1、從會計委派制看會計人員管理體制改革      關(guān)鍵詞會計委派制;財務(wù)總監(jiān)委派制;受托責(zé)任;委托代理關(guān)系 隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的建立與發(fā)展,企業(yè)成為自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧的獨立法人,企業(yè)負(fù)責(zé)人的權(quán)力也越來越大。在這種情況下,對企業(yè)負(fù)責(zé)人的監(jiān)督就顯得越來越重要。但由于國有企業(yè)所有者主體缺位,國有投資代表人不具體,對經(jīng)營者缺乏必要的監(jiān)督和約束,導(dǎo)致國有資產(chǎn)流失嚴(yán)重,產(chǎn)生了一些腐敗行為。因此,迫切需要建立企業(yè)權(quán)力約束制度來監(jiān)督企業(yè)負(fù)責(zé)人的行為。有關(guān)部門搞了會計委派制的試點,用以建立會計監(jiān)督為中心的企業(yè)權(quán)力約束制度,進行會計人員管理體制的改革,

2、調(diào)整和改變會計人員隸屬于所服務(wù)的單位的現(xiàn)狀。本文就此談一些個人見解,以供探討。一、 會計委派制的模式會計委派制是財產(chǎn)所有者向所屬企事業(yè)單位統(tǒng)一委派會計人員,并對他們的任免、調(diào)遣、考核、獎懲、工資和福利待遇進行統(tǒng)一管理的一種會計人員管理制度。該制度旨在通過加強對會計人員的管理,整頓和規(guī)范會計工作秩序,加強會計監(jiān)督,防止會計信息失真,維護財經(jīng)紀(jì)律,可以稱之為一次大刀闊斧的會計人員管理體制改革。對國有企業(yè)的會計委派主要有以下幾種模式:財務(wù)總監(jiān)委派制、會計負(fù)責(zé)人委派制、“會計樓”形式。(一) 財務(wù)總監(jiān)委派制財務(wù)總監(jiān)一般由產(chǎn)權(quán)部門選派,通過一定程序進入公司董事會,承擔(dān)監(jiān)督國有資產(chǎn)營運

3、、重大投資決策以及審查會計報表等職責(zé),對重大財務(wù)收支和經(jīng)濟活動實行與總經(jīng)理聯(lián)簽制度;財務(wù)總監(jiān)的工資、獎金與所在單位分離,以保證其實行會計監(jiān)督的獨立性;委派部門對被委派的財務(wù)總監(jiān)定期考核和輪崗。財務(wù)總監(jiān)委派制是國有資產(chǎn)終極所有權(quán)與法人財產(chǎn)權(quán)分離后保障國有資產(chǎn)管理和營運有序進行的內(nèi)在要求,是我國產(chǎn)權(quán)制度改革到一定程度的必然產(chǎn)物。現(xiàn)代企業(yè)制度的顯著特點是所有者和經(jīng)營者分離,其實質(zhì)是出資者終極所有權(quán)與企業(yè)法人財產(chǎn)權(quán)相分離,從而形成了資產(chǎn)所有者與經(jīng)營者之間的委托代理關(guān)系。由此產(chǎn)生的信息不對稱使得經(jīng)營者權(quán)力得不到有力約束,產(chǎn)生了“內(nèi)部人控制”,引發(fā)了一部分代理人利用占有上的優(yōu)勢向委托人隱瞞事實,在企業(yè)經(jīng)營

4、中采取各種方式損害所有者利益,在企業(yè)改制及產(chǎn)權(quán)流動重組過程中使國有資產(chǎn)流失,自身缺乏長期投資和技術(shù)改造的動力,同時財務(wù)關(guān)系透明度低甚至進行“黑箱操作”。這就要求處于企業(yè)約束機制重要環(huán)節(jié)的企業(yè)會計管理從內(nèi)外結(jié)合的整體角度開展會計監(jiān)督,以規(guī)范自身行為,提高企業(yè)管理水平。而當(dāng)前的會計人員在企業(yè)經(jīng)營者的領(lǐng)導(dǎo)下,在組織上、經(jīng)濟上依賴于經(jīng)營者,違背了順向監(jiān)督的原則,使得會計監(jiān)督只能是企業(yè)內(nèi)部對自身經(jīng)濟活動進行自上而下或自我監(jiān)督約束的一種內(nèi)部監(jiān)督,并不具備監(jiān)督經(jīng)營者的職能。財務(wù)總監(jiān)委派制正是順應(yīng)了加強外部會計監(jiān)督的要求,從財產(chǎn)所有者的角度對企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)行為和企業(yè)行為進行財務(wù)監(jiān)督,防止企業(yè)弄虛作假、違規(guī)操作,以保

5、護國有資產(chǎn)所有者的合法權(quán)益。從以上分析不難看出,財務(wù)總監(jiān)委派制對于會計人員管理體制改革有著重要的意義。它為國有控股、國有獨資企業(yè)甚至于民營、中外合資及外資企業(yè)提供了一種可以較為有效地克服“內(nèi)部人控制”問題的監(jiān)督模式。然而,這種模式卻不能解決由于會計的雙重受托責(zé)任導(dǎo)致的會計人員既代表所有者又代表經(jīng)營者而陷入兩難之地的問題。由于企業(yè)財務(wù)總監(jiān)是從企業(yè)外部代表企業(yè)所有者對企業(yè)廠長經(jīng)理的經(jīng)營行為進行監(jiān)督約束,而企業(yè)財務(wù)人員是在企業(yè)內(nèi)部代表企業(yè)經(jīng)營者進行會計核算、內(nèi)部控制和理財,它們的職責(zé)不能混淆,職能不能相互替代。這事實上使得財務(wù)總監(jiān)相對于經(jīng)營者及其領(lǐng)導(dǎo)下的會計系統(tǒng)而言屬于企業(yè)的“外來人員”,是經(jīng)營者的

6、“異己力量”,極易被架空而不能掌握企業(yè)實際經(jīng)濟活動情況;更重要的事,會計人員仍處于經(jīng)營者的領(lǐng)導(dǎo)下,在組織上、經(jīng)濟上受制于經(jīng)營者,使得會計人員面對所有者和經(jīng)營者的利益發(fā)生沖突時往往傾向于經(jīng)營者一方,從而導(dǎo)致會計信息失真現(xiàn)象仍然無法得到有效的控制。(二) 會計負(fù)責(zé)人委派制和“會計樓”形式會計負(fù)責(zé)人委派制的委派對象主要是財務(wù)負(fù)責(zé)人或會計主管人員;委派部門和企業(yè)主管部門聯(lián)合委派;管理體制是按照“統(tǒng)一管理,統(tǒng)一委派,分職任免”的辦法,對委派人員的人事檔案、職務(wù)晉升、工作調(diào)動、專業(yè)職稱、工資獎勵、福利等實行統(tǒng)一管理,但工資福利等的負(fù)擔(dān)形式各地有所不同,大多是按“誰用人,誰負(fù)擔(dān)”的原則由委派單位向

7、用人單位收取服務(wù)費。“會計樓”形式是把企業(yè)會計從內(nèi)部分離出去,統(tǒng)一在“會計樓”辦公,會計人員編制根據(jù)所屬企業(yè)規(guī)模大小確定,一般為3-5人,“會計樓”人員的工資報酬由“會計樓”負(fù)責(zé)統(tǒng)一管理發(fā)放,類似于代理記賬的會計委派制形式。“會計樓”由經(jīng)貿(mào)部門管理,主要試行于鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)。上述兩種會計委派制的模式都試圖從會計核算的日常工作中保證會計信息的真實和可靠,力圖使會計人員從雙重受托責(zé)任中解脫出來,在組織上、經(jīng)濟上脫離經(jīng)營者的控制,從而真實客觀地反映和監(jiān)督企業(yè)的經(jīng)營行為,保證會計信息的質(zhì)量。但是這一突出的優(yōu)點也伴隨著突出的缺點,表現(xiàn)為:首先,片面追求會計監(jiān)督的職能,忽視了會計管理職能的發(fā)揮。會計作為特定經(jīng)濟

8、主體中整體管理系統(tǒng)的一個特殊的子系統(tǒng),一方面要為經(jīng)營者在加強經(jīng)營管理,確定企業(yè)內(nèi)部激勵機制,提高經(jīng)濟效益等方面發(fā)揮作用,協(xié)助經(jīng)理履行理財責(zé)任和經(jīng)營責(zé)任;另一方面,會計要對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動進行確認(rèn)和記錄,然后向所有者報告企業(yè)的經(jīng)營狀況和理財狀況。會計人員從企業(yè)中獨立出來增強了后一種職能,卻削弱了前一種職能,在這種情況下,會計人員不可能站在企業(yè)的角度為企業(yè)精打細(xì)算,從而有礙于企業(yè)市場主體地位的確立。其次,兩種模式均在不同程度上干涉了企業(yè)自主權(quán)中的人事權(quán),不符合現(xiàn)代企業(yè)制度的要求。二、 對會計人員管理體制改革的設(shè)想(一) 會計人員管理體制改革的理論來源通過對會計委派制三種模式的

9、理論分析,我們可以發(fā)現(xiàn)會計委派制實際上建立在兩個有歧義的認(rèn)識上:一是對會計的身份和立場的認(rèn)識,也就是會計人員應(yīng)站在誰的立場上,對誰負(fù)責(zé)?應(yīng)由所有者來委派還是由經(jīng)營者來任命?抑或處于獨立地位,既不依附于所有者,又不從屬于經(jīng)營者?二是對會計監(jiān)督的地位和作用的認(rèn)識,即會計監(jiān)督屬于企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督還是外部監(jiān)督?是對企業(yè)內(nèi)部職能部門的監(jiān)督還是對經(jīng)營者的監(jiān)督?如何解除這兩種認(rèn)識的歧義將成為會計人員體制改革的重要課題和發(fā)展動力。目前,對會計人員的地位和立場的看法,大體上可以歸結(jié)為三種觀點:會計人員委派論、會計人員獨立論、會計回歸企業(yè)論。會計人員委派論提出的前提是由于會計人員出現(xiàn)了“雙重身份”,其解決方法是會計委

10、派人員明確其作為所有者代表的身份對經(jīng)營者進行財務(wù)會計監(jiān)督。會計人員獨立論認(rèn)為會計是代理關(guān)系中的第三者,會計人員的行為不受資源委托者和受托者的影響,只受會計準(zhǔn)則的約束。這種觀點的錯誤在于:首先,會計不能超脫于代理關(guān)系之外;其次,會計人員要受“公認(rèn)會計準(zhǔn)則”的約束是確定無疑,但準(zhǔn)則本身就是在委托者和受托者的影響下產(chǎn)生;再次,一方面要求會計不受雙方影響,一方面又要反映雙方之間的受托責(zé)任,會計人員難以從中找到均衡點。會計回歸企業(yè)論認(rèn)為在市場經(jīng)濟條件下,企業(yè)會計成為特定經(jīng)濟主體中整個管理系統(tǒng)的一個子系統(tǒng),會計人員應(yīng)當(dāng)協(xié)助企業(yè)經(jīng)營者制定財務(wù)策略和預(yù)算,合理組織籌資、投資,正確進行利潤分配,以保證企業(yè)經(jīng)營目

11、標(biāo)的實現(xiàn)。企業(yè)會計在加強企業(yè)的經(jīng)營管理,提高經(jīng)濟效益,幫助經(jīng)營者完成受托責(zé)任方面具有不可替代的作用。在會計監(jiān)督的職能問題上,主要有兩種觀點:一是會計只具有內(nèi)部監(jiān)督職能,二是會計既有內(nèi)部監(jiān)督職能又有外部監(jiān)督職能,這也是會計委派制的觀點。事實上讓會計人員監(jiān)督其上級經(jīng)營者,這顯然是不符合監(jiān)督者與被監(jiān)督者相分離的原則,也不符合順向監(jiān)督的原則。要扭轉(zhuǎn)會計信息失真、國有資產(chǎn)流失以及內(nèi)部人控制的局面,應(yīng)該通過對會計的約束機制,強化外部力量對會計的監(jiān)督,而不是要求會計來監(jiān)督經(jīng)營者。由此,本文試圖設(shè)計一種會計人員管理體制,可以綜合委派論和回歸論的要求,而又不陷入獨立論的誤區(qū);既能保證對經(jīng)營者強有力的外部監(jiān)督又能

12、保證企業(yè)的經(jīng)營效果。也就是說,在加強對經(jīng)營者外部監(jiān)督的同時既能解除會計人員的雙重身份,又能保證企業(yè)經(jīng)營者擁有完整的理財管理權(quán),使會計人員盡心盡力地協(xié)助企業(yè)經(jīng)營者的理財活動,從而保證企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)。(二) 會計人員管理的模式1. 財務(wù)會計中介化和管理會計企業(yè)化財務(wù)會計中介化是指將原隸屬于企業(yè),主要從事經(jīng)濟業(yè)務(wù)的確認(rèn)、記錄、計量和報告等財物會計活動的會計人員,剝離為獨立于企業(yè)和政府之外的“第三者”。它們對委托者(確切地說應(yīng)該是利益相關(guān)者)負(fù)責(zé),以會計準(zhǔn)則為依據(jù),貨幣計量企業(yè)的經(jīng)濟行為和交易記錄,在客觀、公正、獨立、規(guī)范的基礎(chǔ)上,通過提供財務(wù)、成本和財產(chǎn)經(jīng)營責(zé)任信息,確認(rèn)經(jīng)營

13、者的受托責(zé)任完成情況,履行會計反映的職能。中介化以后的會計人員成為類似于注冊會計師的財務(wù)會計數(shù)據(jù)處理人員,之所以強調(diào)“類似于”,主要基于以下認(rèn)識:(1)中介化以后會計人員進行會計核算地實體仍是原企業(yè)個體;(2)核算的對象仍是原會計核算主體所發(fā)生的所有經(jīng)濟業(yè)務(wù)的價值運動信息,并且實時向企業(yè)內(nèi)部傳送這些信息;(3)基于財務(wù)會計性質(zhì)的特殊性,中介化以后的財務(wù)與會計之間的契約關(guān)系將會相對穩(wěn)定,從而有別于會計師事務(wù)所等中介機構(gòu)與企業(yè)之間頗具彈性的契約關(guān)系。當(dāng)然,人員的獨立需以機構(gòu)的獨立為前提,中介化后的會計人員可以通過會計公司進行統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)和管理。管理會計企業(yè)化是指原隸屬于企業(yè)的從事非財務(wù)會計活動的會計人

14、員,應(yīng)徹底擺脫政府和企業(yè)“雙重”管理體制的束縛,實現(xiàn)會計角色的“回歸”。使其個人利益與企業(yè)的經(jīng)營效益掛鉤,有效運用利益驅(qū)動規(guī)律,促進管理人員竭其所能對企業(yè)整個經(jīng)營管理活動過程進行預(yù)測、決策和監(jiān)控,為企業(yè)管理出謀劃策,不斷向企業(yè)管理當(dāng)局提供有助于提高經(jīng)濟效益的會計管理信息,以充分發(fā)揮管理會計在企業(yè)經(jīng)營管理中的作用。獨立后的財務(wù)會計核算主體仍然是各個企業(yè)個體,原先由企業(yè)會計履行的非財務(wù)會計職能則分別由企業(yè)財務(wù)管理機構(gòu)和管理會計機構(gòu)分擔(dān)。財務(wù)會計中介機構(gòu)可以公開對外發(fā)布企業(yè)財務(wù)報告(主要是會計報表及其附注)。企業(yè)管理會計機構(gòu)在實時接收由財務(wù)會計中介機構(gòu)的會計人員提供的財務(wù)報告的基礎(chǔ)上,進一步兼容并蓄

15、企業(yè)內(nèi)部其他管理信息系統(tǒng)所提供的非貨幣信息,既可為企業(yè)管理提供決策支持,亦可代表企業(yè)對外發(fā)布企業(yè)報告,以滿足用戶對財務(wù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)、管理部門對財務(wù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)的分析、關(guān)于股東和管理部門的信息、公司背景等信息的要求,以彌補財務(wù)會計貨幣計量的不足。企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)還可以通過實現(xiàn)對相關(guān)管理活動的實時監(jiān)控和對財務(wù)會計信息的事中審計,藉以維護所有者權(quán)益。需要特別強調(diào)的是,財務(wù)中介化立場與會計獨立論有著本質(zhì)的區(qū)別。前者的會計不是超脫與委托代理關(guān)系之外,而是由與經(jīng)營者的企業(yè)內(nèi)部委托代理關(guān)系轉(zhuǎn)為與所有者的企業(yè)外部委托代理關(guān)系。由董事會委托,對委托者負(fù)責(zé),確認(rèn)經(jīng)營者受托責(zé)任完成情況,履行反映的職能。2.

16、0;建立會計公司的基本設(shè)想會計公司是以建立會計人才資源有限責(zé)任或合伙公司為依托,以真實、完整、準(zhǔn)確地反映會計信息為基礎(chǔ),以改革和加強會計工作,全面規(guī)范會計行為為途徑將會計人才全面推向市場,實行社會化管理,逐步建立“公司統(tǒng)管、社會招聘、單位用人、工酬分離、風(fēng)險執(zhí)業(yè)、行業(yè)自律、政府統(tǒng)管、全面規(guī)范”的會計人員管理體制。具體操作如下:(1) 明確會計公司的性質(zhì)、職責(zé)及其與政府、行政、企事業(yè)單位之間的關(guān)系。會計公司是社會中介機構(gòu)和特殊的企業(yè)法人,負(fù)責(zé)社會會計人才的統(tǒng)一管理,實行自主經(jīng)營、獨立核算、風(fēng)險自擔(dān)、照章納稅。政府和會計公司是一種引導(dǎo)與被引導(dǎo)、監(jiān)督與被監(jiān)督的關(guān)系,不存在行政隸屬關(guān)系;會計

17、公司與現(xiàn)行的會計師事務(wù)所是獨立運作、互不干涉、相互監(jiān)督、共同發(fā)展的關(guān)系。會計公司在政策及法律、法規(guī)允許的范圍內(nèi)進行客觀、公正的執(zhí)業(yè),不受任何行政干預(yù)。為了規(guī)范會計公司的執(zhí)業(yè)行為,應(yīng)設(shè)立會計公司協(xié)會加強行業(yè)自律管理。會計公司的主要職責(zé):依法向社會吸收招聘和為各單位輸送合格會計人才,保證用人單位會計工作的順利進行;為用人單位搞好會計人員的選派、日常管理、業(yè)務(wù)指導(dǎo)與培訓(xùn)工作;負(fù)責(zé)開展對選派人員在用人單位執(zhí)業(yè)情況的監(jiān)督檢查和業(yè)績考核,保證會計人員依法執(zhí)業(yè);配合有關(guān)部門做好會計人員的從業(yè)資格管理、執(zhí)業(yè)監(jiān)督檢查及后續(xù)教育等工作。(2) 會計公司通過招聘使用會計人員,建立會計行業(yè)新的用人機制。一是

18、對現(xiàn)有的在職會計人員,一律取消干部或職工身份,脫離原單位,通過嚴(yán)格篩選后轉(zhuǎn)為會計公司招聘使用;二是今后各院校畢業(yè)的財會類學(xué)生可直接進入人才市場,由會計公司招聘使用。對被聘用的會計人員,與會計公司依法簽訂勞動合同,建立“雙向選擇、公開招聘、競爭上崗、優(yōu)勝劣汰”的用人機制,徹底打破會計工作的“鐵飯碗”,從而增強會計崗位的競爭意識和風(fēng)險意識,促進會計人員做好會計工作。(3) 建立用人單位對會計人員的優(yōu)選機制,明確用人單位與會計公司的法律責(zé)任。實行會計人員由會計公司統(tǒng)一管理后,國家應(yīng)以法律形式明確今后各單位、各部門需要會計人員只能由會計公司提供。同時,賦予各用人單位向會計公司選擇用人的權(quán)利,

19、允許用人單位根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營特點和會計核算特點到會計公司選擇自己需要的會計人員,并以協(xié)議或合同形式明確會計公司與用人單位之間的法律責(zé)任。(4) 規(guī)范會計公司的收入分配制度,調(diào)動會計人員的積極性。會計人員實行由會計公司歸口管理后,每個會計人員成為會計公司的法定職員,其工資、獎金、勞保福利等一律由會計公司負(fù)責(zé)。會計公司通過等級考試劃分會計人員等級,并結(jié)合其資歷、綜合水平將會計人員的工資劃分為不同水平。為了促進會計人員依法執(zhí)業(yè),可在會計行業(yè)建立完善基本工資加風(fēng)險報酬的分配制度。(5) 制定合理的收費制度,規(guī)范會計公司的收費行為。由于如何確定收費標(biāo)準(zhǔn)對于會計人員是否能真實完整地反映會計信息有著至關(guān)重要的意義,為了避免將收費與企業(yè)經(jīng)濟效益掛鉤而可能產(chǎn)生的會計人員乃至?xí)嫻九c用人單位合謀做假的情況出現(xiàn),會計公司應(yīng)按照用人單位