1、CEO須知的會計信息：成本與策略李志文 教授清華大學 杜蘭大學 CEO須知的會計信息：成本與策略 第二講作業成本與作業管理ABC and ABM李志文第二講思索：現有的成本系統能幫助公司確定各類產品的盈虧情況嗎？能否辨別各個不同客戶的成本？是否能告知從哪個環節降低成本、提高效率？能幫助公司控制成本嗎？成本與策略、控制、激勵有聯系嗎？思索：現有的成本系統作業成本法依據價值鏈，分析組織的主要作業活動為每一項作業活動確定一項成本驅動因素及相應的成本驅動率作業成本法依據價值鏈，分析組織的主要作業活動為每一項作業活動作業成本計算VS.傳統成本計算直接成本間接成本間接成本作業：五類作業多種成本驅動因素客戶

2、產品成本驅動因素簡單：工時、機器小時、產量作業成本計算VS.傳統成本計算直接成本間接成本間接成本作業：傳統成本法VS.作業成本法思考傳統成本法的不足在哪？區別僅在于成本驅動因素的多少嗎？為什么關注“作業”？傳統成本法VS.作業成本法作業成本管理了解客戶對每項作業活動價值的看法：增加客戶滿意度區別增加價值與不增加價值的作業活動：流程分析設法加強增加價值的作業活動并減少不增加價值的作業活動：流程改造作業成本管理了解客戶對每項作業活動價值的看法：增加客戶滿意度作業成本VS.作業管理作業成本關注作業管理關注在現有的流程下降低產品或服務的成本尋找流程 改造的機會作業成本VS.作業管理作業成本作業管理在現

3、有的流程下尋找流程3、識別成本驅動因素、確定成本驅動率5、使用作業成本法分析每類產品的盈利能力4、運用成本驅動率將作業活動的成本分配到產品、任務、服務和某個項目1、識別與衡量各種層次的資源耗費2、計量每一項作業的成本作業成本法的步驟3、識別成本驅動因素、確定成本驅動率5、使用作業成本法分析每流程分析可以幫助分析人員發現組織最重要的那些作業活動案例：PMI公司的流程作業成本分分析：第一步清洗機器調試機器開始生產從模具中將產品取出，并進行人工 檢驗將殘次品返工將合格品納入庫存結束生產流程分析案例：PMI公司的流程各個層次的作業活動單個產品層次的作業活動直接圍繞各個產品而發生的作業活動或資源耗費批層

4、次的作業活動同時影響多個產品或服務的作業活動或資源耗費產品線層次的作業活動因某一特定類型產品或服務而發生的作業活動客戶層次的作業活動滿足特定特型客戶需要而發生的作業活動設施層次的作業活動與企業整個生產經營相關的作業活動各個層次的作業活動單個產品層次的作業活動批層次的作業活動產品將資源的耗費追溯到作業在追溯到產品或服務 步驟1：追溯資源的耗費量 步驟2：分配成本各個層次的資源耗費各類作業活動的成本產品或服務的成本設施層次的資源產品層次的資源客戶層次的資源批層次的資源產品層次的資源設施層次作業活動設施層次的成本產品線層次的作業活動客戶層次的作業活動批層次的作業活動產品層次的作業活動產品層次的成本客

5、戶層次的成本批層次的成本產品層次的成本將資源的耗費追溯到作業在追溯到產品或服務 步驟1：追溯資源選擇成本驅動因素成本驅動因素成本驅動因素的增減作業活動所屬的層次將直接影響成本發生的原因作業活動層次的增減資源的使用與成本的耗費選擇成本驅動因素成本驅動因素成本發生的原因追溯成本到各項作業活動作業層次資源耗費成本驅動因素產品批次產品線客戶設施直接材料無機器倉庫人員與設施人員與設施各類產品數量產品線的數量客戶類型人工時間產品配件數客戶訂單量新產品的種類訂單的變化數員工總數追溯成本到各項作業活動作業層次資源耗費成本驅產品批次產品線客My son is an ABC,but I am a CBSMy so

6、n is an ABC,but I am a CBABM:用ABC來分析價值鏈而進行流程改造ABM:用ABC來分析價值鏈而進作業管理 ABM作業成本管理的雙重目標識別不增加價值的作業活動，削減或者消除這些活動識別不增加價值的作業活動，強化他們重新設計流程，使更少的資源浪費在不增加價值活動上作業管理 ABM作業成本管理識別不增加價值的識別不增加價重新客戶價值是關鍵作業活動增加價值的作業活動在滿足組織目標的同時，增加客戶所認同的價值不增加價值的作業活動不增加客戶所認同的價值耗費資源、提供產品客戶價值是關鍵增加價值的作業活動不增加價值的作業活動不增加價值的作業活動最可能來自于為了增加庫存而生產等待處

7、理時的閑置花在各生產過程之間的運送時間與人力生產本身從供應商、到客戶之間的移動時間生產殘次品不增加價值為了增加庫存而生產例子不同的組織，增加價值的或與不增加價值的活動各自不同，這取決于所服務的客戶，包括內部客戶與外部客戶公司（作業流程）增加價值的作業活動不增加價值的作業活動Pacific Bell（處理應付帳款帳戶）處理支付活動發現錯誤，重新處理支付活動Dayton Extruded Plastics（生產環節）注塑出窗戶的框架調試機器Tektronix（產品開發）制作新產品技術上的一些變化Stockham Valves and Fittings（生產環節）改進加工移動和存儲產品US WEST

8、（銷售與營銷）與客戶通電話、向客戶報價訂單處理Weyerhaeuser（工資發放）及時準確地向員工支付工資數據輸入例子不同的組織，增加價值的或與不增加價值的活動各自不同，公司如何衡量增加了多少價值？將作業活動按照 5 或 10 個等級排序5 4 3 2 1 增加價值不增加價值 必要的作業活動 即不是增加價值的也不是不增加價值的 技術要求政策規定法規限定如何衡量增加了多少價值？將作業活動按照 5 或 10 個等級將各類作業活動按照成本與價值排序識別供給不足的增加價值的作業活動與供給過多的不增加價值的作業活動客戶價值作業活動的成本比重5$927.4%400.0%381966.1%2998.0%12

9、2918.5%合計$1，239100.0%供給不足的增加價值的作業活動供給過多的不增加價值的作業活動將各類作業活動按照成本與價值排序識別供給不足的增加價值的作業如何收集信息作業成本與作業成本管理所需要收集的信息通常不存在與組織的信息系統中觀察面談問卷可通過這些方法獲取信息來自于.37 22. 資料網下載如何收集信息作業成本與作業成本管理所需要收集的信息觀察面談問例子：尋找流程改進的機會對每一部流程都多問幾個為什么？6.1修剪多余的塑料6.2將削減下來的塑料回收再利用6.3將合格品裝箱6.4登記已完成的訂單6.5將產品送到倉庫6.6進行庫存登記在改進流程之前流程作業為什么員工們需要從注塑產品上修

10、剪多余的塑料？144分鐘30分鐘72分鐘10分鐘20分鐘10分鐘總計花費的時間286分鐘為什么#1：出于外觀與產品功能上的需要為什么#2：在高的注塑壓力下，塑料從模具的邊緣溢出為什么#3：要注塑好產品，必須要高壓為什么#4：模具的設計允許塑料溢出為什么#5模具是基于早先的設計作出的解決方案：返工或者用設計更好的模具來替換現有的模具，新的模具應當能夠減少產品修剪與殘料回收工序例子：尋找流程改進的機會對每一部流程都多問幾個為什么？6.1詢問為什么？6.1修剪多余的塑料6.2回收殘料再利用6.3將合格品裝箱6.4登記已完成的訂單6.5將產品送抵倉庫6.6進行庫存登記在改進流程前工作流程對每一部流程都

11、多問幾個為什么？為什么我們在不增加價值的記錄與記錄更正方面花費如此多的時間？144分鐘30分鐘72分鐘10分鐘20分鐘10分鐘總計花費的時間286分鐘解決方案：安裝一個條碼系統，通過電子化的方式追蹤每個訂單條碼系統為每一個訂單創立一個獨特的條碼號，這能夠幫助公司通過電子化的方式識別并追蹤訂單詢問為什么？6.1修剪多余6.2回收殘料6.3將合格品裝箱6流程改進之后6.1修剪多余的塑料6.2回收殘料再利用6.3將合格品裝箱6.4登記已完工的訂單6.5將產品送抵倉庫6.6進行庫存登記改進流程前流程作業144分鐘30分鐘72分鐘10分鐘20分鐘10分鐘總計花費的時間286分鐘在改進或銷減不增加價值的作

12、業活動后流程作業花費的時間：每100單位產品花費的時間：每100單位產品72分鐘10分鐘20分鐘10分鐘總計花費的時間122分鐘6.3將合格品裝箱6.4登記已完工的訂單6.5將產品送抵倉庫6.6進行庫存登記流程改進之后6.1修剪多余6.2回收殘料6.3將合格品裝箱6144分鐘30分鐘72分鐘10分鐘20分鐘10分鐘總計花費的時間286分鐘在改進流程之前耗費的時間：每100單位產品作業管理帶來的績效286/60（小時數）$10/小時=$47.67122/60（小時數）$10/小時=$20.33在減少或改進不增加價值的作業后花費的時間：每100單位產品72分鐘10分鐘20分鐘10分鐘總計花費的時間

13、122分鐘節省$27.34假定注塑機操作工人每小時的工資是10美元144分鐘在改進流程之前作業管理帶來的績效286/60（小時什么樣的組織需要作業管理？面臨激烈競爭的組織產品種類多樣、生產復雜的企業來自于.37 22. 資料網下載什么樣的組織需要作業管理？面臨激烈競爭的組織產品種類多樣、生由誰來進行作業管理？團隊！每個人的知識都是有限的每個人都在一定程度上有偏見傳達共同的目標由誰來進行作業管理？團隊！每個人的知識都是有限的小范圍試驗項目在組織內全面開展小范圍試驗項目什么是小范圍試驗項目？為什么要進行小范圍試驗？為什么要進行小范圍實驗？在大規模開展之前，在小范圍內先進行實驗組織的復雜性將使得在組

14、織內推行項目所必需的學習與改進變得不可行小范圍的實驗可以幫助執行人員了解部門、團體、流程之間的聯系，了解所需要收集的信息與所需制定的信息報告要求小范圍試驗項目在組織內全面開展小范圍試驗項目什么是小范圍試驗管理變革預防或盡可能減少可能遇到的阻礙組織文化教育與培訓鼓勵變革主人翁意識與參與意識保持對不同文化的敏感性管理變革預防或盡可能減少組織文化教育與培訓鼓勵變革主人翁意識案例1：戴爾公司奧斯汀 德克薩斯信息的準確性高度精密的成本核算帶來巨大競爭優勢各類產品的盈利能力，各類客戶的盈利性彈性的客戶服務，豐富的產品種類，帶來高度客戶滿意度案例1：戴爾公司案例2：中國西南航空公司西南航空公司經營一條旅游航

15、線，航程1340公里，飛行時間為1.93小時，采用機型A，座位為100人，票價為1000元，旺季滿座；淡季客座率為10%，僅10人。每人按0.075噸（乘客自重加上行李重量）案例2：中國西南航空公司作業成本分析分析流程銷售機票檢查飛機發送旅客客艙服務行李理賠飛機維護作業成本分析分析流程航空公司的主要作業活動銷售作業：機票張數、票款金額發送旅客：飛行小時、旅客人數支援作業：工作小時航空公司的主要作業活動追塑成本到各項作業活動作業層次資源成本驅動因素銷售發送飛行支援直接材料人工航材飛機餐食起降服務費人員與設施機票張數飛行小時飛行小時旅客人數起降架次服務時間票款金額追塑成本到各項作業活動作業層次資源

16、成本驅動銷售發送飛行支援直項目噸公里單位成本（元）旺季運輸周轉量（噸公里）淡季運輸周轉量（噸公里）旺季經營成果計算（元）淡季經營成果計算（元）一、運輸收入100，00010，0001、客運收入100，00010，0002、貨郵運收入二、民航基礎建設基金（4.8315%）4831.504831.15三、成本費用8.16715410050.001005.0082280.878228.091、直接運營成本5.59329410050.001005.0056212.605621.262、間接運營成本0.24759110050.001005.002488.29248.833、銷售費用0.950051005

17、0.001005.009548.00954.804、管理費用0.20274410050.001005.002037.58203.765、財務費用1.19347210050.001005.0011944.391194.44四、營業稅金及附加（3.3%）3300.00330.00五、經營利潤9587.63958.76傳統成本項目噸公里旺季運輸周轉量（噸公里）淡季運輸周轉量（噸公里）旺ABC項目成本項目（成本庫）作業成本動因旺季作業量淡季作業量A機型單位作業成本旺季作業成本（元）淡季作業成本（元）數量單位銷售行業人工費，材料費等機票張數1001030.46元/人3046.00304.60代理售票手續

18、費票款金額100000100009.33$9330.00933.00發送作業航材消耗件費用飛行小時1.931.93557.17元/小時1075.341075.34高價周轉件費用飛行小時1.931.93852.57元/小時1645.461645.46行李等賠償費用旅客人數100100.16元/人16.001.60其他間接運營費用飛行小時1.931.931727.76元/小時3334.583334.58ABC項目成本項目作業旺季淡季A機型單位作業成本旺季作業淡季項目成本項目（成本庫）成本動因旺季作業量淡季A機型單位作業成本旺季作業成本（元）淡季作業成本（元）數值單位飛行作業空勤人員工資津貼小時1.

19、931.931310.66元/小時3539.572529.57航空油料消耗小時1.931.938393.82元/小時16200.0716200.07飛機、發動機折舊小時1.931.935132.52元/小時9905.769905.76經營性租賃租金小時1.931.931983.14元/小時3827.463827.46機場起降服務費架次223624.08元/小時7248.167248.16餐食供應品人數1001038.62元/人3862.00386.20客艙服務費人數100101.76元/人176.0017.60其他直接運營小時1.931.931417.65元/小時2736.062736.06支

20、援作業修理費小時1.931.931801.79元/小時3477.453477.45保險費小時1.931.93311.48元/小時601.16601.16訓練費用小時1.931.93286.81元/小時553.54553.54管理費用小時1.931.931414.81元/小時2730.582730.58財務費用小時1.931.938328.40元/小時16073.8116073.81項目成本項目成本旺季淡季A機型單位作業成本旺季作業淡季作業數項目傳統成本法下經營成果作業成本法下經營成果 旺季（元）淡季（元）旺季（元）淡季（元）一、運輸收入100000.00100000.00100000.0010

21、0000.001、客運收入100000.00100000.00100000.00100000.002、貨郵運收入二、民航基礎建設基金（4.8315%）4831.50483.154831.50483.15三、成本費用82280.868228.0988369.0173582.001、直接運營成本56212.605621.2646485.0942850.882、間接運營成本2488.29248.8310703.5310689.133、銷售費用9548.00954.8012376.001237.604、管理費用2037.58203.762730.582730.605、財務費用11944.391199.

22、4416073.8116073.81四、營業稅金及附加（3.3%）3300.00330.003300.00330.00五、經營利潤9587.64958.763499.49-64395.15ABM項目傳統成本法下經營成果作業成本法下經營成果 旺季（元）淡季案例3：造紙公司的產品結構調整新聞紙銅版紙書寫紙箱板紙銷售收入6001200500600生產成本455864375480銷售毛利195336125120排污費23292078銷售費用536644177實際貢獻11924161-135生產量銷售收入熱身課案例3：造紙公司的產品結構調整新聞紙銅版紙書寫紙箱板紙銷售收案例4：生產線的選取江蘇某水泥有限

23、公司于一九九三年合資成立。主要產品為普通P.O42.5、普通P.O32.5和礦渣32.5水泥， 年生產能力超過50萬噸。公司二零零三年全年主營業務收入是一億一千七百多萬元， 主營業務利潤兩千萬元，凈利潤一千一百萬元。兩類生產線：立窯：生產工藝落后，質量不穩定，污染嚴重只能生產標號較低的水泥產品。回轉窯生產工藝先進，能夠很好地保證水泥產品質量的穩定性，污染輕從而可以生產出高標號的水泥產品。來自于.37 22. 資料網下載案例4：生產線的選取來自于.37 22. 資料網下載主要問題是否應當繼續保留立窯生產線？某大客戶A報價230/噸，是否應當接受訂單？大客戶B報價為200呢？立窯回轉窯傳統單位成本

24、221.09223.51銷售單價241.13253.71是否保留生產線保留？保留主要問題立窯回轉窯傳統單位成本221.09223.51銷售單傳統計算方法的問題產品成本構成：材料成本、基本工資、制造費用和期間費用制造費用和期間費用：占有成本的20%傳統成本方法下，對兩類生產線產生的制造費用和期間費用分配的基礎是水泥產量。情況1：立窯生產線生產的水泥是低標號的水泥，用于普通房屋建造，因此客戶分散，是運輸部門80%的開支歸咎于此，而只有20%才是為轉窯生產線產生。情況2：立窯生產線是高污染生產線，罰款全部因其產生。而轉窯不存在污染，不產生罰款。問題：按產量平均分配是否不公？關鍵點：兩條生產線的作業量

25、耗用不同：運輸作業：立窯耗費80%污染作業：立窯耗費100%傳統計算方法的問題兩種計算方法下的直接影響：生產線與訂單的取舍放棄立窯生產線接受230元/噸的報價，放棄200元/噸的報價傳統成本計算基礎下立窯回轉窯成本221.09223.5正常營銷單價235225貢獻邊際13.911.49放棄生產線否？否否是否接受客戶230元/噸的報價是是是否加收客戶200元/噸的報價否否作業成本計算基礎下立窯回轉窯成本241.6212.8正常銷售單價235225貢獻邊際（6.60）12.2放棄生產線否？是否是否接受客戶230元/噸的報價否是是否加收客戶200元/噸的報價否否兩種計算方法下的直接影響：生產線與訂單

26、的取舍傳統成本計算基礎根據上例比較：傳統成本法 VS .作業成本法傳統成本計算方法的核心、缺陷與后果傳統成本分配方法的核心：人工、機器小時、產量等后果：短期決策的扭曲：定價決策、客戶盈利性分析長期決策的扭曲：生產線的選取與放棄、決策定位的錯誤激勵的扭曲預算的無效組織中的眾多問題作業成本法：關注作業與作業的驅動因素作業是成本的根源流程圖正在取代組織圖成為企業決策的出發點運輸部門成本運輸作業（工時數）立窯生產線產品回轉窯產品80%根據上例比較：傳統成本法 VS .作業成本法運輸部門成本運輸進一步的問題：真的放棄200元/噸的客戶嗎？放棄的收益因為成本 收益，是不合算的合同放棄的成本喪失大客戶失去可

27、能會有的機遇流行觀點犧牲短期利益，接受200元/噸的報價？薩姆 沃爾頓的觀點：是盈利支持了增長，而不是增長支持了盈利進一步的問題：真的放棄200元/噸的客戶嗎？進一步的問題：真的放棄200元/噸的客戶嗎？不能犧牲盈利來獲取增長？那么我們應當怎么做？作業成本法僅僅是個成本計算方法嗎？從作業/流程的角度來思索利用作業成本管理工具：走向流程的改進進一步的問題：真的放棄200元/噸的客戶嗎？作業成本法僅是個成本方法嗎？ABC與ABM發展的三個階段成本計算客戶盈利性分析與價值鏈的結合：流程改造、與企業戰略的 組合成為管理并評價各個作業流程價值與成 本的有效工具。作業成本法僅是個成本方法嗎？案例5：Swatch公司面臨的問題瑞士表市場份額的下降問題出在哪？如何解決？案例5：Swatch公司面臨的問題 分析第一步：下降的原因分析價格昂貴市場定價需要調整:一直維持高價位、高地位、高檔的形象嗎？進一步的市場定位：POSITONING策略：理念的轉變：轉向年輕人，