1、1第一章第一章: 非貨幣性資產交換非貨幣性資產交換高級財務會計講義2第一節第一節 非貨幣性資產交換的認定非貨幣性資產交換的認定n一、非貨幣性資產交換的認定一、非貨幣性資產交換的認定 非貨幣性資產交換，是指交易雙方主要以存貨、固定非貨幣性資產交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。交換。該交換不涉及或只涉及少量該交換不涉及或只涉及少量(25%)的貨幣性資產的貨幣性資產（即補價）。（即補價）。貨幣性資產貨幣性資產非貨幣性資產非貨幣性資產判斷標準判斷標準:金額是否固定或金額是否固定或可確定可確定3第一節第

2、一節 非貨幣性資產交換的認定非貨幣性資產交換的認定n 貨幣性資產：是指企業持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產，包括現金、銀行存款、應收賬款和應收票據以及準備持有至到期的債券投資等。4判定原則n不涉及補價n涉及補價 補價所占比重=補價/交易總量 25%貨幣性資產交換適用14號收入準則的規定l 交易總量如何確定？交易總量如何確定？l 不包括增值稅不包括增值稅5二、例外二、例外n與所有者或所有者以外方面的非貨幣資產交換非互惠轉讓n互惠轉讓？n非貨幣資產交換必須是互惠轉讓n在企業合并、債務重組和發行股票中取得的非貨幣性資產6第二節 確認與計量換入資產的成本有兩種計量模式換入資產的成本有兩

3、種計量模式n公允價值計量，同時滿足：公允價值計量，同時滿足：p具備商業實質具備商業實質p公允價值能可靠地計量公允價值能可靠地計量n帳面價值計量帳面價值計量p公允價值計量的任一條件不滿足公允價值計量的任一條件不滿足7公允價值的可靠計量公允價值的可靠計量1.資產本身存在活躍市場的，表明資產的公允價值能夠可靠計資產本身存在活躍市場的，表明資產的公允價值能夠可靠計量量p以市場價格為基礎確定資產的公允價值以市場價格為基礎確定資產的公允價值2.類似資產存在活躍市場的，表明資產的公允價值能夠可靠計類似資產存在活躍市場的，表明資產的公允價值能夠可靠計量量p以對資產差別調整后的類似資產市場價格為基礎，確定公允價

4、值以對資產差別調整后的類似資產市場價格為基礎，確定公允價值3.不存在同類或類似資產具可比性的市場交易不存在同類或類似資產具可比性的市場交易p采用估值技術確定的資產公允價值。采用估值技術確定的資產公允價值。p估計數的變動區間不大；或者在公允價值估計數變動區間內，各種估計數的變動區間不大；或者在公允價值估計數變動區間內，各種用于確定公允價值估計數的概率能夠合理確定用于確定公允價值估計數的概率能夠合理確定視為公允價值能夠可靠計量視為公允價值能夠可靠計量8商業實質的判斷：商業實質的判斷：條件：條件：1.1.換入資產未來現金流量相關參數（風險、時間換入資產未來現金流量相關參數（風險、時間和金額）與換出資

5、產顯著不同和金額）與換出資產顯著不同2.2.換入資產與換出資產預計未來現金流量現值不換入資產與換出資產預計未來現金流量現值不同，且其差額與公允價值相比是重大的同，且其差額與公允價值相比是重大的特別注意：交換資產是否是同類特別注意：交換資產是否是同類 是否涉及關聯交易是否涉及關聯交易9n（一）公允價值基礎n（二）帳面價值基礎第三節、非貨幣性資產交換的會計處理第三節、非貨幣性資產交換的會計處理10（一）公允價值為基礎（一）公允價值為基礎 換入資產入帳價值換入資產入帳價值=換出資產公允價值換出資產公允價值(除非能證除非能證明換入資產公允價值更可靠明換入資產公允價值更可靠) +換入資產相關稅費換入資產

6、相關稅費（不含進項稅額）（不含進項稅額）+-補價補價換出資產公允價值換出資產公允價值帳面價值帳面價值 換出資產相關稅費換出資產相關稅費=資產處置損益資產處置損益涉及多項資產時入賬成本按公允價值比例分配涉及多項資產時入賬成本按公允價值比例分配11n換出資產的公允價值和其賬面價值之間的差額換出資產的公允價值和其賬面價值之間的差額n（1）換出資產為存貨的，應當作為銷售處理，以其公允價）換出資產為存貨的，應當作為銷售處理，以其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本。值確認收入，同時結轉相應的成本。n（2）換出資產為固定資產、無形資產的，換出資產公允價）換出資產為固定資產、無形資產的，換出資產公允價值和換

7、出資產賬面價值的差額，計入營業外收支。值和換出資產賬面價值的差額，計入營業外收支。n（3）換出資產為長期股權投資、金融資產的，換出資產公）換出資產為長期股權投資、金融資產的，換出資產公允價值與其賬面價值的差額，記入投資收益。允價值與其賬面價值的差額，記入投資收益。n（4）換出資產為投資性房地產的，以其公允價值確認其他）換出資產為投資性房地產的，以其公允價值確認其他業務收入，同時結轉其他業務成本。業務收入，同時結轉其他業務成本。12“應支付的相關稅費應支付的相關稅費”如何處理如何處理？l除增值稅的銷項稅額以外的，如果為換出資產而發生的相關稅費，則計入換出資產處置損益；如果為換入資產而發生的相關稅

8、費，則計入換入資產的成本。13n例例1甲公司和乙公司適用的增值稅稅率為甲公司和乙公司適用的增值稅稅率為17%，計稅價格，計稅價格為公允價值，假定該項交換具有商業實質且其換入換出資產為公允價值，假定該項交換具有商業實質且其換入換出資產的公允價值能夠可靠地計量。甲公司以庫存商品的公允價值能夠可靠地計量。甲公司以庫存商品A產品交換產品交換乙公司原材料，雙方均將收到的存貨作為庫存商品核算。有乙公司原材料，雙方均將收到的存貨作為庫存商品核算。有關資料如下：關資料如下：n甲公司換出：庫存商品：賬面成本甲公司換出：庫存商品：賬面成本430萬元，已計提存萬元，已計提存貨跌價準備貨跌價準備30萬元，公允價值萬元

9、，公允價值500萬元，含稅公允價值萬元，含稅公允價值585萬元。萬元。n乙公司換出：原材料：賬面成本乙公司換出：原材料：賬面成本320萬元，已計提存貨萬元，已計提存貨跌價準備跌價準備20萬元，公允價值萬元，公允價值400萬元，含稅公允價值萬元，含稅公允價值468萬萬元。元。14n甲公司收到不含稅補價不含稅公允價值500-不含稅公允價值400100（萬元）n甲公司收到銀行存款含稅公允價值585-含稅公允價值468=117（萬元）n甲公司換入原材料換出資產不含稅公允價值500-收到的不含稅的補價100應支付的相關稅費0400（萬元）15n乙公司取得的庫存商品入賬價值換出資產不含稅公允價值400+支

10、付的不含稅的補價100應支付的相關稅費0500（萬元）16n甲公司以一臺設備換入乙公司的甲公司以一臺設備換入乙公司的4輛汽車。換出設備的賬面原值為輛汽車。換出設備的賬面原值為130萬元，已提折舊萬元，已提折舊50萬元，公允價值萬元，公允價值70萬元；換入汽車的賬面原萬元；換入汽車的賬面原值為值為100萬元，已提折舊萬元，已提折舊15萬元，公允價值為萬元，公允價值為80萬元。在交換中甲萬元。在交換中甲公司補付乙公司貨幣資金公司補付乙公司貨幣資金10萬元。假設不考慮相關稅費，并假定該交萬元。假設不考慮相關稅費，并假定該交換具有商業實質，公允價值能可靠計量。換具有商業實質，公允價值能可靠計量。n甲公

11、司（支付補價方）賬務處理如下：甲公司（支付補價方）賬務處理如下：n判斷是否屬于非貨幣性交易：補價所占比重判斷是否屬于非貨幣性交易：補價所占比重=補價補價/換入資產公換入資產公允價值允價值=10/80=12.5%25%，屬于非貨幣性交易。，屬于非貨幣性交易。n換入資產的入賬價值換入資產的公允價值應支付的相關稅費換入資產的入賬價值換入資產的公允價值應支付的相關稅費=80+0=80（萬元）（萬元）n應確認的損益應確認的損益=換入資產入賬價值換入資產入賬價值（換出資產賬面價值（換出資產賬面價值+支付支付的補價的補價+應支付的相關稅費）應支付的相關稅費）=80（80+10+0）= -10（萬元）（萬元）

12、（計入營業外支出）（計入營業外支出）n（1）將固定資產凈值轉入固定資產清理：）將固定資產凈值轉入固定資產清理：n借：固定資產清理借：固定資產清理80n累計折舊累計折舊50n貸：固定資產貸：固定資產設備設備 130n（2）換入資產）換入資產n借：固定資產借：固定資產汽車汽車80（公允價值）（公允價值）n營業外支出（營業外支出（8070）10n貸：固定資產清理貸：固定資產清理80n銀行存款（補價）銀行存款（補價）10 17n甲公司以一臺設備換入乙公司的一輛小客車和一輛貨運汽車。換出設備的賬甲公司以一臺設備換入乙公司的一輛小客車和一輛貨運汽車。換出設備的賬面原值為面原值為60萬元，已提折舊萬元，已提

13、折舊10萬元，公允價值萬元，公允價值48萬元；換入小客車的賬面萬元；換入小客車的賬面原值為原值為44萬元，已提折舊萬元，已提折舊10萬元，公允價值為萬元，公允價值為32萬元；貨運汽車的賬面原萬元；貨運汽車的賬面原值為值為20萬元，已提折舊萬元，已提折舊2萬元，公允價值為萬元，公允價值為16萬元。假設在交換過程中甲公萬元。假設在交換過程中甲公司支付了過戶費、運費等費用司支付了過戶費、運費等費用0.8萬元，并假定該交換具有商業實質，公允價萬元，并假定該交換具有商業實質，公允價值能可靠計量。值能可靠計量。n甲公司賬務處理如下：甲公司賬務處理如下：n換入資產的入賬價值總額換出資產的公允價值應支付的相關

14、稅費換入資產的入賬價值總額換出資產的公允價值應支付的相關稅費=48+0.8=48.8（萬元）（萬元）n小客車的入賬價值小客車的入賬價值=48.832/（32+16）=48.866.67%=32.54（萬（萬元）元）n貨運汽車的入賬價值貨運汽車的入賬價值=48.816/（32+16）=48.833.33%=16.26（萬元）（萬元）n應確認的損益應確認的損益=換出資產公允價值換出資產公允價值換出資產賬面價值換出資產賬面價值=48（6010）= -2（萬元）（萬元）n將固定資產凈值轉入固定資產清理：將固定資產凈值轉入固定資產清理：n借：固定資產清理借：固定資產清理50n累計折舊累計折舊10n貸：固

15、定資產貸：固定資產設備設備 60支付相關費用：支付相關費用：借：固定資產清理借：固定資產清理 0.8貸：銀行存款貸：銀行存款0.8換入汽車入賬：換入汽車入賬：借：固定資產借：固定資產小客車小客車32.54貨運汽車貨運汽車16.26營業外支出營業外支出2貸：固定資產清理貸：固定資產清理48.8 18 (二二) 帳面價值為基礎帳面價值為基礎換入資產成本換出資產賬面價值換入資產成本換出資產賬面價值+應支付的相應支付的相關稅費（不含進項稅額）關稅費（不含進項稅額）+-補價補價不確認損益不確認損益 換入多資產時入賬成本按帳面價值比例分配換入多資產時入賬成本按帳面價值比例分配19不涉及補價n甲公司以庫存商

16、品換入乙公司的材料。換出的庫存商品甲公司以庫存商品換入乙公司的材料。換出的庫存商品的賬面余額為的賬面余額為50萬元，已提存貨跌價準備萬元，已提存貨跌價準備5萬元，公允萬元，公允價值價值60萬元；換入材料的賬面成本為萬元；換入材料的賬面成本為55萬元，未計提存萬元，未計提存貨跌價準備。甲公司另支付運費貨跌價準備。甲公司另支付運費1萬元（假設運費不抵萬元（假設運費不抵扣增值稅）。假設甲、乙公司均為增值稅一般納稅人，扣增值稅）。假設甲、乙公司均為增值稅一般納稅人，增值稅率增值稅率17%，假設該交換不具有商業實質。，假設該交換不具有商業實質。n甲公司賬務處理如下：甲公司賬務處理如下： n借：原材料借：

17、原材料46 （50-5+1）n應交稅費應交稅費應交增值稅（進項稅額）（應交增值稅（進項稅額）（6017%）10.2n存貨跌價準備存貨跌價準備5 n貸：庫存商品貸：庫存商品50 n應交稅費應交稅費應交增值稅（銷項稅額）（應交增值稅（銷項稅額）（6017%）10.2 n銀行存款（運費，無抵扣）銀行存款（運費，無抵扣） 120涉及補價n甲公司以一臺設備換入乙公司的一輛汽車。換出設備的賬面原值為甲公司以一臺設備換入乙公司的一輛汽車。換出設備的賬面原值為50萬元，已提折舊萬元，已提折舊10萬元，未取得公允價值；換入汽車的賬面原值為萬元，未取得公允價值；換入汽車的賬面原值為50萬元，已提折舊萬元，已提折舊

18、5萬元，公允價值為萬元，公允價值為30萬元。在交換中甲公司補付萬元。在交換中甲公司補付乙公司貨幣資金乙公司貨幣資金3萬元。假設不考慮相關稅費，并假定該交換不具有萬元。假設不考慮相關稅費，并假定該交換不具有商業實質。商業實質。甲公司（支付補價方）賬務處理如下甲公司（支付補價方）賬務處理如下：n判斷是否屬于非貨幣性交易：補價所占比重=補價/換入資產公允價值=3/30=10%25%，屬于非貨幣性交易。n換入資產的入賬價值=換出資產的賬面價值+支付的補價+應支付的相關稅費=（50-10）+3+0=43（萬元）n（1）將固定資產凈值轉入固定資產清理：n借：固定資產清理 40n累計折舊10n貸：固定資產設

19、備 50n（2）換入汽車入賬：n借：固定資產汽車 43n貸：固定資產清理40n銀行存款321多項資產n甲公司以一臺設備換入乙公司的一輛小客車和一輛貨運汽車。換出設備甲公司以一臺設備換入乙公司的一輛小客車和一輛貨運汽車。換出設備的賬面原值為的賬面原值為60萬元，已提折舊萬元，已提折舊10萬元，未取得公允價值；換入小客萬元，未取得公允價值；換入小客車的賬面原值為車的賬面原值為44萬元，已提折舊萬元，已提折舊10萬元；貨運汽車的賬面原值為萬元；貨運汽車的賬面原值為20萬元，已提折舊萬元，已提折舊2萬元。假設在交換過程中甲公司支付了過戶費、運費萬元。假設在交換過程中甲公司支付了過戶費、運費等費用等費用

20、0.8萬元，并假定該交換雖具有商業實質，但公允價值不能可靠萬元，并假定該交換雖具有商業實質，但公允價值不能可靠計量。則甲公司賬務處理如下：計量。則甲公司賬務處理如下：n換入資產的入賬價值總額換入資產的入賬價值總額換出資產的賬面價值應支付的相關稅費換出資產的賬面價值應支付的相關稅費=（60-10）+0.8=50.8（萬元）（萬元）n小客車的入賬價值小客車的入賬價值=50.834/（34+18）=50.865.38%=33.22（萬元）（萬元）n貨運汽車的入賬價值貨運汽車的入賬價值=50.818/（34+18）=50.834.62%=17.58（萬（萬元）元）n（1）將固定資產凈值轉入固定資產清理：）將固定資產凈值轉入固定資產清理：n借：固定資產清理借：固定資產清理50n累計折舊累計折舊10n貸：固定資產貸：固定資