稅基式籌劃——折舊計算納稅籌劃技術固定資產在使用期限內不斷發生損耗，它的價值根據損耗程度逐漸轉移到有關的產品成本或費用中去，并從企業產品銷售（營業）收入中得到相應的補償。固定資產損耗價值的轉移就稱為折舊。它構成產品成本的一項費用，在會計核算上被稱為折舊費或折舊額。

固定資產損耗包括有形損耗和無形損耗兩種形態。有形損耗是指固定資產在使用過程中，由于摩擦、振動、疲勞等原因使固定資產質量變壞而造成的機械磨損，以及固定資產在閑置過程中由于自然力影響造成的自然損耗。無形損耗是指由于勞動生產率提高和科學技術的進步，使原來固定資產價值降低。

固定資產損耗價值的補償有兩種情況：一種是對于固定資產本身價值在使用期間逐漸損耗的補償，這就是我們通常所說的折舊；另一種是由于固定資產各個構成部分的耐磨程度和使用條件不同，為了維持固定資產正常發揮作用，需要對損耗程度不同的構成部分進行系統地恢復而發生的費用，這部分稱為修理費用。

（—）影響固定資產計提折舊的因素

在企業實際工作中，固定資產折舊是按會計期間，依據固定資產的價值和折舊期限的不同分別計提折舊的。影響固定資產計提折舊的因素主要有：

（l）固定資產折舊基數。

固定資產折舊是對固定資產本身損耗價值的一種補償，因此，固定資產折舊應以原始價值為基數，也就是固定資產在整個使用期間的累計折舊和固定資產報廢時的凈殘值應等于原始價值。我國在會計制度上規定：固定資產折舊以固定資產賬面原價為計提基數。

（2）固定資產凈殘值。

固定資產凈殘值，是指固定資產使用期滿后，殘余的價值減除應支付的固定資產清理費用后的哪部分價值。固定資產凈殘值屬于固定資產的不轉移價值，不應計入成本、費用中去，在計算固定資產折舊時，采取預估的方法，從固定資產原值中扣除，到固定資產報廢時直接回收。固定資產凈殘值占固定資產原值的比例一般在5％～10%之間。

（3）固定資產折舊年限。

固定資產的折舊年限直接影響各期應提的折舊額，從而影響企業的利潤和應當期交納的企業所得稅⊙由于固定資產的損耗既有有形損耗，也有無形損耗。因此，在確定固定資產折舊年限時，不能只考慮固定資產的物理使用年限，還必須考慮固定資產的經濟使用年限。

（二）固定資產折舊的方法

固定資產折舊實際上是將固定資產的價值以特定費用的形式通過產品的價值或其他形式收回的一種手段。正確地計算和提取折舊，不但有利于正確計算產品成本，而且折舊金額的大小還會直接影響成本的大小，從而影響企業的利潤水平，進而影響所繳納的所得稅稅金。折舊的計提方法有多種。目前一般企業采用的主要有平均年限法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數總和法等方法。

平均年限法又稱直線法，它是按固定資產預計使用年限（即折舊年限）平均計算折舊額的方法。

1．直線法

直線法也稱平均年限法。它是按照固定資產使用年限（或工作時數和工作量）平均計算折舊的方法。由于這種方法計算的折舊積累額呈直線上升的趨勢，所以稱之為直線法。它具體又可劃分為平均年限法、工作時數法和工作量法。

按現行制度規定，企業的固定資產折舊一般采用直線法，并按固定資產原價和分類折舊率計算。如因某種原因需要加速折舊或改變折舊方法，則應由企業提出，報經當地稅務機關審核批準。

（1）平均年限法

平均年限法計算折舊額的方法是，用固定資產原始價值減去固定資產估計殘值，加上固定資產清理費用后的數額，除以固定資產估計使用年限。按照稅法規定，固定資產的估計殘值應以原價的10％為原則，對于需要少留或不留殘值的，應報經當地稅務機關批準。預計固定資產使用年限應不低于規定的最短年限。

分類折舊的折舊率的計算公式如下：

某類固定資產年折舊額（某類固定資產原值–預計殘值﹢清理費用）–預計使用年限

某類固定資產年折舊率﹦該類固定資產年折舊額÷該類固定資產原價×100％

某類固定資產月折舊率﹦某類固定資產年折舊額÷12

例如：某企業有一臺價值50萬元的固定資產，折舊期為5年，預計凈殘值5000元。有關的計算如下：

年折舊額﹦（原值–殘值﹢清理費）÷使用年限﹦（500000–5000）÷5﹦99000（元）

該固定資產月折舊額﹦39000÷12﹦3250（元）

（2）工作時數法。

工作時數法是按照固定資產的工作時間計算折舊的一種方法，也是平均計算折舊的方法。其計算公式如下：

單位工作時間的折舊額﹦（固定資產原價–預計凈殘值）÷工作總時數

例如：某企業有一大型設備采用工作量法計算折舊，原始價值500000元，預計可以使用30000小咐，預計報廢時殘值10000元，預計清理費用5000元，2002年工作量為6000小時，則：單位工作時間的折舊額﹦（500000–10000﹢5000）÷30000﹦16．5（元）

2002年該設備應提取的折舊額﹦6000×16．5﹦99000（元）

（3）工作量法。

工作量法是按固定資產的工作量（產量或提供勞務的數量）計算折舊的一種方法。與直線法一樣，它也是平均計算折舊的方法。其計算公式如下：

單位生產數量折舊額﹦（固定資產原值–預計凈殘值）÷生產總數量

2．加速祈舊法

加速折舊法因在折舊期間各年計提的折舊而逐漸減少，所以也稱遞減費用法。按現行制度規定，可以用加速折舊法計提折舊的包括，受酸堿等強烈腐蝕的機器設備和常年處于震顫狀態的廠房和建筑物；由于提高使用率，加強使用強度，而常年處于日夜運轉的機器、設備；中外合作企業合作期短于規定的最短折舊年限，并在合作期滿后歸中方使用或者所有的固定資產，以及在國民經濟中地位重要、技術進步快的一些特定行業，可以采用加速折舊法，但要由企業提出申請經當地稅務機關審核后，逐級上報國家稅務部門批準。加速折舊法有多種方法，但現行制度規定采用以下兩種：

（l）雙倍余額遞減法。

雙倍余額遞減法也稱加倍遞減余額法，是以期初固定資產賬面凈值和按平均年限法的雙倍折舊率計算折舊額的方法。由于固定資產賬面凈值會隨固定資產的使用而逐漸減少，而年折舊率各年又不變，因此各年折舊額會隨著賬面凈值的下降而減少。其計算公式為：

年折舊額﹦期初固定資產賬面余額×雙倍直線折舊率

雙倍直線年折舊率﹦（1÷預計使用年限×100％）×2

在采用雙倍余額遞減法時，只要固定資產仍在使用，則其期初賬面凈值就會一直存在，不可能完全沖銷。為此，應在固定資產折舊到期以前兩年內，將固定資產凈值扣除預計殘值后的差額平均攤銷，使最后一年的貼面凈值與預計殘值相等。

仍以上例為例，若采用雙倍余額遞減法計算，則：

該設備的年折舊額﹦期初固定資產賬面余額×折舊率

折舊率﹦（1÷預計使用年限×100%）×2﹦1÷5×100％×2﹦40％

各年折舊額列表如下：（單位：元）年份

期初賬面余額

折舊率

折舊額

累計折舊額

期末賬面余額

1

500000

40

200000

200000

300000

2

300000

40

120000

320000

180000

3

180000

40

72000

392000

108000

4

108000

51500

443500

56500

5

56500

51500

495000

5000

（2）年數總和法

也稱折舊年限積數法，是按各年不同的遞減分數乘以折舊基數來計算各年折舊額的一種方法。采用這種方法要先計算各年的遞減分數，其計算方法是以固定資產的使用年數逐年相加之和作分母，如以上面的固定資產折舊計算為例，其使用期限為5年，則分母為15；再將年數按5、4、3、2、l順序作分子，所得分數即為該年度的折舊率。在年數總和法下，各年的折舊額如下表所示：（單位：元）

年份

原值—殘值

變動折舊率

年折舊額

累計折舊額

期末賬面余額

0

500000

1

495000

5÷15

165000

165000

330000

2

495000

4÷15

132000

297000

198000

3

495000

3÷15

99000

396000

99000

4

495000

2÷15

66000

462000

33000

5

495000

1÷15

33000

495000

5000

年數總和法比較簡單，符合折舊費隨便著年數的增加而逐年遞減的固定資產實際損耗情況，而且可保持固定資產使用成本的均衡性。

雙倍余額遞減法和年數總和法被公認為是最“合理和系統的”折舊方法。其合理性表現在：對固定資產來說，一般情況是，在固定資產使用壽命的早期比晚期能提供更大的效用。這對在使用壽命的早期就具有較高的技術陳舊因素，或者在后期需要進行許多的維修才能保持效用的設備項目尤為適合。其系統性則表現在：固定資產逐年遞減折舊額，是有規律性的，在年數總和法下，它是一個等差級數，在雙倍余額遞減法下，它是一個等比級數。因此，可以把這兩種方法統稱為遞減折舊法。它們之所以常被稱為加速折舊法，則是與直線法對比而言。

（三）不同折舊方法對納稅的影晌及利用

由于不同的折舊方法在成本核算中會對企業當期盈利水平產生影響，使當期應交納的稅收也存在不同。直線法與加速折舊法在不同的稅收制度條件下和不同的企業中效果不同。在必須明確考慮下面兩個問題：

一是納稅籌劃的目的在于減輕企業稅收負擔。減輕企業稅收負擔主要體現在如下兩方面：一是通過合理的納稅籌劃，使部分應交納的稅收不需交納，從而減少應納稅款；二是利用現行財務會計制度，通過合理籌劃推遲納稅時間，獲得資金的時間價值。

從表面上看，固定資產的價值是既定的，采用什么方法提取折舊，不論提取多長時間，其總的折舊是固定的，似乎不會影響到企業總的利潤水平及應交納的稅收。但是在沒有其他減免稅優惠、使用比例稅率的條件下，運用加速折舊法卻能比直線法在稅收上得到更多的利益。這是因為：采用加速折舊法，與直線法對比，在確定應稅收益時，由于在早期計入了數額較大的折舊費，將使早期的應稅收益相應地減少。從而使納稅人能在使用這些固定資產的早期繳納較少的所得稅款，而在后期才繳納較多的稅款。雖然在總盈利不變的情況下應納稅額相等，但由于納稅時間延遲無異于對納稅人提供了一種無息貸款，使納稅人能從中得到一定的財務利益。現仍用上面的例子，通過下表來說明快速折舊法給納稅帶來的收益。項目

折舊額

第一年

第二年

第三年

第四年

第五年

直線法

99000

99000

99000

99000

99000

雙倍余額遞減法

200000

120000

72000

51500

51500

和直線法相比形成的應稅收益的減少（增加）

101000

21000

（27000）

（47500）

（47500）

少納或多納所得稅額（稅率33%）

33330

6930

（8910）

（15675）

（15675）

年末緩交稅款累計數

33330

40260

31350

15675

0

年數總和法

165000

132000

99000

66000

33000

和直線法相比形成的應稅收益的減少（增加）

66000

33000

0

（33000）

（66000）

少納或多納所得稅額（稅率33%）

21780

10890

0

（10890）

（21780）

年末緩交稅款累計數

21780

32670

32670

21780

0

從上面的圖表比較中我們可以看到，雖然五年中采用三種折舊方法所提取的折舊總額，都是495000