1、房地產企業特殊業務在建工程轉讓購買在建工程目前已經成為房地產企業拿地的一個非常重要的方式，涉及的稅收利益十分大， 有些案例達到了以億計的稅 額。但是在建工程轉讓的關鍵稅收政策卻充滿爭議，不少企業在實踐中遇到了難題，本文對在建工程轉讓的兩個問題：土地成本的扣除和計稅方式進行分析， 以求尋找處于相同處境的案例， 大 家共同策劃處理方法。搞明白，財稅得香！一、土地成本的扣除（一）營業稅的規定轉讓在建工程能否扣除土地成本在營業稅下就一直有爭議。房地產企業轉讓在建工程一般需要完成投資總額的25%以上，在營業稅下是按“銷售不動產”稅目來征稅，對該問題的規定是財稅【2003】16號文：“二、關于適用稅目問題

2、（七）單位 和個人轉讓在建項目時，不管是否辦理立項人和土地使用人的更 名手續，其實質是發生了轉讓不動產所有權或土地使用權的行為。對于轉讓在建項目行為應按以下辦法征收營業稅：1、轉讓已完成土地前期開發或正在進行土地前期開發， 但尚未進入施工 階段的在建項目，按“轉讓無形資產”稅目中“轉讓土地使用權”項目征收營業稅。2、轉讓已進入建筑物施工階段的在建項 目，按“銷售不動產”稅目征收營業稅。在建項目是指立項建設但尚未完工的房地產項目或其它建設項目。”在確定營業額方面，財稅【2003】16號文規定：“三、關 于營業額問題（二十）單位和個人銷售或轉讓其購置的不動產或 受讓的土地使用權，以全部收入減去不動

3、產或土地使用權的購置 或受讓原價后的余額為營業額。 單位和個人銷售或轉讓抵債所得 的不動產、土地使用權的，以全部收入減去抵債時該項不動產或 土地使用權作價后的余額為營業額。”對該條規定的理解有爭 議，一種觀點是銷售或轉讓不動產扣除的是不動產的原價，銷售或轉讓土地使用權扣除的是土地使用權的原價，該觀點認為在受讓的土地上建造構筑物， 轉讓時已不是土地使用權， 因而轉讓在 建工程時不能扣除土地成本；另一種觀點是銷售銷售或轉讓不動 產扣除的是不動產的原價和土地使用權的原價，該觀點認為轉讓在建工程可以扣除土地成本。上述營業稅時代的做法充滿了地方特色，從實踐的案例來 看，兩種做法都有稅務局執行。（二）增值

4、稅的規定財稅【2016】36號文實施后，對在建工程轉讓是否能 夠扣除土地成本沒有明確規定，但是從相關文件的規定分 析來看，在建工程扣除土地成本應該還是能夠得到支持 的。18號公告第二條規定房地產開發企業銷售自行開發的 房地產項目，適用本辦法。自行開發，是指在依法取得土 地使用權的土地上進行基礎設施和房屋建設。從上述規定 來看，房地產企業轉讓在建工程可以適用18公告，那么如 果企業選擇一般計稅方法，則完全可以按照18號公告第四條的規定扣除土地成本。但是從“營改增”實施以來，不少企業反映稅務機關在該問題的處理上，明確表示在建工程轉讓不能扣除土地成 木，而且有些朋友和總局也溝通過，得到的答復也是不能

5、 扣除土地成本，具體理由不明，推測稅務機關不允許扣除 土地成本的原因是涉及的稅額巨大，不愿擔責任。但這完 全沒有道理，對此筆者認為轉讓在建工程扣除土地成本的理由十分充分：一是轉讓企業選擇一般計稅，如果不能扣除土地成本，下家購買在建工程后繼續開發，按照上家繳納的增值 稅進行抵扣，這種情況下該項土地成本將自始至終沒有得 到抵扣，這和18號公告的初衷是相違背的。二是房地產企業轉讓在建工程完全符合18號公告的規 定但卻不能扣除土地成本，毫無道理.在建工程轉讓能否扣除土地成本影響巨大，對此總局 不應再做鴕鳥，不回應不是解決問題的態度，照目前總局 的秉性，大家一定要呼吁，爭取讓總局盡快下文來解決問 題.建

6、議大家將有關案例集中起來，統一向總局反映。二、計稅方式的選擇房地產企業購入在建工程進行開發，如何進行計稅方式的選擇至關重要。對于該問題，國家稅務總局2016年18號公告有個基本規定：房地產老項目，是指：1、建筑工程施工許可證注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產項目；2、建筑工程施工許可證未注明合同開工日期或者未取得建筑工程施工許可證 但建筑工程承包合同注明的開工日 期在2016年4月30日前的建筑工程項目。上述規定給在建工程的計稅方式選擇提供了基本指引，但是在實踐中還是有諸多特殊情況需要處理。（一） 430之前購入在430之前購入在建工程，受讓方可有選擇權，自行判定選擇簡 易計稅

7、還是一般計稅，這個工作涉及新老項目的“營改增測 算”。（二） 430之后購入1在建工程430之前開工對于這種情況，由于在建工程是在 430之前開工，如果工程形象 進度較快，對于受讓方來說，希望選擇簡易計稅的動力較大，當 然這是在經過測算后，認為簡易計稅比較合算。但這在實踐操作 中會遇到較大的困難，受讓方 430之后購入，如果更換施工許可 證再去備案，必然不符合 18號公告的要求；如果不更換施工許 可證，去重新備案，假設該在建工程重來沒有進行備案過，則應 該可以通過簡易備案。然而之前轉讓方已進行過簡易計稅備案， 則會有重復備案的問題，對此，根據目前了解的稅局口徑有企業 在這種情況下操作成過，也就

8、轉讓方選擇簡易計稅， 受讓方也選 擇了簡易計稅。對于上述難點，筆者認為 430之前開工的在建工程，如果符合老項目的條件，則受讓方無論是在430之前購入還在430之后購入，都應該有選擇權。理由：一是“營改增”設置老項目 的本意在于降低稅負，如果一個在建工程在430之前開工程度較 大，受讓方購入后只能選擇一般計稅，則必然導致稅負的上升； 二是目前簡易計稅備案之后并沒有規定不可進行老項目主體的 變更，簡易計稅針對的項目而言， 只要是同一個項目就應該延續 相關計稅方式。2、在建工程430之后開工這種情況下，受讓方只有一種選擇：一般計稅。（三）實際的選擇受讓方在實際選擇計稅方式，需要結合轉讓方的計稅方式進 行選擇：1、轉讓方一般計稅，則受讓方一般情況下應選擇一般計稅。該種情況下對整個在建工程轉讓交易來說，應該不應定是最優 的，因為如果前面所述的土地成本扣除的問題不能解決，則整個交易的稅負還是比較重的。2、轉讓方簡易計稅，則受讓方一般情況下應選