告人周某某為增加公司經營成本，指使被告人李某利用其擔任A公司項目部經理與多家建筑公司熟悉的便利條件，出面聯系，以A公司交納開票所需稅款和交納手續費的手段分別從安徽B公司虛開建安發票700萬元、安徽C公司虛開建安發票400萬元、含山縣D公司虛開建安發票700萬元，合計虛開建安發票1,800萬元；另外被告人周某某安排A公司財務人員以章某名義虛開土石方工程款發票3,000萬元，以齊某名義虛開建安發票180萬元，共計虛開4,980萬元的發票”，單位及直接負責的主管人員、其他直接責任人員均判處虛開發票罪。業務涉及發票數量巨大，是房地產企業涉稅處理的一大特點，實踐中不排除有些企業心存僥幸通過虛開發票的方式達到少繳稅款的目的，按照《中華人民共和國發票管理辦法》的規定，“讓他人為自己開具與實際經營業務情況不符的發票”同樣構成虛開發票行為，將被處以最高50萬元的罰款，構成犯罪的，還將依法追究刑事責任。當然，相較于上述判例中的情形，房地產開發企業面臨更多的可能是“非主觀故意”的情況下取得不合規發票，雖然被認定為虛開發票行為的風險較低，但可能面臨增值稅無法抵扣、企業所得稅無法稅前扣除等風險，同樣會導致企業增加額外稅務負擔。為避免上述風險的出現，在取得發票時應注意開票方、收款方、銷售方的對應關系，避免取得不合規發票。上述判例及簡析顯然不能涵蓋房地產開發企業全部涉稅風險點，僅是以判例述評的形式做一警示，房地產企業涉稅問題引發的責任既可能是補繳稅款、加收滯納金，還可能有稅務行政處罰，嚴重情況下也會引發刑事責任風險，應給予足夠重視，尤其是土地增值稅、企業所得稅、增值稅和房產稅等復雜或容易出現爭議的稅種。[1]/r/