1、第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing1 1內容框架內容框架其他相關帳戶審計計應收帳款和壞帳準備審營業收入審計性程序控制測試和交易的實質涉及的主要業務活動記錄涉及的主要憑證與會計銷售與收款循環的特征. 5. 4. 3. 2. 1第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing2 2一、涉及的主要憑證與會計記錄一、涉及的主要憑證與會計記錄（見教材（見教材2 29999頁）頁）二、涉及的主要業務活動二、涉及的主要業務活動 這部分學習的思路這部分學習的思路，在這里概括為，在這里概

2、括為五個關鍵詞：五個關鍵詞：環節、部門、憑證、措施、認定環節、部門、憑證、措施、認定。環節決定了部門，部門環節決定了部門，部門產生憑證，對憑證采取的措施，措施又影響認定。產生憑證，對憑證采取的措施，措施又影響認定。（一）接受顧客訂單（一）接受顧客訂單 顧客提出訂貨要求是整個銷售與收款循環的起點。顧客提出訂貨要求是整個銷售與收款循環的起點。顧顧客的客的訂單訂單一般交給銷售部門，但只有符合企業管理層的授一般交給銷售部門，但只有符合企業管理層的授權標準的訂單才能被接受。權標準的訂單才能被接受。第一節第一節 銷售與收款循環的特性銷售與收款循環的特性第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計

3、2022-3-15AuditingAuditing3 3 一般企業會有一個經過授權批準的顧客的名單，不在一般企業會有一個經過授權批準的顧客的名單，不在名單上的顧客的訂單，一般是經過銷售主管批準銷售。經名單上的顧客的訂單，一般是經過銷售主管批準銷售。經過批準的訂單，由銷售部門根據該訂單編制銷售單。過批準的訂單，由銷售部門根據該訂單編制銷售單。（二）批準賒銷信用（二）批準賒銷信用 賒銷批準是由賒銷批準是由信用管理部門信用管理部門根據管理層的賒銷政策在根據管理層的賒銷政策在每個顧客的已授權的信用額度進行的。每個顧客的已授權的信用額度進行的。在已授權的信用額在已授權的信用額度內的賒銷，信用管理部門的職

4、員就可以批準；如果賒銷度內的賒銷，信用管理部門的職員就可以批準；如果賒銷超過了已授權的信用額度，就需要信用管理部門的負責人超過了已授權的信用額度，就需要信用管理部門的負責人批準。批準。第一節第一節 銷售與收款循環的特性銷售與收款循環的特性第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing4 4第一節第一節 銷售與收款循環的特性銷售與收款循環的特性 設計信用批準控制的目的是為了降低壞賬風險，因此，設計信用批準控制的目的是為了降低壞賬風險，因此，這些控制與應收賬款余額的這些控制與應收賬款余額的“計價和分攤計價和分攤”認定有關。認定有關。（三）按

5、銷售單供貨（三）按銷售單供貨 倉庫只有在收到經過批準的倉庫只有在收到經過批準的銷售單銷售單時才能供貨。時才能供貨。因此，因此，已批準銷售單的一聯通常應送達倉庫。已批準銷售單的一聯通常應送達倉庫。其他幾聯見教材其他幾聯見教材307307頁上面頁上面：企業在收到顧客訂單后，就立即編制一份預：企業在收到顧客訂單后，就立即編制一份預先編號的一式多聯的銷售單，分別用于批準賒銷、審批發先編號的一式多聯的銷售單，分別用于批準賒銷、審批發貨、記錄發貨數量以及向顧客開具帳單等。貨、記錄發貨數量以及向顧客開具帳單等。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAudit

6、ing5 5第一節第一節 銷售與收款循環的特性銷售與收款循環的特性（四）按銷售單裝運貨物（四）按銷售單裝運貨物 裝運憑證裝運憑證是指一式多聯的、連續編號的提貨單，可由是指一式多聯的、連續編號的提貨單，可由電腦或人工編制，通常由裝運部門保管。只有出示經過批電腦或人工編制，通常由裝運部門保管。只有出示經過批準的裝運憑證，大門把守人員才允許出門。準的裝運憑證，大門把守人員才允許出門。 我們在這里涉及到的連續編號的銷售單、出庫單以及我們在這里涉及到的連續編號的銷售單、出庫單以及裝運憑證，我們要注意單子上的內容。裝運憑證，我們要注意單子上的內容。如果單子上有金額，如果單子上有金額，我們就可以證明我們就可

7、以證明“ “準確性準確性” ”和和“ “計價與分攤計價與分攤” ”認定。認定。出庫單和出庫單和裝運憑證一般都是寫品名、規格和數量，連續編號的裝運裝運憑證一般都是寫品名、規格和數量，連續編號的裝運憑證和出庫單可以證明憑證和出庫單可以證明“存在存在”、“發生發生”、和、和“完整性完整性”認定認定第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing6 6第一節第一節 銷售與收款循環的特性銷售與收款循環的特性（五）向顧客開具帳單（五）向顧客開具帳單 開具帳單包括根據銷售單和裝運憑證編制和向顧客寄開具帳單包括根據銷售單和裝運憑證編制和向顧客寄送事先連續

8、編號的送事先連續編號的銷售發票銷售發票。這項功能主要針對的問題是：這項功能主要針對的問題是： （1 1）是否對所有裝運的貨物都開具了帳單）是否對所有裝運的貨物都開具了帳單（即（即“完整完整性性”認定問題）；認定問題）； （2 2）是否只對實際裝運的貨物才開具帳單，有無重復）是否只對實際裝運的貨物才開具帳單，有無重復開具帳單或虛構交易開具帳單或虛構交易（即（即“發生發生”認定問題）；認定問題）； （3 3）是否按已授權批準的）是否按已授權批準的商品價目表商品價目表所列價格計價開所列價格計價開具帳單具帳單（即（即“準確性準確性”認定問題）。認定問題）。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款

9、循環審計2022-3-15AuditingAuditing7 7第一節第一節 銷售與收款循環的特性銷售與收款循環的特性開具帳單應設立以下的控制程序：開具帳單應設立以下的控制程序： 1 1開具帳單部門職員在編制每張銷售發票之前，獨開具帳單部門職員在編制每張銷售發票之前，獨立檢查是否存在裝運憑證和相應的經批準的銷售單；立檢查是否存在裝運憑證和相應的經批準的銷售單； 2 2依據已授權批準的商品價目表編制銷售發票；依據已授權批準的商品價目表編制銷售發票； 3 3獨立檢查銷售發票計價和計算的正確性；獨立檢查銷售發票計價和計算的正確性； 4 4將裝運憑證上的商品總數與相對應的銷售發票上將裝運憑證上的商品總

10、數與相對應的銷售發票上的商品總數進行比較。的商品總數進行比較。 這些控制與銷售交易的這些控制與銷售交易的“發生發生”、“完整性完整性”、以及、以及“準確性準確性”認定有關。認定有關。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing8 8第一節第一節 銷售與收款循環的特性銷售與收款循環的特性 提請大家注意：開票部門應當獨立于銷售、裝運、倉提請大家注意：開票部門應當獨立于銷售、裝運、倉庫以及財務的一個單獨的部門。庫以及財務的一個單獨的部門。（六）記錄銷售（六）記錄銷售記錄銷售的控制程序包括以下內容：記錄銷售的控制程序包括以下內容： 只依據附有

11、有效裝運憑證和有銷售單的銷售發票只依據附有有效裝運憑證和有銷售單的銷售發票記錄銷售。記錄銷售。 控制所有事先連續編號的銷售發票?？刂扑惺孪冗B續編號的銷售發票。 獨立檢查已處理銷售發票上的銷售金額同會計記獨立檢查已處理銷售發票上的銷售金額同會計記錄金額的一致性。錄金額的一致性。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing9 9第一節第一節 銷售與收款循環的特性銷售與收款循環的特性 記錄銷售的職責應與處理銷售交易的其他功能相記錄銷售的職責應與處理銷售交易的其他功能相分離。分離。 對記錄過程中所涉及的有關記錄的接觸予以限制，對記錄過程中所

12、涉及的有關記錄的接觸予以限制，以減少未經授權批準的記錄發生。以減少未經授權批準的記錄發生。 定期獨立檢查定期獨立檢查應收帳款明細賬應收帳款明細賬與總帳的一致性。與總帳的一致性。 定期向顧客寄送定期向顧客寄送對賬單對賬單，并要求顧客將任何例外，并要求顧客將任何例外情況直接向指定的未執行或記錄銷售交易的會計主管報告。情況直接向指定的未執行或記錄銷售交易的會計主管報告。 以上這些控制與以上這些控制與“發生發生”、“完整性完整性”、“準確性準確性”以及以及“計價與分攤計價與分攤”認定有關。認定有關。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing

13、1010第一節第一節 銷售與收款循環的特性銷售與收款循環的特性（七）辦理和記錄現金、銀行存款收入（七）辦理和記錄現金、銀行存款收入 在防止收款人員收到款項但是不入賬方面，在防止收款人員收到款項但是不入賬方面，匯款通知匯款通知單單起著很重要的作用。這里的匯款通知單是指企業在向顧起著很重要的作用。這里的匯款通知單是指企業在向顧客開具銷售發票時同時交給顧客一張匯款通知單，當顧客客開具銷售發票時同時交給顧客一張匯款通知單，當顧客實際向銀行支付貨款后，由顧客寄給財務部門不負責收款實際向銀行支付貨款后，由顧客寄給財務部門不負責收款的人。匯款通知單應該連續編號。（的人。匯款通知單應該連續編號。（現金、銀行存

14、款日記現金、銀行存款日記帳帳）（八）辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓（八）辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓 發生此類事項時，必須經授權批準，并應確保與辦理發生此類事項時，必須經授權批準，并應確保與辦理第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing1111第一節第一節 銷售與收款循環的特性銷售與收款循環的特性此事有關的部門和職員各司其職，負責辦理銷售退回的此事有關的部門和職員各司其職，負責辦理銷售退回的人人員一定不能負責會計記錄，也就是分別控制實物流和會計員一定不能負責會計記錄，也就是分別控制實物流和會計處理。在這方面，嚴格使用處理。

15、在這方面，嚴格使用貸項通知單貸項通知單無疑會起到關鍵作無疑會起到關鍵作用。貸項通知單應連續編號。用。貸項通知單應連續編號。（九）注銷壞賬（九）注銷壞賬 對這些壞賬，正確的做法應當是獲取貨款無法收回的對這些壞賬，正確的做法應當是獲取貨款無法收回的確鑿證據，經適當批準后注銷。（確鑿證據，經適當批準后注銷。（壞帳審批表壞帳審批表）（十）提取壞帳準備（十）提取壞帳準備第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing1212第二節第二節 控制測試和交易的實質性程序控制測試和交易的實質性程序第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計202

16、2-3-15AuditingAuditing1313第二節第二節 控制測試和交易的實質性程序控制測試和交易的實質性程序第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing1414第二節第二節 控制測試和交易的實質性程序控制測試和交易的實質性程序第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing1515第二節第二節 控制測試和交易的實質性程序控制測試和交易的實質性程序二、銷售交易的內部控制和控制測試二、銷售交易的內部控制和控制測試（一）適當的職責分離（一）適當的職責分離 主營業務收入和應收帳

17、款必須有不同的職員登記，主營業務收入和應收帳款必須有不同的職員登記，并由另一位不負責賬簿記錄的職員定期調節總帳和明細帳；并由另一位不負責賬簿記錄的職員定期調節總帳和明細帳； 同一筆業務的借方和貸方科目賬戶不能有同一個人同一筆業務的借方和貸方科目賬戶不能有同一個人記錄；賒銷批準職能與銷售職能應當分離；記錄；賒銷批準職能與銷售職能應當分離； 應當將辦理銷售、發貨、收款三項業務的部門分別應當將辦理銷售、發貨、收款三項業務的部門分別設立；設立； 在銷售合同訂立前，應當指定專門人員就銷售價格、在銷售合同訂立前，應當指定專門人員就銷售價格、第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3

18、-15AuditingAuditing1616第二節第二節 控制測試和交易的實質性程序控制測試和交易的實質性程序信用政策、發貨及收款方式等具體事項與客戶進行談判，信用政策、發貨及收款方式等具體事項與客戶進行談判，談判人員至少應有兩人以上，并與訂立合同的人員相分離；談判人員至少應有兩人以上，并與訂立合同的人員相分離； 編制銷售發票通知單的人員與開具銷售發票的人員編制銷售發票通知單的人員與開具銷售發票的人員應當相互分離；應當相互分離； 銷售人員應當避免接觸銷貨現款；銷售人員應當避免接觸銷貨現款； 應收票據的取得和貼現必須經由保管票據以外的主應收票據的取得和貼現必須經由保管票據以外的主管人員的書面批

19、準管人員的書面批準。（二）正確的授權審批（二）正確的授權審批 注冊會計師應當關注以下四個關鍵點上的審批程序：注冊會計師應當關注以下四個關鍵點上的審批程序：第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing1717第二節第二節 控制測試和交易的實質性程序控制測試和交易的實質性程序 在銷售發生之前，賒銷已經正確審批；在銷售發生之前，賒銷已經正確審批； 非經正當審批，不得發出存貨；非經正當審批，不得發出存貨； 銷售價格、銷售條件、運費、折扣等必須經過審批；銷售價格、銷售條件、運費、折扣等必須經過審批； 審批人應當根據銷售與收款授權批準制度的規定，

20、審批人應當根據銷售與收款授權批準制度的規定，在授權范圍內進行審批，不得超越審批權限。在授權范圍內進行審批，不得超越審批權限。 對于超過單位既定銷售政策和信用政策規定范圍的特對于超過單位既定銷售政策和信用政策規定范圍的特殊銷售交易，應當進行集體決策。殊銷售交易，應當進行集體決策。 測試授權審批方面的內部控制的效果，主要是通過檢測試授權審批方面的內部控制的效果，主要是通過檢查程序。查程序。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing1818第二節第二節 控制測試和交易的實質性程序控制測試和交易的實質性程序（三）充分的憑證和記錄（三）充分的

21、憑證和記錄 只有具備充分的記錄手續，才有可能實現其他各項控只有具備充分的記錄手續，才有可能實現其他各項控制目標。制目標。（四）憑證的預先編號（四）憑證的預先編號 對憑證預先進行編號，旨在防止銷售以后忘記向顧客對憑證預先進行編號，旨在防止銷售以后忘記向顧客開具賬單或登記入賬，也可開具賬單或登記入賬，也可防止重復開具賬單防止重復開具賬單或或重復記賬重復記賬。（五）按月寄出對賬單（五）按月寄出對賬單 由不負責現金出納和銷售及應收帳款記賬的人員按月由不負責現金出納和銷售及應收帳款記賬的人員按月向顧客激發對賬單。對于對賬單中的核對不符的賬項，向顧客激發對賬單。對于對賬單中的核對不符的賬項，第第十三章十三

22、章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing1919第二節第二節 控制測試和交易的實質性程序控制測試和交易的實質性程序指定一位不掌管貨幣資金也不記載主營業務收入和應收帳指定一位不掌管貨幣資金也不記載主營業務收入和應收帳款帳目的主管人員處理。款帳目的主管人員處理。 注冊會計師注冊會計師觀察觀察指定人員寄送對賬單和檢查顧客復函指定人員寄送對賬單和檢查顧客復函檔案，對于測試被審計單位是否按月向顧客寄出對賬單，檔案，對于測試被審計單位是否按月向顧客寄出對賬單，是十分有效的控制測試。是十分有效的控制測試。（六）內部核查程序（六）內部核查程序 由內部審計人員或

23、其他獨立人員核查銷售交易的處理由內部審計人員或其他獨立人員核查銷售交易的處理和記錄。和記錄。教材中列出了一些內部核查程序，見教材中列出了一些內部核查程序，見307307頁表。頁表。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing2020第二節第二節 控制測試和交易的實質性程序控制測試和交易的實質性程序三、對銷售交易的實質性程序三、對銷售交易的實質性程序（一）登記入帳的銷售交易是真實的（一）登記入帳的銷售交易是真實的（確實存在確實存在）錯誤的性質錯誤的性質注冊會計師的測試注冊會計師的測試未曾發貨卻未曾發貨卻已將銷貨業已將銷貨業務登記入賬務登

24、記入賬 從主營業務收入明細賬中抽取若干筆分錄，從主營業務收入明細賬中抽取若干筆分錄，追查有無發運憑證及其他佐證憑證，借以查明有追查有無發運憑證及其他佐證憑證，借以查明有無事實上沒有發貨卻已登記入賬的銷售交易。無事實上沒有發貨卻已登記入賬的銷售交易。 如果對發運憑證等的真實性也有懷疑，有必如果對發運憑證等的真實性也有懷疑，有必要再進一步追查存貨的永續盤存記錄，測試存貨要再進一步追查存貨的永續盤存記錄，測試存貨余額有無減少。余額有無減少。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing2121第二節第二節 控制測試和交易的實質性程序控制測試和

25、交易的實質性程序（一）登記入帳的銷售交易是真實的（一）登記入帳的銷售交易是真實的（確實存在確實存在）錯誤的性質錯誤的性質注冊會計師的測試注冊會計師的測試銷貨業務的銷貨業務的重復入賬重復入賬 通過復核企業為防止重復編號而設置的通過復核企業為防止重復編號而設置的有序號的銷貨交易記錄清單加以確定。有序號的銷貨交易記錄清單加以確定。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing2222第二節第二節 控制測試和交易的實質性程序控制測試和交易的實質性程序（一）登記入帳的銷售交易是真實的（一）登記入帳的銷售交易是真實的（確實存在確實存在）錯誤的性質錯

26、誤的性質注冊會計師的測試注冊會計師的測試 向虛構的顧向虛構的顧客發貨并作客發貨并作銷售業務入銷售業務入賬（舞弊）賬（舞弊） 審查主營業務收入明細賬中與銷售分錄審查主營業務收入明細賬中與銷售分錄相應的銷貨單，檢查其是否經過賒銷批準手相應的銷貨單，檢查其是否經過賒銷批準手續和發貨審批手續。續和發貨審批手續。檢查上述三類多報銷貨錯誤的可能性的另一個有效檢查上述三類多報銷貨錯誤的可能性的另一個有效的辦法，是的辦法，是追查應收賬款明細賬中貸方發生額的記錄。追查應收賬款明細賬中貸方發生額的記錄。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing2323

27、第二節第二節 控制測試和交易的實質性程序控制測試和交易的實質性程序（二）已發生的銷售交易均已登記入賬（二）已發生的銷售交易均已登記入賬（完整性完整性）從發貨部門的檔案中選取部分發運憑證，并追查至有從發貨部門的檔案中選取部分發運憑證，并追查至有關的銷售發票副本和主營業務收入明細賬（即關的銷售發票副本和主營業務收入明細賬（即證賬核對證賬核對），），是測試未開票的發貨的一種有效程序。是測試未開票的發貨的一種有效程序。 為使這一程序有效，注冊會計師通過檢查憑證的編號為使這一程序有效，注冊會計師通過檢查憑證的編號順序來確定全部發運憑證是否歸檔。順序來確定全部發運憑證是否歸檔。第第十三章十三章 銷售與收款

28、循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing2424（三）登記入帳的銷售交易均經正確計價（三）登記入帳的銷售交易均經正確計價（準確性準確性） 典型的實質性程序包括復算會計記錄中的數據。通常典型的實質性程序包括復算會計記錄中的數據。通常的做法是，的做法是，以主營業務收入明細帳中的會計分錄為起點，以主營業務收入明細帳中的會計分錄為起點，將所選擇的交易業務的合計數與應收帳款明細帳和銷售發將所選擇的交易業務的合計數與應收帳款明細帳和銷售發票存根進行比較核對。票存根進行比較核對。（四）登記入帳的銷售交易分類恰當（四）登記入帳的銷售交易分類恰當（分類分類）銷售分類恰當的測試

29、一般可與計價準確性測試一并進行。銷售分類恰當的測試一般可與計價準確性測試一并進行。（五）銷售交易的記錄及時（五）銷售交易的記錄及時（截止截止）（六）銷售交易已正確地記入明細帳并正確地匯總（六）銷售交易已正確地記入明細帳并正確地匯總（準確準確性性）第二節第二節 控制測試和交易的實質性程序控制測試和交易的實質性程序第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing2525第三節第三節 營業收入審計營業收入審計一、營業收入的審計目標一、營業收入的審計目標二、營業收入的實質性程序二、營業收入的實質性程序（一）主營業務收入的實質性程序（一）主營業務收

30、入的實質性程序 1 1取得或編制主營業務收入明細表，復核加計正確取得或編制主營業務收入明細表，復核加計正確，并與總賬數和明細帳合計數核對相符。，并與總賬數和明細帳合計數核對相符。 查明主營業務收入的確認原則、方法。查明主營業務收入的確認原則、方法。 不同的銷售方式或結算方式，不同的銷售方式或結算方式，銷售收入實現的標志銷售收入實現的標志 20072007年年1111月月3030日，日，A A公司接受一項產公司接受一項產品的安裝任務，安裝期共品的安裝任務，安裝期共4 4個月，安裝合個月，安裝合同的總收入為同的總收入為4040萬元。到萬元。到20072007年底，共年底，共收取款項收取款項2424

31、萬元，實際發生成本萬元，實際發生成本2020萬元，萬元，估計還要發生成本估計還要發生成本1212萬元。在萬元。在20072007年度年度的財務報表中，的財務報表中，A A公司把公司把2424萬元全部確認萬元全部確認為勞務收入，并結轉了已經發生的成本為勞務收入，并結轉了已經發生的成本2020萬元。萬元。 這是一個不同期間的勞務確認問題。這是一個不同期間的勞務確認問題。完工的進度是完工的進度是20/20/（20+1220+12）=62.5%=62.5%，所，所以應該根據完工百分比法確認今年的勞以應該根據完工百分比法確認今年的勞務收入：務收入：4040* *62.5%=2562.5%=25萬元，所以

32、應該確萬元，所以應該確認認2525萬元的勞務收入，而不是萬元的勞務收入，而不是2424萬元。萬元。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing2626 （）將（）將本期與上期本期與上期的主營業務收入進行比較，分析的主營業務收入進行比較，分析產品銷售結構和價格的變動是否異常，并分析異常變動原產品銷售結構和價格的變動是否異常，并分析異常變動原因；因； （）比較（）比較本期各月本期各月各種主營業務收入的變動情況，各種主營業務收入的變動情況，分析其變動趨勢是否正常，是否符合被審計單位季節性、分析其變動趨勢是否正常，是否符合被審計單位季節性、周

33、期性的經營規律，并檢查異?，F象和重大波動原因；周期性的經營規律，并檢查異?，F象和重大波動原因； （）計算本期重要產品的（）計算本期重要產品的毛利率毛利率，分析比較本期與，分析比較本期與第三節第三節 營業收入審計營業收入審計第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing2727上期同類產品毛利率變化情況，注意收入與成本是否配上期同類產品毛利率變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清原因；比，并查清原因； （）計算對（）計算對重要客戶重要客戶的銷售額及產品毛利率，分析比的銷售額及產品毛利率，分析比較本期與上期又無異常變化；較本期與上期又無異

34、常變化； （）將上述分析結果（）將上述分析結果與同行業與同行業企業本期相關資料進行企業本期相關資料進行分析，檢查是否存在異常。分析，檢查是否存在異常。注注：P314P314頁的頁的8 8大家自學大家自學第三節第三節 營業收入審計營業收入審計第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing2828 9 9實施銷售的截止測試實施銷售的截止測試 把握三個與主營業務收入確認有著密切關系的日期：把握三個與主營業務收入確認有著密切關系的日期： 一是發票開具日期一是發票開具日期； 二是記賬日期；二是記賬日期； 三是發貨日期三是發貨日期。 檢查三者是否歸

35、屬于同一適當會計期間是主營業務收檢查三者是否歸屬于同一適當會計期間是主營業務收入截止測試的關鍵所在。入截止測試的關鍵所在。 可以考慮選擇三條審計路線實施主營業務收入的截止可以考慮選擇三條審計路線實施主營業務收入的截止測試：測試： 第三節第三節 營業收入審計營業收入審計第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing2929第三節第三節 營業收入審計營業收入審計審計路線審計路線目目 的的測試程序測試程序以賬簿記錄以賬簿記錄為起點為起點（真實性測（真實性測試）試）防止高防止高估營業估營業收入收入從報表日前后若干天的賬簿記錄直至記賬從報表日前后

36、若干天的賬簿記錄直至記賬憑證，檢查發票存根與發運憑證，目的是憑證，檢查發票存根與發運憑證，目的是證實已入賬收入是否在同一期間已開具發證實已入賬收入是否在同一期間已開具發票并發貨，有無多記收入。票并發貨，有無多記收入。以銷售發票以銷售發票為起點為起點（完整性測（完整性測試）試）防止低防止低估營業估營業收入收入從報表日前后若干天的發票存根查至發運從報表日前后若干天的發票存根查至發運憑證與賬簿記錄，確定已開具發票的貨物憑證與賬簿記錄，確定已開具發票的貨物是否已發貨并于同一會計期間確認收入是否已發貨并于同一會計期間確認收入（查明有無漏記收入現象）。（查明有無漏記收入現象）。以發運憑證以發運憑證為起點為

37、起點（完整性測（完整性測試）試）防止低防止低估營業估營業收入收入從報表日前后若干天的發運憑證至發票開從報表日前后若干天的發運憑證至發票開具情況與賬簿記錄，確定營業收入是否已具情況與賬簿記錄，確定營業收入是否已記入恰當的合計期間。記入恰當的合計期間。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing3030 1010檢查銷售折扣、折讓與銷售退回業務檢查銷售折扣、折讓與銷售退回業務 這里主要是針對被審計單位的銷售退回未做財務處理這里主要是針對被審計單位的銷售退回未做財務處理的情況下，注冊會計師提出調整分錄的問題。的情況下，注冊會計師提出調整分錄

38、的問題。注冊會計師注冊會計師由于都是在審計年度后審計，所以發現的銷售退回調整事由于都是在審計年度后審計，所以發現的銷售退回調整事項不能調整相關的賬戶了（因為已經結賬了），只能對被項不能調整相關的賬戶了（因為已經結賬了），只能對被審計單位的財務報表進行調整。審計單位的財務報表進行調整。 審計人員做的調整分錄是對財務報表進行調整，而報審計人員做的調整分錄是對財務報表進行調整，而報表上沒有庫存商品和壞帳準備科目，所以應做調整分錄如表上沒有庫存商品和壞帳準備科目，所以應做調整分錄如下：下：第三節第三節 營業收入審計營業收入審計在銷售業務發生時，被在銷售業務發生時，被審計單位的會計處理是：審計單位的會計

39、處理是：（）借：應收帳款（）借：應收帳款 貸：營業收入貸：營業收入 應交稅費應交稅費（）借：營業成本（）借：營業成本 貸：庫存商品貸：庫存商品（）借：資產減值損（）借：資產減值損失失 貸：壞帳準備貸：壞帳準備（）借：營業收入（）借：營業收入 應交稅費應交稅費 貸：應收帳款，貸：應收帳款，（）借：存貨（）借：存貨 貸：營業成本貸：營業成本（）借：應收帳款（）借：應收帳款 貸：資產減值貸：資產減值 損失損失第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing3131第三節第三節 營業收入審計營業收入審計 12檢查特殊的銷售行為 （）附有銷售退回條

40、件的商品銷售，如果對退貨部分（）附有銷售退回條件的商品銷售，如果對退貨部分能做合理估計的，確定其是否按估計不會退貨部分確認收能做合理估計的，確定其是否按估計不會退貨部分確認收入；如果對退貨部分不能做合理估計的，確定其是否在退入；如果對退貨部分不能做合理估計的，確定其是否在退貨期滿時確認收入。貨期滿時確認收入。 （）售后回購（）售后回購 2008 2008年年7 7月月1 1日，日，A A公司因融資需要，把商品出售給同公司因融資需要，把商品出售給同為一般納稅人的為一般納稅人的B B公司。銷售價格是公司。銷售價格是600600萬元（不含增值萬元（不含增值稅），銷售成本是稅），銷售成本是480480

41、萬元。商品已發出，貨款暫時沒有萬元。商品已發出，貨款暫時沒有收到。按照雙方的銷售協議規定，一年內收到。按照雙方的銷售協議規定，一年內A A公司將以公司將以650650萬萬元的價格購回所售商品。元的價格購回所售商品。20082008年年1212月月3131日，日，A A公司未將該公司未將該商品購回。商品購回。A A公司已于公司已于20082008年年7 7月月1 1日確認了商品的銷售收日確認了商品的銷售收入，并相應結轉了銷售成本。問：入，并相應結轉了銷售成本。問：A A公司該業務是否符合公司該業務是否符合商品銷售收入確認條件？商品銷售收入確認條件？ 從本質上說，這項業務屬于以商品作抵押的融資行為

42、，從本質上說，這項業務屬于以商品作抵押的融資行為，所以不能確認收入和結轉成本。所以不能確認收入和結轉成本。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing3232第四節第四節 應收賬款和壞賬準備審計應收賬款和壞賬準備審計一、應收賬款的審計目標一、應收賬款的審計目標 （結合認定來記憶結合認定來記憶）二、應收賬款的實質性程序二、應收賬款的實質性程序（一）取得或編制應收賬款明細表（一）取得或編制應收賬款明細表 (1)(1)復核加計正確，并與總賬數和明細賬合計數核對相復核加計正確，并與總賬數和明細賬合計數核對相符；結合壞賬準備科目與報表數核對相符

43、。符；結合壞賬準備科目與報表數核對相符。 (2) (2)檢查應收賬款檢查應收賬款賬齡分析賬齡分析是否正確。是否正確。 (3) (3)檢查非記賬本位幣應收賬款的折算匯率及折算是否檢查非記賬本位幣應收賬款的折算匯率及折算是否正確。正確。 (4) (4)分析有分析有貸方余額貸方余額的項目。的項目。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing3333第四節第四節 應收賬款和壞賬準備審計應收賬款和壞賬準備審計 (5) (5)結合預收款項等往來項目的明細余額，查明有無結合預收款項等往來項目的明細余額，查明有無同掛的項目或與銷售無關的其他款項，如有

44、，應做出記錄，同掛的項目或與銷售無關的其他款項，如有，應做出記錄，必要時提出調整建議。必要時提出調整建議。（二）對應收賬款實施實質性分析程序（二）對應收賬款實施實質性分析程序 (1) (1)復核應收賬款借方復核應收賬款借方累計發生額累計發生額（非余額）與主營（非余額）與主營業務收入是否配比，如存在不匹配的情況應查明原因；業務收入是否配比，如存在不匹配的情況應查明原因； ( (2)2)計算計算應收賬款周轉率應收賬款周轉率，應收賬款周轉天數應收賬款周轉天數等指標，等指標，并與被審計單位上年指標、同行業同期相關指標對比分析，并與被審計單位上年指標、同行業同期相關指標對比分析，檢查是否存在重大異常。檢

45、查是否存在重大異常。 第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing3434第四節第四節 應收賬款和壞賬準備審計應收賬款和壞賬準備審計( (三三) )檢查應收賬款賬齡分析是否正確。檢查應收賬款賬齡分析是否正確。 1. 1.壞賬準備的計提。不同帳齡的應收賬款計提壞賬準壞賬準備的計提。不同帳齡的應收賬款計提壞賬準備的比例不同，要復核壞賬準備的計提是否正確。備的比例不同，要復核壞賬準備的計提是否正確。 2. 2.帳齡的勾稽關系。上年帳齡的勾稽關系。上年1 1年以內的應收賬款到今年年以內的應收賬款到今年就變成了就變成了1-21-2年，上年的年，

46、上年的1-21-2年應收賬款到今年就變成了年應收賬款到今年就變成了2-2-3 3年，以此類推，確定余額之間的勾稽關系是否正確。年，以此類推，確定余額之間的勾稽關系是否正確。 3. 3.如何確定帳齡。比如債務重組，不能從債務重組日如何確定帳齡。比如債務重組，不能從債務重組日開始算帳齡。開始算帳齡。 （四）向債務人函證應收賬款（四）向債務人函證應收賬款 認定：存在、計價和分攤認定：存在、計價和分攤 第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing3535第四節第四節 應收賬款和壞賬準備審計應收賬款和壞賬準備審計1 1、函證的范圍和對象、函證的

47、范圍和對象 除非有充分證據表明應收賬款對被審計單位財務報表除非有充分證據表明應收賬款對被審計單位財務報表而言而言是不重要的是不重要的，或者函證很可能或者函證很可能是無效的是無效的，否則，注冊否則，注冊會計師應當對應收賬款進行函證。會計師應當對應收賬款進行函證。 例例 測試應收賬款時，注冊會計師往往優先采用函證程序，測試應收賬款時，注冊會計師往往優先采用函證程序，僅在函證受限時才采用檢查與銷售有關的合同、憑證等，僅在函證受限時才采用檢查與銷售有關的合同、憑證等，主要目的是主要目的是( )( )。 A. A. 提高審計效率提高審計效率 B. B. 獲取充分的審計證據獲取充分的審計證據 C. C.

48、降低審計成本降低審計成本 D. D. 獲取適當的審計證據獲取適當的審計證據第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing3636第四節第四節 應收賬款和壞賬準備審計應收賬款和壞賬準備審計 如果注冊會計師不對應收賬款進行函證，應當在工作如果注冊會計師不對應收賬款進行函證，應當在工作底稿中說明理由。如果認為函證很可能是無效的，注冊會底稿中說明理由。如果認為函證很可能是無效的，注冊會計師應當實施計師應當實施替代審計程序替代審計程序，獲取充分、適當的審計證據。，獲取充分、適當的審計證據。 函證的范圍是由諸多因素決定的，主要有：函證的范圍是由諸多

49、因素決定的，主要有： （1 1）應收賬款在全部資產中的重要性；）應收賬款在全部資產中的重要性； （2 2）被審計單位內部控制的強弱；）被審計單位內部控制的強弱； （3 3）以前期間的函證結果；）以前期間的函證結果； （4 4）函證方式的選擇。）函證方式的選擇。檢查與銷售有關的文件，包檢查與銷售有關的文件，包括銷售合同或協議、銷售訂括銷售合同或協議、銷售訂單、銷售發票副本及發運憑單、銷售發票副本及發運憑證等，以驗證這些應收賬款證等，以驗證這些應收賬款的真實性。的真實性。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing3737第四節第四節 應

50、收賬款和壞賬準備審計應收賬款和壞賬準備審計 一般情況下一般情況下，注冊會計師應選擇以下項目作為函證對注冊會計師應選擇以下項目作為函證對象：象： 大額或賬齡較長的項目；大額或賬齡較長的項目； 與債務人發生糾紛的項目；與債務人發生糾紛的項目； 關聯方項目；關聯方項目； 主要客戶（包括關系密切的客戶）項目；主要客戶（包括關系密切的客戶）項目； 交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項目；交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項目； 可能產生重大錯報或舞弊的非正常的項目。可能產生重大錯報或舞弊的非正常的項目。第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAudit

51、ing3838第四節第四節 應收賬款和壞賬準備審計應收賬款和壞賬準備審計 2 2、函證方式、函證方式 （1 1）積極的函證方式）積極的函證方式 采用積極的函證方式，注冊會計師采用積極的函證方式，注冊會計師應當要求被詢證者應當要求被詢證者在所有情況下必須回函在所有情況下必須回函。積極的函證方式又分為兩種：。積極的函證方式又分為兩種：一一種種是在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求是在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確認所函證的款項是否正確。被詢證者確認所函證的款項是否正確。另一種另一種詢證函，即詢證函，即在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者填寫有關信息或提供進一步信息。填寫有關信息或提供進一步信息。 注意教材注意教材3 32121頁的詢證函格式頁的詢證函格式第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing3939第四節第四節 應收賬款和壞賬準備審計應收賬款和壞賬準備審計注意教材注意教材3 32222頁的詢證函格式頁的詢證函格式第第十三章十三章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計2022-3-15AuditingAuditing4040第四節第四節 應收賬款和壞賬準備審計應收賬款和壞賬準備審